I SA/Łd 453/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2014 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za marzec 2005 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] października 2010 r. określającą M. J. za marzec 2005 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu oraz do rozliczenia w kolejnym miesiącu, i określił kwotę nadwyżki naliczonego nad należnym w wysokości 7.221 zł, w tym do zwrotu w wysokości 1.500 zł oraz do przeniesienia w wysokości 5.721 zł. W uzasadnieniu tej decyzji podniósł, iż kwota podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc uległa zmniejszeniu z 7.614 zł wykazanych przez podatnika w deklaracji za luty 2005 r. do 5.827 zł (różnica 1.787 zł). Ponieważ rozliczenie dokonane w decyzji dotyczącej lutego 2005 r. (nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc) miało bezpośredni wpływ na prawidłowość rozliczenia za marzec 2005 r. organ podatkowy pierwszej instancji wydał w dniu [...] października 2010 r. decyzję, w której określił za marzec 2005 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu i do przeniesienia na następny miesiąc, przyjmując do rozliczenia dane wynikające z decyzji za miesiąc luty 2005 r. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podniósł, iż w konsekwencji tej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji zobowiązany był rozliczyć kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia - wynikającą z decyzji za luty 2005 r. - w rozliczeniu za marzec 2005 r. Rozliczenie w podatku od towarów i usług w danym okresie rozliczeniowym kształtuje się w następstwie zestawienia (w ramach deklaracji lub zastępującej ją decyzji) kwot podatku należnego i kwot podatku naliczonego. Na kwotę podatku naliczonego podlegającą rozliczeniu w danym okresie wpływa m.in. kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia wynikająca z deklaracji bądź decyzji za poprzedni okres rozliczeniowy. Organ zaznaczył przy tym, że decyzją z dnia [...] maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] października 2010 r. określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w kolejnym miesiącu, za styczeń 2005 r., w wysokości 119 zł. Ponadto w tych samych dniach zapadły decyzję organów podatkowych dotyczące rozliczenia za luty 2005 r. Organ odwoławczy określił za ten miesiąc nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 15.397 zł, w tym nadwyżkę podatku naliczonego do zwrotu w wysokości 9.570 i nadwyżkę podatku naliczonego do przeniesienia w wysokości 5.827 zł. Dokonując natomiast oceny podniesionych w odwołaniu zarzutów procesowych organ odwoławczy pokreślił, że postępowanie w rozpoznawanej sprawie za miesiąc marzec 2005 r. było wyłącznie konsekwencją postępowania prowadzonego w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2005 r., które zostało zakończone ostatecznymi decyzjami. W rozstrzygnięciu za styczeń 2005 r., rozliczenie podatku dokonane przez podatnika zostało zakwestionowane z powodu zawyżenia podatku naliczonego o podatek wynikający z faktur nabycia oleju napędowego, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem nie mogły stanowić podstawy obniżenia podatku należnego. Zatem elementem stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia kontrolowanej sprawy nie były fakty i dowody, które legły u podstaw wydania decyzji za okres wcześniejszy, lecz wynik postępowania dotyczącego tego okresu zawarty w decyzji kończącej postępowanie podatkowe za luty 2005 r. W kontrolowanym postępowaniu organ podatkowy nie dokonywał ponownej oceny dowodów i okoliczności, które zdecydowały o podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2005 r. Powtórna ocena faktów i dowodów - bezpośrednio nie związanych z przedmiotem bieżącego postępowania - dokonywana w postępowaniu dotyczącym kolejnego okresu rozliczeniowego oznaczałaby bowiem wykroczenie poza granice sprawy i niejako ponowne orzekanie w sprawie rozstrzygniętej istniejącymi już w obrocie prawnym decyzjami dotyczącymi wcześniejszych okresów. Wobec powyższego organ podatkowy ocenił, że zarzuty naruszenia w kontrolowanym postępowaniu przepisów prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191, art. 180 § 1, art. 188 O.p., nie zasługują na uwzględnienie. Niezależnie od powyższego organ odwoławczy uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, w tym nadwyżkę podatku do zwrotu i do przeniesienia na następny miesiąc jak w sentencji. Wyjaśnił, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, w związku z zaistnieniem w danym okresie rozliczeniowym zdarzeń podlegających opodatkowaniu, przede wszystkim wykonaniu czynności opodatkowanych. Specyfika tego podatku, poprzez występowanie podatku naliczonego, powoduje, że podatnik w deklaracji może zamiast kwoty należnej do wpłaty wykazać kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc lub kwotę podatku do zwrotu na rachunek bankowy. