I SA/Łd 412/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2013 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...]Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. określił A. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 94.325 złotych. W toku postępowania podatkowego ustalono następujący stan faktyczny. W 2007 roku podatniczka prowadziła działalność gospodarczą pod firmą PHU A. W złożonym zeznaniu podatkowym (PIT-36) za ten rok wykazała podatek do zapłaty w wysokości 8.464 złote. Przeprowadzona kontrola podatkowa wykazała nieprawidłowości związane z rozliczeniem podatku wynikające z zawyżenia kosztów uzyskania przychodów. Wydaną w wyniku ponownego rozpoznania sprawy decyzją z dnia [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok na kwotę 94.325 złotych. W uzasadnieniu wskazał, iż podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów w 2007r. o kwotę 220.000 zł. Na powyższą kwotę złożyły się: 1) trzy faktury VAT na zakupu robót instalacyjno-budowlanych polegających na wykonaniu przyłącza do firmy B w Ł. oraz C w A., instalacji wodno-kanalizacyjnej w budynku w Pieńkowie, kanalizacji teletechnicznej na lotnisku w T., linii kablowej dla firmy D w Ł., kanalizacji w ul A i B w Ł., oraz płyty fundamentowej w budynku w K. i prac remontowych w budynku przy ul. C w Ł. wystawione przez D. S., właściciela firmy E w K., 2) trzy faktury VAT wystawione przez firmę F K. , L., ul. D dokumentujące budowę przyłącza teletechnicznego do firmy G i firmy H przy ul. E w Ł., a także budowę kanalizacji pod monitoring przy Katedrze w Ł., i kanalizacji na lotnisku w T.; oraz 3) trzy faktury VAT wystawione przez firmę I z R.: na budowę kanalizacji teletechnicznej na lotnisku w T., Organ kontroli skarbowej zakwestionował rzetelność powyższych faktur uznając, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych transakcji gospodarczych, gdyż wskazane w nich roboty instalacyjno-budowlane nie zostały faktycznie wykonane przez ich wystawców. Na skutek odwołania wniesionego przez podatniczkę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną obecnie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w postępowaniu podatkowym oceniając rzetelność dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie określonych kosztów przychodu każdą fakturę VAT należy ocenić pod względem przedmiotowym t.j w szczególności pod względem rodzaju, ilości, czy ceny jednostkowej wyszczególnionego w niej towaru, bądź wykonanej usługi, jak również pod względem podmiotowym tj. autentyczności stron biorących udział w udokumentowanej nią transakcji handlowej. W toku postępowania kontrolnego, czego zresztą nie neguje pełnomocnik w odwołaniu – ustalono, że D. S. został wykreślony z ewidencji podatników podatku od towarów i usług z dniem 30.11.2006r., a ponadto jak wynika z prawomocnej decyzji Dyrektora UKS w Ł. z dnia[...] Nr [...] D. S. za 2007r. nie zadeklarował dochodu/straty z działalności gospodarczej (nie złożył deklaracji PIT) oraz - co jest okolicznością szczególnie istotną - fikcyjny był adres rejestracyjny firmy E, gdyż z dokumentów rejestracyjnych i wystawionych przez D. S. faktur wynika, że działalność gospodarczą prowadził pod adresem K., U., a faktycznie pod tym adresem działalności w 2007r. nie prowadził. Powyższe wskazuje, że faktury VAT sygnowane firmą E D. S. pod względem podmiotowym były nierzetelne i już choćby z tego względu nie mogły być uwzględnione w rachunku podatkowym firmy A. W niniejszej sprawie nie doszło do sprzedaży usług budowlanych przez podmiot działający pod firmą E D. S., bo takiego podmiotu w obrocie prawnym w 2007r. nie było, a podatniczka poza zakwestionowanymi fakturami nie przedstawiła innych dowodów na poniesienia udokumentowanych nimi wydatków. Fakt figurowania D. S. jako przedsiębiorcy w ewidencji działalności gospodarczej, nie może stanowić usprawiedliwienia dla niewystarczających działań mających na celu jego weryfikację jako podmiotu uprawnionego do wystawiania faktur VAT. Organ wskazał także, iż z informacji przekazanych przez ZUS wynika, że w okresie od sierpnia do listopada 2007r. przedsiębiorca zatrudniał po jednym pracowniku w każdym z w/w miesięcy, a wobec powyższego nie mógł wykonać przyjętych zleceń w okresie objętym zakwestionowanymi fakturami, zwłaszcza, że sam zeznał, że posiada wykształcenie podstawowe i nie ma wyuczonego zawodu. Z prawomocnej decyzji Dyrektora UKS w Ł. z dnia [...]Nr [...]wynika także, że D. S. nie