I SA/Łd 425/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi H. G. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zwrotu opłat za media 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 2 października 2014 r. H. G. złożyła wniosek (uzupełniony pismem z dnia 12 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości stanowiącej budynek mieszkalny i uzyskuje przychody z najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), niebędącego działalnością gospodarczą. Korzysta z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Zdarzają się sytuacje, że ze względu na niepłacenie czynszu przez lokatorów Wnioskodawczyni składa pozwy o eksmisję. Często Sąd orzeka o eksmisji z prawem do lokalu socjalnego. Oznacza to, że lokatorzy dalej nie płacąc za czynsz mieszkają w lokalach do czasu zapewnienia przez Gminę lokali socjalnych. Często okres oczekiwania jest bardzo długi. Wnioskodawczyni występuje więc do Sądu przeciwko Gminie o odszkodowania na podstawie art. 18 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2011 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2005 r., Nr 31, poz. 266, dalej "u.o.p.l"). Na kwotę zasądzoną od Gminy składają się: 1) kwota odszkodowania, 2) zwrot poniesionych opłat za media, 3) odsetki. Wnioskodawczyni, uzyskanymi środkami dzieli się z pozostałymi współwłaścicielami, a swoją część opodatkowuje w następujący sposób: 1) kwotę odszkodowania rozlicza jako przychód z najmu płacąc ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - 8,5%, 2) od kwoty odsetek płaci 18% podatek dochodowy od osób fizycznych, 3) kwoty uzyskane jako zwrot opłat za media nie są przychodem i nie podlegają opodatkowaniu. W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni dodała, że odszkodowanie zostało wypłacone między innymi dnia 14 lutego 2013 r. Opłaty za media w związku z nieuiszczeniem ich przez lokatorów, były uiszczane proporcjonalnie przez Wnioskodawczynię i drugiego współwłaściciela. Kwota przekazywana współwłaścicielowi zawierała również otrzymaną od Gminy kwotę zwrotu poniesionych opłat za media (odpowiadającą kwocie przez niego uiszczonej za lokatorów.) Wnioskodawczyni w żaden sposób nie uzyskiwała przychodu z tego tytułu. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku: 1) Czy prawidłowo Wnioskodawczyni wykazuje i będzie wykazywać należną Jej część odszkodowania otrzymanego od Gminy jako przychód z najmu, i odprowadza i będzie odprowadzać 8,5% zryczałtowany podatek? 2) Czy prawidłowo Wnioskodawczyni uznaje i będzie uznawać, że kwoty otrzymane jako zwrot opłat za media nie podlegają opodatkowaniu? 3) Czy prawidłowo Wnioskodawczyni opodatkowuje i będzie opodatkowywać kwotę odsetek 18% podatkiem dochodowym? Przedmiotem kontrolowanej interpretacji była odpowiedź na pytanie nr 2. Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, kwoty jakie otrzymuje i będzie ewentualnie otrzymywała jako zwrot opłat za media nie powinny podlegać opodatkowaniu. Należy podkreślić, że Wnioskodawczym razem z drugim współwłaścicielem, uiszcza za lokatorów opłaty za media, co potwierdzają faktury złożone w trakcie postępowania sądowego. W związku z powyższym Sąd zasądza od Gminy również zwrot tych kosztów, nie sposób jednak uznać, że wskazane kwoty są dla Wnioskodawczym dochodem, który powinien podlegać opodatkowaniu. Wnioskodawczyni bowiem w żaden sposób nie uzyskała przysporzenia majątkowego, a jedynie odzyskuje swoje środki i środki wyłożone przez drugiego współwłaściciela. Minister Finansów, w wydanej w dniu [...] r. interpretacji indywidualnej prawa podatkowego stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni jest błędne. Organ wskazał, że stosownie do art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Organ zauważył, że art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego oraz art. 417 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego regulują jedynie możliwość wystąpienia strony o odszkodowanie, nie określają jednak wprost jego wysokości, a także nie wskazują zasad ustalania odszkodowania. Przepisy te dają więc właścicielowi rzeczy (wynajmującemu lokal mieszkalny) prawo do roszczenia o wynagrodzenie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz (lokal mieszkalny) wynajął (wydzierżawił). Utrata korzyści w szczególności polega na nieuzyskaniu pożytków cywilnych (czynsz z najmu, dzierżawy), które rzecz przynosi. Zatem zwrot poniesionych opłat za media, uzyskany przez Wnioskodawczynię od Gminy, należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., tj. do przychodów podlegających opodatkowaniu jako przychody z innych źródeł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, H. G. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie prawa materialnego tj.: art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. - poprzez zakwalifikowanie przez Organ zwrotu opłat za media przez Gminę do przychodu z innych źródeł. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd uznał , że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Zagadnienie przedłożone do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii zakwalifikowania bądź braku do odpowiedniego źródła przychodów zwrotu poniesionych opłat za media otrzymywanych przez skarżącą od gminy, na podstawie art. 18 ust. 3 i ust. 5 u.p.o.l.. Strony skrajnie odmiennie dokonują oceny przedstawionego stanu faktycznego przez wnioskodawcę. Zdaniem skarżącej zwrot kwot tytułem poniesionych opłat za media nie powinien podlegać opodatkowaniu gdyż nie jest to jej przychód. W opinii organu interpretacyjnego natomiast zwrot ten należy zakwalifikować do przychodów wskazanych w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. . Istotnego podkreślenia wymaga to , że w stanie faktycznym uzupełnionym wnioskiem z 18 grudnia 2014 r. strona podała , że w ramach toczonego postępowania przeciwko gminie w oparciu o art. 18 ust. 5 u.o.p.l. sąd zasądza również zwrot uiszczonych za lokatorów opłat za media , których poniesienia potwierdzają złożone faktury w trakcie postępowania sądowego. Organ interpretujący tymczasem znakomitą część uzasadnienia przeznacza w celu wykazania , że brak jest powiązania odszkodowania ze stosunkiem najmu a zatem także i rzeczonych opłat za media. Poprzez zestawienia przepisu art. 18 ust. 5 u.p.o.l. z art. 417 § 1 i § 1 Kc konstatuje ,że regulują one jedynie możliwość wystąpienia o odszkodowanie , nie określając jego wysokości ani zasad ustalania , dając właścicielowi prawo domagania się wynagrodzenia , które obejmuje kompensatę utraconych korzyści ( str. 4 in fine interpretacji) . Przy czym dalej artykułuje ,że utrata korzyści polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych ( czynszu najmu , dzierżawy) , które rzecz przynosi. Odnosząc się do powyższego wskazać przede wszystkim należy , że źródłem powstania opłat za media jest umowa najmu w tym znaczeniu , że w związku z używaniem lokalu dochodzi najczęściej do korzystania także z mediów do niego doprowadzonych , których nie dostarcza wynajmujący a jedynie zapewnia do nich dostęp. Opłaty z tego tytułu ponoszone są przez najemców na rzecz ich dostawców, skoro jak twierdzi w stanie faktycznym strona , wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości uiszcza je za lokatorów wówczas gdy po nakazaniu przez sąd ich eksmisji do czasu dostarczenia lokalu socjalnego zajmują nadal lokale bez tytułu prawnego. A zatem, świadczenia tego rodzaju nie stanowią przychodu wynajmującego , nie są bowiem otrzymywane przez niego. Najemca dokonuje opłat we własnym zakresie . Przyjęcie zatem , że w ramach procesu o odszkodowanie realizowanego w oparciu o przepis art. 18 ust. 5 u.o.p.l. zasądzenie od gminy na rzecz wynajmującego oprócz odszkodowania również zwrot rzeczonych opłat powoduje powstanie z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanego jako dochód z innych źródeł ( art. 10 ust. 1 pkt 9 ) jest pozbawione podstawy prawnej. Podkreślić należy , że tylko czynsz najmu należy kwalifikować jako przychód ze źródła opisanego w pkt 6 art.10 ust 1 u.p.d.o.f., który w ocenie sądu jest wynagrodzeniem za korzystanie z rzeczy ( art. 659 § 1 Kc ). Tak też należy traktować