I SA/Łd 464/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Człapińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2017 r. sprawy ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za lipiec, wrzesień i październik 2011 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. w sprawie określenia Z. M. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za lipiec, wrzesień i październik 2011r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w lipcu, wrześniu i październiku 2011r. skarżący odliczył podatek naliczony w łącznej kwocie 43.309 zł wynikający z faktur VAT wystawionych w wymienionych miesiącach 2011r. przez A Sp. z o.o. w W. oraz B Sp. z o.o. w W. Przeprowadzona kontrola i postępowanie podatkowe wykazały, że faktury te stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. Powyższe stanowiło naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za lipiec, wrzesień i października 2011r. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z [...]r. wskazał, że przeprowadzone postępowanie wykazało, iż faktury VAT wystawione na rzecz strony przez A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o. (tytułem rzekomej sprzedaży usług transportowych, remontowo-budowlanych, regulacji układu wtryskowego w samochodach Mercedes Sprinter), nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych dokonanych pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami. Zatem w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Odnosząc się do faktur wystawionych B organ ustalił, że spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT z dniem 3 kwietnia 2012r., na podstawie art. 96 ust. 8 i 9 ustawy o VAT. Spółka nie zatrudniała żadnych pracowników. Poza tym w aktach sprawy znajduje się materiał dowodowy zgromadzony przez Prokuraturę Okręgową w C., prowadzącą śledztwo, o sygnaturze akt [...], przeciwko zorganizowanej grupie przestępczej obejmujące swoim zakresem między innymi proceder wystawiania i wprowadzania do obrotu księgowego przez członków grupy fikcyjnych faktur VAT w okresie od 2008 do 2013r. tj. faktur nieodzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych, a także dowody zebrane w toku postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w postaci wyciągu z protokołu przesłuchania podejrzanego R. B. - Prezesa Zarządu i wspólnika spółki B oraz M. H. (kierującego - zdaniem R. B. - procederem wystawiania nierzetelnych faktur) i D. T., które wskazują na proceder wystawiania pustych faktur m.in. przez spółkę B. Z przesłuchań osób zajmujących się wystawianiem pustych faktur wynika, że celem działania spółki B było wystawianie nierzetelnych faktur tj. nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych, które służyły jedynie do tworzenia fikcyjnych kosztów podatkowych. R. B., przesłuchany przez Prokuratora z Prokuratury Okręgowej w C. zeznał, że spółka B była firmą służącą do wystawiania pustych faktur, tj. faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych i służących do tworzenia fikcyjnych kosztów podatkowych. W 2005 roku R. B. uległ wypadkowi na budowie, w wyniku którego złamał kręgosłup, żebra oraz nogę, po którym miał problemy z zarobkowaniem. Dlatego od 2008 roku zdecydował się na uczestnictwo w procederze wystawiania "pustych faktur" VAT. W proceder ten zamieszanych było wiele osób i kilka firm, a wszystkim kierował M. H. W procederze brał aktywny udział od 2008 roku. Za podpisywanie nierzetelnych faktur R. B. otrzymywał wynagrodzenie najpierw około 3 000 4 000 zł miesięcznie, a potem około 7 000 zł. Za wystawienie takiej faktury otrzymywał nie mniej niż 8% wartości widniejącej na fakturze. Na rachunki bankowe w/w spółek przelewane były pieniądze za "puste faktury", które R.B. wypłacał i przekazywał na polecenie M. H. osobie o imieniu M. M. H. potwierdził w trakcie przesłuchania, że spółki B i A uczestniczyły w wystawianiu "pustych faktur" od 2008 roku. Spółki te powstały z jego inicjatywy. Według jego wiedzy R. B. i P. D. umówili się, że będą wystawiać "puste faktury". Podejrzany sam do swojej firmy wprowadzał "puste faktury" oraz pośredniczył w procederze rozprowadzania "pustych faktur" za co otrzymywał prowizję. Przedmiotem "pustych faktur" były transakcje sprzedaży towarów i usług. Treść oraz wartość faktury podawał jej odbiorca. Wszystkie