I SA/Łd 391/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: pomocnik – sekretarza Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2018 r. sprawy ze skargi T. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu Spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za m-ce grudzień 2011 r., luty i marzec 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. odmówił T. C. przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatnika jako byłego członka zarządu Spółki z o. o. A w upadłości likwidacyjnej ze Spółką oraz pozostałym członkiem zarządu za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2011 r., luty i marzec 2012 r. w łącznej kwocie 17.496,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Uzasadniając odmowę przywrócenia terminu organ podatkowy podał, że decyzja z dnia [...] r. została doręczona pełnomocnikowi podatnika za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 1 stycznia 2018 r. W dniu 12 lutego 2018 r. został zredagowany, a 13 lutego 2018 r. nadany w urzędzie pocztowym wniosek pełnomocnika podatnika o cyt.: "doręczenie decyzji ewentualnie przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji". Do powyższej korespondencji załączono odwołanie oraz dowody na potwierdzenie podniesionej argumentacji (zrzuty ekranu sztuk 7 oraz arkusz odwoławczy z dnia 30.01.2018 r. dotyczący drugiego członka zarządu Spółki z o. o. A – R. C.). Wniosek o doręczenie decyzji, ewentualnie przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uzasadniono brakiem skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji z dnia [...] r. Wyjaśniając tą kwestię pełnomocnik strony wskazał, iż faktycznie w dniu 1 stycznia 2018 r. odebrał na platformie ePUAP decyzję, jednakże dotyczyła ona zupełnie innej sprawy. Dodatkowo podjął nieudaną próbę odbioru drugiego pisma cyt.: "wprawdzie tegoż dnia na platformie ePUAP pełnomocnika znajdował się jeszcze jeden plik - jednakże próba jego otwarcia okazała się bezowocna i niemożliwe było zapoznanie się z jego treścią". Z wyjaśnień pełnomocnika wynika, że wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji dla T.C. powzięto dopiero w dniu 7 lutego 2018 r., w związku z otrzymaniem korespondencji w sprawie drugiego członka zarządu Spółki A – R.C. W odebranej korespondencji znajdował się bowiem arkusz odwoławczy, w którym zawarto informację o wydaniu przez organ I instancji i doręczeniu w dniu 1 stycznia 2018 r. decyzji dla T.C., w odpowiedzi na zarzut naruszenia zasady solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki A. W związku z powyższym pełnomocnik podjął kolejną próbę odczytania pliku otrzymanego w dniu 1 stycznia 2018 r., cyt.: "pomimo pobrania niezidentyfikowanego załącznika, otwarcie pliku ponownie okazało się niemożliwe. Również próba podglądu otrzymanego dokumentu była bezowocna, bowiem przy weryfikacji wyświetlał się komunikat dokument nie podlega wizualizacji". Tym samym pełnomocnik stwierdził, iż nie miał rzeczywistej możliwości zapoznania się z treścią otrzymanego dokumentu - zapewne z przyczyn technicznych leżących po stronie organu. Na marginesie powyższego pełnomocnik zaznaczył, że cała wcześniejsza korespondencja doręczana była za pośrednictwem platformy ePUAP w powszechnie używanych formatach (.pdf) i nigdy dotychczas nie było problemu z zapoznaniem się z jej treścią. Na potwierdzenie powyższych okoliczności Pełnomocnik załączył do wniosku wydruki (tzw. print screen'y), komunikatów wyświetlanych na ekranie komputera podczas obsługi skrzynki odbiorczej na platformie ePUAP. Podsumowując powyższą argumentację pełnomocnik skarżącego wskazał, iż w jego opinii przedmiotowa decyzja nie została skutecznie doręczona, a tym samym nie weszła do obrotu prawnego. Dlatego też nie zaczął biec termin do wniesienia odwołania i koniecznym jest podjęcie przez organ I instancji kolejnej próby doręczenia przedmiotowej decyzji, przy zachowaniu zasad prawidłowego doręczenia, o których mowa w ustawie ordynacja podatkowa. Jednocześnie pełnomocnik wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z uwagi na brak winy w jego uchybieniu. Oceniając ów wniosek organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w dniu [...] r. przesłał wydaną dla T.C. decyzję na wskazany przez pełnomocnika adres elektroniczny. Decyzję opatrzono kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Zgodnie z informacjami zawartymi na Urzędowym Poświadczeniu Odbioru, dokument ten został odebrany w dniu 1 stycznia 2018 r. Dodatkowo z przedłożonych przez pełnomocnika oraz organ I instancji dowodów w postaci wydruków komunikatów wyświetlanych na ekranie komputera podczas obsługi skrzynki odbiorczej na platformie ePUAP ustalono, że odbiór ww. decyzji nastąpił w dniu 1 stycznia 2018 r. o godzinie 23:39 (podpisanie UPD). Przesyłka zawierała jeden załącznik o nazwie [...], i był