otrzymane odszkodowanie na gruncie regulacji ustawy o ochronie praw lokatorów , mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego ( por. np. wyrok WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 120/13 , wyrok WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 864/14, wyrok WSA w Łodzi sygn.. akt I SA/Łd 1509/13 , wyrok NSA sygn.. akt SA/Sz 1911/99, czy też wyrok WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 1063/14 , wyrok WSA w Białymstoku z 10.06.2013 r. sygn. akt I SA/Bk 185/13 ). Pamiętać przy tym należy , że przepis art. 18 u.o.p.l. traktuje o odszkodowaniu, które odpowiada wysokości czynszu ( ust. 2 ) albo innych opłat za używanie lokalu ( ust. 3). W pojęciu tym nie mieści się zwrot opłat za media , których nie można zaliczyć także do "innych opłat" albowiem te "inne opłaty" przysługują za używanie lokalu a więc są postacią wynagrodzenia dla wynajmującego natomiast zwrot opłat jest związany jedynie z dysponowaniem lokalem . Zawsze uprawnionym do otrzymania czynszu lub innych opłat za używanie lokalu jest na gruncie powołanych przepisów właściciel, a jak wcześniej podano opłat za media on nie otrzymuje ani mu nie przysługują. Nawet zasądzony ich zwrot w okolicznościach jak wskazano w tej sprawie nie powoduje ,że staje się on przychodem podlegającym opodatkowaniu albowiem jest to jedynie odzyskanie własnych środków wyłożonych wcześniej w miejsce zobowiązanego do ich poniesienia. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ocenić zatem należy czy regulacja ta pozwala na opodatkowanie zwrotu wydatków poniesionych przez wynajmującego za najemcę. Pomocnym przy tym będzie powołana przez stronę interpretacja ogólna Ministra Finansów z 18 marca 2004 r. Nr PB2/MK/RB-033-050-132/04, dotycząca wprawdzie jak dowodzi organ określenia przychodów z najmu jednakowoż zawarte w niej poglądy zyskały aprobatę sądu w części odnoszącej się do wydatków ( opłat ) związanych z przedmiotem najmu. Otóż, jak słusznie zauważono , czynsz najmu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego , a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże , aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. , czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiągniętego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki związane z przedmiotem najmu np. opłaty za telefon, wodę, energię elektryczna oraz gaz, jeśli nie są ustalone ryczałtowo ,i jeżeli z umowy wynika ,że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia, tak jak to występuje w niniejszej sprawie , ponieważ nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń , o których stanowi art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. , jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego, zaś przychód na gruncie ustawy podatkowej u.p.d.o.f. powstaje jedynie wówczas gdy ma miejsce przysporzenie majątkowe ( por. wyroki powołane w cytowanej interpretacji ogólnej Ministra Finansów także Adam Bartosiewicz System informacji prawnej LEX 19/2015 . ). W świetle powyższego stwierdzić należy , że z tego punktu widzenia zasądzony zwrot tak poniesionych wydatków za media nie jest kompensatą , jak twierdzi organ , utraconych korzyści właściciela lokalu – wynajmującego. Bez wątpienia zatem nie jest to w żadnej mierze dla strony źródło przychodów. Oznacza to , że wydając zaskarżoną interpretację organ niewłaściwie wyjaśnił przepisy art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. wyrażając pogląd ,że zwrot poniesionych opłat za media będzie dla wnioskodawczyni przychodem z innych źródeł , naruszając je tym samym. W ocenie sądu słuszne jest stanowisko strony przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej , że odzyskany na drodze sądowej zwrot opłat wyłożonych za najemców nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy obowiązkiem organu będzie zastosowanie się do rozważań prawnych zawartych w niniejszym uzasadnieniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1, art. 200 i art. 205 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd orzekł jak w sentencji. Ake.