faktury z w/w firm na usługi transportowe oraz sprzedaż materiałów budowlanych były "puste". Zdarzało się, że oprócz faktur sporządzane były umowy oraz protokoły odbioru robót, a także dokumenty kasowe. Treść i rodzaj dokumentów zależał od klienta. Umowy podpisywał R. B. Wystawiane były również dokumenty "in blanco". Ponadto M. H. zeznał, iż odbiorcy tych faktur mieli pełną świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistego przebiegu transakcji. Z zeznań M. H. wynika, że początkowo R.B. otrzymywał od P. D. 1000 lub 2000 złotych miesięcznie. Potem jego wynagrodzenie rosło, ponieważ sam zaczął świadomie wystawiać faktury VAT. M. H. wyjaśnił jak wyglądał cały proceder z wystawianiem "pustych" faktur. Ponadto wskazał osoby pośredniczące w załatwianiu "pustych" faktur i przyznał, iż sam otrzymywał prowizję za tego rodzaju faktury. Proceder wystawiania "pustych" faktur przez A i B potwierdził też D. T. Zeznał, że uczestniczył w procederze handlu kosztami w oparciu o fikcyjne faktury razem z R. B., M. H. i P. D. Zeznał, że fikcyjne faktury były wystawiane m.in. przez B, a o tym jak wyglądać miał ten mechanizm decydowali P.D. i M. H. W jego ocenie R. B. był słupem, na którego zarejestrowana była firma B. Poza tym w toku prowadzonego postępowania kontrolnego przesłuchano w charakterze świadków pracowników zatrudnionych w firmie podatnika, którzy zajmowali się organizacją transportu i zaopatrzenia: K. G., W. D. i J. K., na okoliczność m.in. transakcji ze spółką B. Zeznali oni, iż nie znali spółki B, ani zakresu usług, jaki ta spółka mogłaby realizować na rzecz firmy C. Nie znali także osób ją reprezentujących. Jedynie W. D. kojarzył nazwę tej firmy, lecz nie potrafił o tej firmie niczego powiedzieć gdyż, jak zeznał, głównie zajmował się wydawaniem paliwa kierowcom zatrudnionym w firmie podatnika. W toku prowadzonego postępowania podatnik nie przedłożył żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć o wykonaniu usług przez B i ich związku z uzyskanymi przychodami. Dopiero pismem z 12 kwietnia 2016r. pełnomocnik strony udzielił ogólnych wyjaśnień dotyczących zafakturowanych przez B usług nie przesyłając jednak żadnych dowodów potwierdzających fakt ich wykonania. Odnośnie natomiast faktury wystawionej przez spółkę A pełnomocnik wskazał 11 numerów rejestracyjnych samochodów Mercedes Sprinter wyjaśniając, że usługa dotyczyła regulacji układu wtryskowego i wykonywana była na parkingu w D. i wykonywali ją dwaj pracownicy firmy A, jednak nie przedstawiono jakichkolwiek dowodów ich wykonania. Do akt sprawy włączony został ponadto protokół z przesłuchania Z. M. z 11 lutego 2015r. w ramach którego strona odmówiła odpowiedzi na temat usług fakturowanych na rzecz jego firmy przez B, a ponadto zeznał, że nie zna M. H. oraz nie potrafił wskazać, z którą firmą związany jest R. B. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że zebrany materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że faktury, na których jako sprzedawcę wpisano spółkę B nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji wskazanych na tych fakturach. Podsumowując organ wskazał, że zarówno spółka B, jak A nie mogły wykonać żadnych wskazanych na spornych fakturach usług, w tym prac budowlanych, usług transportowych, czy regulacji układu wtryskowego wskazanych pojazdów, bowiem nie dysponowały stosownym zapleczem technicznym, jak również nie zatrudniały pracowników, którzy takie prace mogliby wykonać. Ponadto postepowania kontrolne prowadzone wobec tych podmiotów zakończone zostały wydaniem decyzji w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, w treści których udowodniono, że podmioty te w rzeczywistości nie wykonywały żadnych usług, a jedynie wystawiały puste faktury kosztowe. Organ wskazał, że w 2011r. przepisy prawa podatkowego zabraniały obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, który to pogląd ugruntowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Natomiast należyta staranność podatnika w świetle poczynionych ustaleń w ocenie organu nie ma żadnego znaczenia, gdyż podatnik miał świadomość co do tego, że sporne faktury były nierzetelne i uczestnicy transakcji doskonale zdawali sobie sprawę z ich fikcyjności. Jak podnosi się w doktrynie i orzecznictwie, gdy faktura nie dokumentuje