to dokument podpisany kwalifikowanym podpisem elektronicznym typu otaczającego, co oznacza, iż zawierał w sobie zarówno sam dokument, jak i podpis elektroniczny, który można wyodrębnić i odczytać za pomocą aplikacji do weryfikowania podpisów. Organ przyznał, że faktycznie ww. korespondencja nie zawierała dwóch załączników, tj. dokumentu tekstowego (.pdf) oraz podpisu (.pdf.XAdES), jak miało to miejsce w przypadku innej przesyłki wskazywanej przez pełnomocnika. Uznał jednak, że okoliczność ta nie stanowi o braku doręczenia przedmiotowej decyzji. Zdaniem organu komunikat o treści "dokument nie podlega wizualizacji", jeśli faktycznie dotyczy ww. załącznika w formacie pliku .pdf.XAdES, świadczy o braku stosownej aplikacji po stronie pełnomocnika, umożliwiającej odczytanie dokumentu, a nie o problemach technicznych leżących po stronie organu I instancji, czy platformy e-PUAP. Organ odwoławczy zaznaczył przy tym, że program do weryfikacji podpisu kwalifikowanego (Szafir Weryfikująca) jest ogólnodostępny i darmowy również dla zastosowań komercyjnych. Dokonując z kolei oceny wniosku o przywrócenie terminu organ przywołał treść art. 167 § 1 i 2 O.p. i stwierdził, że kluczowym elementem uzasadniającym przywrócenie terminu jest uprawdopodobnienie, iż uchybienie terminu nastąpiło bez winy wnioskodawcy. Organ przyjął, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy gdy zainteresowany nie mógł przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Zdaniem organu w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia uchybionego terminu, ponieważ poprzez platformę ePUAP decyzję można było pobrać i wyświetlić na ekranie komputera. Pobranie dokumentu potwierdził zresztą sam pełnomocnik. Natomiast komunikat o tym, iż do wyodrębnienia i odczytania dokumentu należy użyć aplikacji do weryfikowania podpisów elektronicznych, widnieje na dokumencie przedstawionym przez pełnomocnika. Zatem tylko i wyłącznie od niego zależało, czy będzie on w stanie odczytać informacje zawarte w otrzymanej korespondencji. Organ wskazał ponadto, że pełnomocnik w pismach z dnia 12 lutego 2018 r. nie kwestionuje odbioru i możliwości odczytania pozostałych pism przesyłanych w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., które były doręczane w identyczny sposób, jak przedmiotowa decyzja (np. postanowienie z dnia [...] grudnia 2017 r. wyznaczające Stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym - plik z rozszerzeniem .pdf.XAdES). Powyższe świadczy o pewnego rodzaju niekonsekwencji postępowania pełnomocnika, bowiem w przypadku, gdyby faktycznie w toku postępowania podatkowego zaistniały problemy techniczne w odczytywaniu plików przesyłanych drogą elektroniczną o rozszerzeniu .pdf.XAdES, to powinny zostać zgłoszone organowi I instancji wcześniej, a nie dopiero na etapie odwołania od decyzji. W ocenie organu, kluczową w badanej sprawie jest kwestia stopnia staranności, jaką wykazała się strona w rozpatrywanej sprawie. W tym względzie podkreślono, że pełnomocnik skarżącego po stwierdzeniu w dniu 1 stycznia 2018 r., iż nie może otworzyć otrzymanej korespondencji, nie podjął żadnych czynności, a przynajmniej nie ujawnił ich w przedstawionych dokumentach, aby wyjaśnić, jaki dokument znajdował się w powyżej wskazanej korespondencji. Tym samym zbagatelizowano zupełnie ewentualne konsekwencje nieodczytania dokumentu. Takie postępowanie organ uznał za niezrozumiałe również ze tego względu, że pełnomocnik mógł oczekiwać w tym czasie wydania decyzji kończącej postępowanie w sprawie. Wskazuje na to okoliczność odebrania w tym samym dniu, tj. 1 stycznia 2018 r. postanowienia o niezałatwieniu sprawy do dnia 22 grudnia 2017 r. (data wyznaczona wcześniejszym postanowieniem) i wyznaczeniu nowego terminu jej załatwienia do dnia 29 grudnia 2017 r. Mając zatem w dniu 1 stycznia 2018 r. wiedzę, iż w dniu 29 grudnia 2017 r. upłynął wyznaczony przez organ termin zakończenia sprawy, pełnomocnik winien był spodziewać się, iż najpóźniej w tym dniu wydana zostanie decyzja w sprawie lub postanowienie wyznaczające kolejny termin jej zakończenia. Na możliwość zakończenia postępowania, a więc wydanie do dnia 29 grudnia 2017 r. decyzji w sprawie wskazywał krótki okres przedłużenia terminu rozpatrzenia sprawy (7 dni) oraz powód wyznaczenia nowego terminu, tj. obowiązek zapewnienie stronie prawa do czynnego udziału w postępowaniu na mocy art. 200 w związku z art. 123 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tryb ten, tj. wyznaczenie siedmiodniowego terminu do zapoznania się i wypowiedzenia odnośnie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, co do zasady poprzedza wydanie decyzji. Postanowienie w tym zakresie, pełnomocnik odebrał w dniu 20 grudnia 2017 r. W opinii organu niepodjęcie jakichkolwiek działań celem uzyskania informacji, jaki dokument znajduje