posiadał również żadnego zaplecza technicznego umożliwiającego wykonanie prac uwidocznionych na zakwestionowanych fakturach. W decyzji tej także za faktury VAT "puste" uznane zostały m.in. trzy faktury VAT wystawione przez D. S. na rzecz firmy podatniczki. Decyzja ta jako ostateczna korzysta z domniemania prawidłowości. Dodatkowo w odniesieniu do prac wykonywanych rzekomo na terenie lotniska wojskowego w T. organ wskazał, że D. S. nie figurował w księgach ewidencyjnych przeznaczonych do rejestracji osób wchodzących na teren lotniska w T. Reasumując organ stwierdził, że fakt przyjęcia od podatniczki ośmiu zleceń, w różnych miejscach ich wykonania o szerokim zakresie prac każdej z nich, w sytuacji częściowego pokrywania się terminów realizacji poszczególnych zleceń i braku zaplecza technicznego organizacyjnego i kadrowego wskazuje na praktyczny brak możliwości ich wykonania przez D. S. Odnosząc się do okoliczności potwierdzających, że faktury VAT wystawione przez K. K. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą F nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, organ odwoławczy wskazał, że ustalenia zawarte w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...] określającej K. K. zobowiązanie w podatku VAT za 2007 rok stanowią wskazanie, że usługi na rzecz podatniczki nie zostały wykonane przez firmę F Organ wskazał, że w powyższej decyzji wśród 387 faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych wymieniono m.in. zakwestionowane w niniejszym postępowaniu trzy faktury VAT wystawione na rzecz firmy A. Z ustaleń zawartych w przywołanej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 21 lutego 2012 roku wynika, że Firma F w okresie od lipca do grudnia 2007 roku zatrudniała jednego pracownika, nie posiadała sprzętu budowlanego, nie korzystała z usług podwykonawców, a całe zakupy materiałów wykazane w księgach podatkowych K. K. pochodziły od nieistniejącego kontrahenta J, a fakt jego nieistnienia był K. K. znany bowiem wcześniej figurowała ona jako pracownik tej firmy. Dodatkowo K. K. nie figuruje w księgach osób wchodzących na teren lotniska w T. mimo, iż zakres rzekomo wykonywanych przez nią prac budowlanych był na tyle rozległy, że przy jego wykonywaniu nie mogła posługiwać się przepustką doraźną, lecz jej udział w pracach na budowie powinien być zgłoszony przez głównego bądź generalnego wykonawcę robót. Odnosząc się z kolei do wydatków udokumentowanych fakturami pochodzącymi od firmy I W. K. organ odwoławczy wskazał, że W. K. został wykreślony z ewidencji podatników jako czynny podatnik VAT z dniem 28 lutego 2006r. W toku postępowania kontrolnego nie udało się ustalić miejsca prowadzenia działalności, zamieszkania czy pobytu W. K. Z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 20.05.201 wynika, że działania podjęte celem wszczęcia i przeprowadzenia czynności kontrolnych wobec firmy I W. K., okazały się bezskuteczne. W. K. nie figurował w księgach ewidencji przeznaczonych do rejestracji osób wchodzących na teren lotniska w T., skarżąca również nie udokumentowała zgłoszenia swojego podwykonawcy jako osoby uprawnionej do przebywania na terenie lotniska. Reasumując organ wskazał, że podatniczka nie przedstawiła dowodów, które potwierdziłyby fakt wykonania zakwestionowanych przez organ kontroli skarbowej usług budowlanych, brak jest bowiem jakichkolwiek miarodajnych i wiarygodnych dowodów na okoliczność poniesienia przez nią na rzecz D. S., K. K. i W. K. wydatków ujętych w spornych fakturach VAT. Materiał dowodowy nie potwierdza że podatniczka współpracowała ze wskazanymi podwykonawcami po uprzednim zweryfikowaniu czy prowadzą oni legalnie działalność gospodarczą oraz czy są uprawnieni do wystawiania faktur VAT, a wobec powyższego można stronie postawić zarzut niedołożenia należytej staranności przy doborze ewentualnych podwykonawców. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w okolicznościach sprawy uprawnionym jest przyjęcie, że zakwestionowane puste faktury stanowiły element fikcyjnego generowania kosztów uzyskania przychodów w dążeniu do pomniejszenia podstawy opodatkowania i tym samym minimalizacji obciążeń podatkowych. Warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest ich sprawdzalność, a więc podatnik musi się liczyć z koniecznością wykazania, że wydatek spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307), dalej w skrócie: "u.p.d.o.f." Podatniczka natomiast poza nierzetelnymi fakturami nie przedstawiła żadnych innych dowodów na okoliczność faktycznego poniesienia kosztów nimi udokumentowanych, dlatego brak jest możliwości zaliczenia udokumentowanych nimi wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej: 1. naruszenie prawa materialnego tj. art. 22ust.1, art. 24a ust.1, art. 30c i art. 45 ust.6 u.p.d.o.f.; oraz 2. naruszenie przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 86 § 1, art. 121,122,187,191, 193§4 i §6 oraz art. 210§4 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm ) – dalej "O.p." W uzasadnieniu skargi w szczególności podniosła, że korzystając z usług podwykonawców nie mogła wiedzieć, że nie były to osoby uprawnione do wystawiania faktur VAT, a zwłaszcza nie mogła tego zweryfikować po dłuższym okresie od wystawienia tych dokumentów. Nie posiada bowiem takich uprawnień jak organy państwa. Okoliczność ta nie powinna mieć wpływu na zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również do obrazy przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spór który zaistniał między stronami sprowadza się do oceny, czy w stanie faktycznym sprawy podatniczka była uprawniony do zaliczenia wydatków na nabycie usług instalacyjno-budowlanych do kosztów uzyskania przychodu. Powyższe zagadnienie reguluje art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy podatkowej. Organ podatkowy drugiej instancji wywiódł, że aby dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, koniecznym jest wykazanie, że: określony wydatek został przez podatnika rzeczywiście poniesiony, pozostaje w związku z przychodem, nie należy do katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 23 u.p.d.o.f. oraz jest właściwie udokumentowany (str. 31 zaskarżonej decyzji). Z dalszych wywodów zaprezentowanych w zaskarżonej decyzji wynika, że wydatek właściwie udokumentowany winien być potwierdzony dokumentem sprawdzalnym, tj. wystawionym przez podmiot rzeczywiście istniejący i dający się zidentyfikować, bądź pozwalający z wykorzystaniem innych odwodów potwierdzić wielkość poniesionych kosztów uzyskania przychodów. W wyniku postępowania dowodowego przeprowadzonego w sprawie niniejszej organy podatkowe stwierdziły, że przedstawione przez skarżącą faktury VAT na usługi budowlane są nierzetelne, wskazując równocześnie, że podatniczka nie przedstawiła innych dowodów na poniesienie zaewidencjonowanych w swoich księgach podatkowych wydatków. W ocenie Sądu, przedstawione stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej sprawie zasługuje w pełni na aprobatę. Zgodnie z przywołanym powyżej art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f. powinien być uznany zatem za koszt uzyskania przychodu. Jednak przy ocenie zaistnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztu na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można pomijać zasad ich dokumentowania w sposób zgodny z prawem i nie budzący wątpliwości. Koszty te muszą wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 2 i art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f.). W ocenie sądu skarżąca nie zastosowała się do obowiązujących zasad prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, ponieważ za podstawę wpisów przyjęła faktury nieobrazujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zgromadzony w sprawie niniejszej zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. materiał dowodowy nie pozostawia żadnych wątpliwości, że faktury wystawione przez D. S., K. K. i W. K., są nierzetelne. Organy podatkowe miały wszelkie podstawy by przyjąć, że wskazane w zakwestionowanych fakturach podmioty gospodarcze nie wykonywały faktycznie usług na nich widniejących. W odniesieniu do faktur wystawionych przez D. S. za w pełni prawidłowe i znajdujące potwierdzenie w materiale dowodowym uznać należy stanowisko organów podatkowych, iż ich wystawca nie był podmiotem zdolnym do realizacji tak szeroko zakrojonych robót, zlokalizowanych w różnych miejscach kraju, w sytuacji częściowo pokrywających się terminów poszczególnych zleceń uwidocznionych na zakwestionowanych dokumentach i przy relatywnie krótkim okresie ich realizacji. Wykonanie uwidocznionych na nich robót nie było możliwe z uwagi na brak zaplecza kadrowego oraz specjalistycznego sprzętu budowlanego koniecznego przy ich realizacji. Z informacji uzyskanych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynika, że w okresie realizacji usług widniejących na zakwestionowanych fakturach ich wystawca zatrudniał