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa poprzez jego samoobliczenie dokonane przez podatnika w deklaracji. Konsekwencją powyżej wskazanego sposobu powstawania zobowiązania podatkowego, jest charakter i przedmiot decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (kwoty do zwrotu lub do przeniesienia na następny okres). Z uwagi na to, że samoobliczenie podatku od towarów i usług powinno dotyczyć wszystkich czynności podlegających opodatkowaniu w danym okresie rozliczeniowym, to decyzja kończąca to postępowanie podatkowe, jako proces kontroli prawidłowości samoobliczenia podatku, powinna odnosić się do wszystkich elementów tego samoobliczenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. za marzec 2005 r. określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości mniejszej niż wykazana przez podatnika w deklaracji oraz kwotę zwrotu różnicy podatku w takiej samej wysokości jak zadeklarowana przez podatnika. Organ odwoławczy podkreślił, iż orzeczenia sądów administracyjnych kwestionują uprawnienie organów podatkowych do określania kwot zobowiązań podatkowych (kwot zwrotu podatku lub kwot do przeniesienia na następny okres) w takiej samej wysokości jak zadeklarowane przez podatnika (zob. np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 czerwca 2005r, l SA/Łd 408/05; wyrok WSA w Warszawie z 19 grudnia 2007 r., III SA/Wa 1056/07; wyrok WSA w Krakowie z 9 września 2009 r., l SA/Kr 1396/08), niemniej jednak mając na uwadze charakter decyzji wymiarowej (zastępującej samoobliczenie dokonane przez podatnika w deklaracji) oraz treść art. 21 § 3a O.p., Organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję w całości. Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika bowiem, że efektem rozliczenia podatku należnego z podatkiem naliczonym jest zobowiązanie podatkowe bądź nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Natomiast wykazanie tej nadwyżki - stosownie do art. 87 ust. 1 VAT - w całości do zwrotu albo w całości do przeniesienia, bądź w części do zwrotu i w części do przeniesienia, jest tylko prawem podatnika i jest to prawo wtórne w stosunku do wykazanej nadwyżki. Ponadto takie działanie organu odwoławczego pozwala na uniknięcie ewentualnych wątpliwości co do skuteczności korekty deklaracji złożonej przez podatnika w zakresie nieobjętym decyzją (np. polegającej na zwiększeniu kwoty do zwrotu), w sytuacji gdyby organ ograniczył się jedynie do uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia kwoty zwrotu różnicy podatku za marzec 2005 r. i umorzenia postępowania w tym zakresie, a w pozostałej części do utrzymania decyzji w mocy. Organ odwoławczy ocenił, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za marzec 2005 r. nie uległa przedawnieniu, bowiem w dniu 30 listopada 2010 r. organ podatkowy pierwszej instancji wydał postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające m.in. na tym, że w deklaracjach VAT-7 za okres grudzień 2004 r. - grudzień 2005 r. złożonych przez podatnika podano nieprawdę, w wyniku nienależnego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nierzetelnych faktur oraz w wyniku błędnego podsumowania rejestru za grudzień 2005 r., co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W skardze decyzję organu odwoławczego podatnik zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez pominięcie istotnych dowodów znajdujących się w aktach sprawy w postaci wyroków Sądu Rejonowego w W., wydanych w sprawach przeciwko H. L. oraz J. W., mimo że wynika z nich w sposób jednoznaczny, że dokonywali oni sprzedaży paliwa na rzecz Spółki "A"; uznanie, że wymieniona spółka nie prowadziła dystrybucji oleju napędowego, w sytuacji gdy zasadnicza część materiału dowodowego, w tym zeznania świadków i ustalenia poczynione przez organy ścigania oraz sądy powszechne w wyrokach karnych przeczą takiemu założeniu; dowolnemu przypisaniu A. K. własności całości paliwa wprowadzonego do obrotu fakturowego przez różne podmioty, w sytuacji gdy w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności prawomocnych ustaleń organów ścigania, nie mógł on w latach 2003 – 2006 nabyć paliwa za kwotę przekraczającą 35.000.000 zł, zaś wskazane powyżej podmioty w powyższym okresie zafakturowały sprzedaż paliwa na kwotę kilkuset milionów złotych, co oznacza że przy tak zgromadzonym materiale dowodowym uznanie, iż Spółka "A" nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami było co najmniej przedwczesne; 2) art. 180 § 1, art. 122 i art. 188 w związku z art. 123 § 1 O.p. poprzez całkowite pominięcie wniosków dowodowych pełnomocnika zawartych w odwołaniu obejmujących przesłuchanie M. B., G. M., J. M., A. K., mimo że przeprowadzenie tych dowodów miałoby zasadnicze znaczenie dla oceny wiarygodności innych dowodów, którym organ dał wiarę, a także dla ustalenia co było przedmiotem działalności Spółki "A", zasad jej współpracy z A. K. oraz przebiegu dostaw dokonywanych na rzecz firmy podatnika, udokumentowanych kwestionowanymi fakturami; 3) § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady poprzez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanego rozporządzenia ograniczeń; 4) § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 217 Konstytucji RP poprzez oparcie decyzji na przepisie rozporządzenia określającym konstrukcyjne cechy podatku VAT, w tym wpływające na obowiązki podatników, podczas gdy postanowienia takie mogą być zawarte wyłącznie w akcie prawnym rangi ustawowej. Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącego, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne z uwagi na zawisłą przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawę w przedmiocie pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2011 r., sygn.. akt I FSK 525/10 o zgodność z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, do momentu uznania go za podejrzanego. Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i umorzył postępowanie w pozostałym zakresie. Z uwagi na to, że w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. ustała przyczyna zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, postanowieniem z dnia 11 października 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podjął zawieszone postępowanie. W piśmie z dnia 28 października 2011 r. Dyrektor, odnosząc się do ilości przypisanego A. K. paliwa, stwierdził, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż A. K. nabywał olej grzewczy, a organy wykazały jego rolę w procederze wprowadzania do obrotu oleju grzewczego jako olej napędowy, co oznacza, iż udokumentowanie skąd posiadał on paliwo nie ma wpływu na samo rozstrzygnięcie sprawy. W piśmie z dnia 25 października 2012 r. pełnomocnik argumentował, że orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 dowodzi oczywistej sprzeczności działań organów podatkowych z przepisami prawa wspólnotowego. W piśmie tym pełnomocnik skarżącego wniósł także o przeprowadzenie dowodu z odpisu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] listopada 2011 r. w przedmiocie zawieszenia dochodzenia na okoliczność tego, iż w niniejszej sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W piśmie z dnia 12 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz podniósł, że wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. zapadł w całkowicie odmiennych stanach faktycznych od tego, z jakim mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem skargi. Stanowisko TSUE zajęte w orzeczeniu z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 również nie podważa prawidłowości stanowiska zajętego w zaskarżonej decyzji. W decyzji z dnia [...] września 2011 r. wydanej w stosunku do A. K. w podatku VAT za okres od stycznia 2005 r. do stycznia 2006 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zajęte w decyzji z dnia [...] listopada 2010 r., zgodnie z którym Spółki "B" i "A" firmowały działalność osoby fizycznej celem ukrycia faktycznej działalności gospodarczej przez tę osobę. Osobą tą był A. K.. W konsekwencji obrót "olejem napędowym" i podatek należny został przypisany A. K.. W tym stanie rzeczy faktury, w których jako wystawcy figurują wymienione spółki zawierają dane wystawcy niezgodne pod względem podmiotowym. Stwierdził więc, że faktury te nie generują podatku należnego, w związku z czym nie stanowią one podstawy do odliczenia podatku naliczonego u nabywców tych faktur (M. J.) - tak też nieprawomocny wyrok WSA w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2011r., I SA/Łd 1563/11. Nadto Naczelnik US w T., w związku z decyzjami z dnia [...] października 2010r. Nr [...] wydanymi w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004r. do grudnia 2005r., w dniu 30 listopada 2010r. wszczął w stosunku do M. J. dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe. W tym samym dniu zostało wydane postanowienie o przedstawieniu zarzutów podatnikowi, który w dniu 8 grudnia 2010r. został przesłuchany w charakterze podejrzanego. Postanowieniem z dnia 12 grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie z powodu skierowania pytania prejudycjalnego do TSUE w sprawie określenia skarżącemu za wrzesień 2005 r. (sygn. akt I SA/Łd 1140/12). Postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2014 r. sąd podjął postępowanie sądowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W sprawie nie doszło bowiem do naruszenia prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: "VAT", oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym, jak i mogących mieć wpływ na ten wynik przepisów prawa procesowego, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p." W pierwszej kolejności rozważenia wymaga wywołujący najdalsze skutki zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. Stosownie do tego przepisu zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Na gruncie tego przepisu NSA podjął uchwałę z dnia 29 czerwca 2009 r., I FSK 9/08, w której przyjął, iż przepis ten ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (ustawa z dnia 3 lipca 1993 r.). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, podziela ów pogląd. Stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 143, poz. 1199) bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. (sygn. akt P 30/11) Trybunał Konstytucyjny ocenił, iż "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". Ostateczny termin płatności podatku za marzec 2005 r. przypadał do 25 kwietnia 2005 r. Z końcem 2005 r. zaczął swój bieg 5 letni okres przedawnienia, a zakończył w dniu 31 grudnia 2010 r. Zaskarżaną decyzję organ podjął w dniu [...] maja 2011 r., co mogłoby oznaczać, iż sporna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia została określona po upływie terminu przedawnienia. W ocenie sądu bieg tego terminu został jednakże zawieszony wskutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego wobec skarżącego o czyn dotyczący zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją. Jak bowiem wynika z załączonych na wezwanie sądu akt postępowania karnoskarbowego, postanowieniem z dnia 30 listopada 2010 r. wszczęte zostało dochodzenie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące od grudnia 2004 r. do grudnia 2005 r. poprzez zawyżenie podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych oraz w wyniku błędnego podsumowania rejestru zakupu za grudzień 2005 r., zaś w dniu 8 grudnia 2010 r. skarżącemu postawiono zarzut z tytułu tego czynu. W dacie podejmowania zaskarżonej decyzji bieg terminu przedawnienia nadal był zawieszony. Bez znaczenia dla tej okoliczności ma powołana przez skarżącego zmiana w dniu 7 listopada 2011 r. postanowienia o zmianie postanowienia o przedstawieniu zarzutów, zwłaszcza, że postanowieniem zmieniającym rozszerzono zakres zarzutów o kolejne okresy rozliczeniowe. Odnosząc się do zarzutów merytorycznych skargi podkreślić z kolei należy, iż przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia jest określenie prawidłowej wysokości podatku VAT za marzec 2005 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika jednoznacznie, że określenie prawidłowej wysokości nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia było wyłącznie konsekwencją postępowania prowadzonego w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2005 r. W rozstrzygnięciach za te miesiące organy podatkowe również zmieniły (zmniejszyły) wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w kolejnym miesiącu. Przy tym w rozliczeniu za miesiąc styczeń 2005 r. organy podatkowe stwierdziły, że podatnik odliczył podatek naliczony z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane, co w konsekwencji spowodowało wydanie decyzji wydanie decyzji określającej m.in. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia, w wysokości niższej od zadeklarowanej. Decyzje organów obu instancji za luty 2005 r. są - podobnie jak za miesiąc marzec 2005 r. - jedynie konsekwencją zmniejszenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za styczeń 2005 r. Organy podatkowe nie stwierdziły żadnych nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego wynikającego z faktur, z których podatek został ujęty na bieżąco w deklaracji za marzec 2005 r. Nie podważono również wysokości podatku należnego. Okoliczność tą dostrzega autor skargi (str. 3 skargi). W tej sytuacji, zdaniem sądu zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatku do towarów i usług jak również przepisów regulujących postępowanie dowodowe, należy uznać za nietrafne. Przepisy ustawy o podatku do towarów i usług, których naruszenie zarzuca strona skarżąca, nie zostały zastosowane w sprawie podatku od towarów i usług za marzec 2005 r. Organy podatkowe nie prowadziły w niniejszej sprawie postępowania dowodowego dotyczącego transakcji nabycia oleju napędowego od Spółki "A". Nie można zatem zarzucić organom podatkowym, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone wadliwie. Po drugie należy zauważyć, że okoliczności transakcji z ww. spółką były przedmiotem postępowania dowodowego prowadzonego za styczeń 2005 r. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] maja 2011 r. jest decyzją ostateczną. Została poddana kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sądy administracyjne obu instancji oceniły, że decyzja ta jest zgodna z prawem (wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1163/12 oddalający skargę podatnika i wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r. sygn. akt 709/1312 oddalający skargę kasacyjną podatnika). Powyższe wyroki są prawomocne i zgodnie z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) są wiążące dla sądu rozpoznającego niniejszą sprawę. Z tych względów na podstawie art. 151 ww. ustawy sąd oddalił skargę. E.J.