się w załączniku o nazwie [...] lub też, w jaki sposób można go odczytać, świadczy o niezachowaniu należytej staranności. Natomiast wskazanie w uzasadnieniu rozpatrywanego wniosku o przywrócenie terminu jedynie braku możliwości odczytania otrzymanej korespondencji nawet w najmniejszym stopniu nie uprawdopodobnia braku winy w niedochowaniu terminu do złożenia odwołania w badanej sprawie. Podatnik reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę na postanowienie organu odwoławczego, w któremu zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 152a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) poprzez bezzasadne przyjęcie, że skarżący został należycie pouczony o sposobie odbioru pisma przesłanego w formie dokumentu elektronicznego, 2) art. 191 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i dowolną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów, co skutkowało błędnym ustaleniem przyczyny uchybienia terminu do wniesienia odwołania, a w konsekwencji 3) art. 162 § 1 O.p. poprzez bezzasadne uznanie, że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, a w efekcie odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Mając na uwadze powyższe strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumenty, które przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonego aktu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie naruszył art. 162 O.p. ani wskazanych w skardze przepisów regulujących postępowanie, tj., art. 191, art. 152a § 1 pkt 3 O.p. Ocena organu podatkowego, zgodnie z którą strona skarżąca nie uprawdopodobniła, że do uchybienia terminu doszło w sposób niezawiniony, jest prawidłowa i została dokonana na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Na wstępie rozważań wyjaśnić należy, że obowiązujący od 1 stycznia 2016 r. art. 138c § 1 O.p. wprowadził zmiany w zakresie wymogów formalnych pełnomocnictwa. Zgodnie z tym przepisem, pełnomocnictwo wskazuje, między innymi, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego – także jego adres elektroniczny. Wynikający z art. 138c § 1 O.p. obowiązek wskazania w treści pełnomocnictwa adresu elektronicznego jest skorelowany z obowiązkiem organu podatkowego do doręczania pism na taki adres profesjonalnym pełnomocnikom. Przepis art. 144 § 5 O.p. stanowi bowiem, że doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Pełnomocnictwo szczególne, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz. U. Z 2015 r., poz. 2330), wydanym na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 O.p., winno być złożone na formularzu PPS-1. W niniejszej sprawie takie właśnie pełnomocnictwo zostało złożone, zatem organ prawidłowo dokonywał doręczeń drogą elektroniczną. Przechodząc do kwestii przywrócenia terminu wskazać zaś należy, że stosownie do art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Organ podatkowy prawidłowo zinterpretował cytowany przepis, wskazując w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy gdy zainteresowany nie mógł przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Jest to wykładnia powszechnie przyjmowana w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 4 lipca 2017 r. sygn. akt II GSK 764/17 LEX nr 2326342, wyrok NSA z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1813/15 LEX nr 2298873). W ocenie sądu pełnomocnik nie uprawdopodobnił, że zaistniała przeszkoda, w szczególności taka, której pełnomocnik nie mógł przezwyciężyć. Tego rodzaju przeszkodą nie jest brak wiedzy w zakresie możliwości wyświetlenia treści decyzji opatrzonej kwalifikowanym podpisem elektronicznym typu otaczającego. W ocenie Sądu o zawinionym uchybieniu terminu świadczy to, że pełnomocnik mimo, że wiedział, iż na jego skrzynkę odbiorczą na platformie ePUAP wpłynęło pismo z organu podatkowego, nie podjął jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia, jaką treść może ono zawierać. W ocenie Sądu, za wysiłek, który pełnomocnik mógłby podjąć w celu dołożenia należytej staranności można by uznać niezwłoczne podjęcie czynności zmierzających do skutecznego ustalenia treści pisma – jak np. nawiązanie kontaktu telefonicznego z organem podatkowym i poinformowanie o zaistniałych – jego zdaniem – problemach technicznych z odczytem dokumentu wysłanego na adres elektroniczny ePUAP. Tymczasem w niniejszej sprawie pełnomocnik w okresie pomiędzy 1 stycznia 2018 r. (pojawienie się dokumentu na jego skrzynce odbiorczej na platformie ePUAP) a 7 lutego 2018 r. (otrzymanie korespondencji w sprawie drugiego członka zarządu Spółki A – R.C.) nie uczynił jakichkolwiek kroków w celu wyjaśnienia zaistniałej sytuacji. Wobec powyższego uzasadniona jest ocena, zgodnie z którą pełnomocnik nie uprawdopodobnił, że uchybił terminowi do wniesienia odwołania w sposób niezawiniony. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę. dcz