jednego pracownika a sam nie posiadał wykształcenia umożliwiającego mu realizację specjalistycznych usług budowlanych z zakresu budowy przyłączy teletechnicznych bądź instalacji wodno-kanalizacyjnych i elektrycznych. W okresie z którego pochodzą sporne faktury D. S. nie był także czynnym podatnikiem VAT uprawnionymi do ich wystawienia. Powyższe ustalenia organu podatkowego znalazły dodatkowe potwierdzenie w treści ostatecznej decyzji Dyrektora UKS w Ł. z [...], w której wśród 113 faktur uznanych przez organy podatkowe z "puste" wskazane zostały także trzy faktury VAT wystawione przez D. S. na rzecz firmy skarżącej. Trafnie także organ podkreślił, że za 2007 rok brak jest jakiejkolwiek dokumentacji, z której wynikałoby, że D. S., świadczył i opodatkowywał usługi udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT. Także za logiczne i znajdujące oparcie z zgromadzonych dowodach uznać należy wnioski organu odnoszące się do nierzetelności faktur VAT wystawionych na rzecz firmy skarżącej przez K. K. i jej firmę F. Jak wskazuje zebrany materiał dowodowy K. K. nie posiadała możliwości techniczno-organizacyjnych do wykonywania usług uwidocznionych na uznanych za puste fakturach, nie dysponowała bowiem żadnym sprzętem budowlanym, zatrudniała jednego pracownika i nie miała podpisanych umów z podwykonawcami. Organ wykazał również, że K. K. nie dysponowała materiałami umożliwiającym jej wykonanie zleceń, bowiem całe zakupy materiałów wykazane w jej księgach podatkowych pochodziły od nieistniejącego kontrahenta firmy J, o którego nieistnieniu wiedziała będąc byłym pracownikiem firmy J. K. K. nie mogła także zrealizować zafakturowanych usług na terenie lotniska w T., bowiem nie figurowała w księgach osób wchodzących na teren lotniska, zaś charakter zleconych usług uniemożliwiał ich wykonania na podstawie przepustek doraźnych. Z przywołanych wyżej dowodów, szczegółowo opisanych w zaskarżonej decyzji, w szczególności zaś z uzasadnienia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...] określającej K. K. zobowiązanie w podatku VAT za 2007 rok, w której wśród 387 faktur VAT które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych wymienione zostały także zakwestionowane w niniejszym postępowaniu trzy faktury VAT wystawione na rzecz firmy skarżącej A wynika, że forma F nie mogła wykonać spornych usług na rzecz strony skarżącej. Z kolei fakt wykreślenia W. K. z dniem 28 lutego 2006 r. z ewidencji czynnych podatników VAT, oraz okoliczność, że osoba ta nie figurowała w księgach ewidencji przeznaczonych do rejestracji osób wchodzących na teren lotniska wojskowego w T., pozwalały w ocenie sądu za zakwestionowanie rzetelności pochodzących od niego faktur dokumentujących wykonanie robót w zakresie kanalizacji teletechnicznej na lotnisku w T.. W toku postępowania kontrolnego nie udało się ustalić miejsca prowadzenia działalności, miejsca zamieszkania czy pobytu W. K. właściciela firmy I, która to okoliczność także przemawia za fikcyjnym charakterem sygnowanych przez niego faktur VAT. W tym miejscu należy podkreślić, że pomimo, iż organy podatkowe wykazały, że faktury wystawione dla skarżącej przez D. S., K. K. i W. K. były nierzetelne, gdyż nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności, to okoliczność ta nie przesądza o tym, że skarżąca nie mogła w inny sposób wykazać, że poniosła wydatki w wysokości z nich wynikającej. Przesłanką bowiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu nie jest rzetelność dokumentu tylko poniesienie wydatku i jego związek z przychodem. Skoro faktury dokumentujące wykonanie usług instalacyjno-budowlanych przez wskazanych kontrahentów okazały się nierzetelne, podatniczka mogła przedstawić inne dowody, że poniosła wydatki na zakup przedmiotowych usług. Podkreślić należy, iż powinien to być dowód pochodzący od faktycznego wykonawcy usługi, a nie od podmiotu, który widnieje jako usługodawca na nierzetelnej fakturze. W rozpoznawanej sprawie jednak poza zakwestionowanymi prawidłowo jako nierzetelne fakturami VAT skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów wskazujących na poniesienie kosztów uzyskania przychodów w wysokości zaewidencjonowanej w uznanej za nierzetelną księdze podatkowej. Wobec powyższego prawidłowo organy podatkowe uznały, że podatniczka nie wykazała, że faktycznie poniosła wydatki na nabycie usług budowlanych, a tym bardziej, że poniosła wydatki w wysokości odpowiadającej wartości wynikającej ze spornych faktur wystawionych przez D. S., K. K. i W. K., które ujęła w rozliczeniu podatkowym. Powyższe uniemożliwia pomniejszenie przychodu o wartości wynikające z przedmiotowych faktur, pomimo, że w prowadzonym postępowaniu nie zostało zanegowane, iż podatniczka w badanym okresie świadczyła usługi budowlane, a zatem według reguł logicznego rozumowania mogła korzystać z usług podwykonawców przy realizacji swoich zleceń. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego za ugruntowany uznać należy bowiem pogląd, zgodnie z którym dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar czy usługę wykorzystywaną w prowadzonej działalności gospodarczej, by wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 i 2 oraz art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru, czy usługi u konkretnego sprzedawcy za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Organy podatkowe musza bowiem dysponować środkami dowodowymi wskazującymi na rzeczywiste poniesienie wydatku we wskazanej wysokości na rzecz zindywidualizowanego kontrahenta. (por. wyrok NSA z 29 maja 2012 r., II FSK 2323/10, wyrok NSA z 8 maja 2013r. II FSK 1834/11, wyrok NSA z 21 czerwca 2013 r. II FSK 2207/11 - publik. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego Sąd uznał, że zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 i art. 24 a ust. 1 u.p.d.o.f. jest niezasadny. Skoro podatniczka za podstawę wpisów w swojej księdze podatkowej przyjęła faktury nieobrazujące rzeczywistych transakcji gospodarczych tym samym uniemożliwiła określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu jaki stanowiły te księgi. Za uwzględnieniem skargi nie przemawia także argumentacja, iż skarżąca korzystając z usług podwykonawców nie mogła wiedzieć, że nie były one osobami uprawnionymi do wystawiania faktur VAT. Z punktu widzenia przywołanych uregulowań podatkowych nie ma bowiem znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji (ich wystawca nie był wykonawcą usług nich wymienionych). Dla oceny nierzetelności ksiąg podatkowych oraz wyboru przez organ podatkowy właściwej metody określenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny tego stanu rzeczy. (por. przywołany powyżej wyrok NSA w sprawie II FSK 1834/11). W ocenie Sądu zarzuty naruszenia przepisów postępowania ( art. 122, art. 187 § 1, 191 oraz art. 193 § 4 i 6 O.p. są niezasadne. Wbrew opinii autora skargi, rozstrzygnięcia organów podatkowy opierają się na wszechstronnie zgromadzonym i prawidłowo ocenionym materiale dowodowym. Organy podatkowe badając czy D. S. K. K. i W. K. w 2007 roku faktycznie zajmowali się świadczeniem usług budowlanych zweryfikowały wszystkie okoliczności dotyczące możliwości ich wykonania. Zbadano czy faktycznie podmioty te dysponowały zapleczem techniczno-organizacyjnym i kadrowym umożliwiającym im wykonanie zleconych prac. W odniesieniu do D. S. K. K. ustalono, że nie posiadali pracowników ani podwykonawców jak również żadnych warunków technicznych by wykonać często skomplikowane usługi instalacyjno-budowalne. Nie potwierdziła się też obecność żadnego spośród trzech rzekomych podwykonawców na terenie lotniska wojskowego w T., na którym mieli oni wykonywać przyłącza teletechniczne Żaden z nich nie spełniał także warunku prawnego pozwalającego na wystawienie spornych faktur VAT, nikt z nich bowiem w 2007 roku nie był czynnym podatnikiem tego podatku. Wobec powyższego faktury zakupu usług budowlanych, które jako usługodawcę wskazywały podmiot, który nie mógł wykonać spornych robót (tzw. "puste faktury") nie mogą być uznane za udokumentowanie podniesionych kosztów uzyskania przychodu, zaś oparte na nich księgi podatkowe za rzetelne. O nierzetelności księgi można bowiem mówić również wówczas, gdy podatnik ewidencjonował zakwestionowane zakupy usług na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów wystawionych przez podmiot rzeczywiście niedokonujący dokumentowanych zdarzeń. Za chybiony Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 121 o.p., statuującego zasadę pogłębiania zaufania do organów państwa. O uchybieniu tej zasady nie stanowi bowiem podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatniczkę, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, a ocena tego materiału nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów, oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z powyższych względów, Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) skargę oddalił. k.ż.