rzeczywistego obrotu - nie będzie można przypisać odbiorcy faktury dobrej wiary. Jeśli faktura jest pusta (nie dokumentuje żadnej transakcji), to okoliczność ta jest objęta świadomością (a najczęściej i wolą) odbiorcy faktury. Odnośnie odmowy przesłuchania świadków wskazanych przez podatnika w piśmie z 23 stycznia 2017r. organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony należy uwzględnić, jeśli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, tymczasem w niniejszej sprawie okoliczności decydujące dla rozstrzygnięcia sprawy zostały w toku postępowania wystarczająco potwierdzone zgromadzonymi dowodami, a przesłuchanie wnioskowanych świadków nie zmieni stanu faktycznego, który w opinii organu odwoławczego został ustalony w sposób wyczerpujący oraz jednoznaczny. Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przez pełnomocnika Z. M., który zarzucił jej naruszenie: - art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 19 oraz art. 188 w zw. z art. 180 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 j.t. ze zm.), powoływanej dalej "O.p.", - art. 86 ust. 1, art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżący podniósł m. in., że: - przyjęte ustalenia nie znajdują pełnego odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym, który nie został zebrany w sposób wyczerpujący, pozostają ze sobą w niektórych aspektach sprawy we wzajemnej sprzeczności, w konsekwencji naruszają postanowienia prawa materialnego; - organ kontroli nie przedstawił przekonującego dowodu, który wskazywałby na nierzetelność ksiąg podatkowych; - wszystkie usługi udokumentowane zakwestionowanymi fakturami zostały faktycznie wykonane; - odnośnie transakcji dotyczących prac remontowych i usług transportowych udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Spółkę B organy podatkowe nie przeprowadziły jakichkolwiek czynności wskazanych przez Stronę, które mogłyby skutkować rzeczywistym i jednoznacznym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, w tym nie przeprowadziły oględzin obiektu; - odnośnie transakcji dotyczących usług regulacji układu wtryskowego udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Spółkę A organy podatkowe nie zweryfikowały faktu wykonania owych czynności; organ odwoławczy bezpodstawnie odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania W. D. (pracownika Podatnika) na okoliczność wykonywania w 2011 r. przez przedstawicieli przedsiębiorstwa A czynności regulacji układu wtryskowego; - faktury dokumentujące przedmiotowe usługi odnotowane zostały w dokumentacji B i A; - organ pierwszej instancji w sposób nieuprawniony włączył do materiału dowodowego oraz uwzględnił w swoim rozstrzygnięciu treść protokołu przesłuchania świadka K. G. (pracownika firmy C), który zeznawał w całkowicie innej sprawie, której przedmiot był zupełnie odmienny a poza tym dotyczył innego okresu niż ten, który był przedmiotem postępowania; - organy podatkowe bezpodstawnie odmówiły przeprowadzenia czynności przesłuchania Pana K. G. na okoliczność kontaktów z przedsiębiorstwem B.; - wszystkie dowody, w tym zwłaszcza kluczowe zeznania Pana R. B. (który funkcjonował w ramach przedsiębiorstw A i B) zostały zebrane w ramach postępowań toczących się wobec innych niż Podatnik podmiotów - nie doszło zatem do wyjaśnienia okoliczności dotyczącej samego przebiegu transakcji z Podatnikiem oraz w zakresie braku możliwości istnienia wiedzy po stronie Podatnika o ewentualnych nieprawidłowościach po stronie osób odpowiedzialnych za działania A i B; - okoliczność dotycząca wiedzy (stanu świadomości) Podatnika nigdy nie była przedmiotem jakichkolwiek czynności dowodowych w ramach przesłuchania świadków. Skarżący odwołał się do tez orzeczenia TSUE z dnia 6 lutego 2014r., w sprawie C-33/13 i stwierdził, że skoro mógł zostać wprowadzony w błąd przez przedstawicieli A oraz B, to pomimo zarzucanego przez organy działające w sprawie rzekomego braku istnienia usług świadczonych przez ww. przedsiębiorstwa podatnik powinien zachować prawo do odliczenia, z uwagi na działanie w dobrej wierze. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Sąd podzielił ocenę organów, że zakwestionowane faktury wystawione przez firmy B oraz A, dokumentujące wykonanie usług transportowych, remontowo-budowlanych oraz regulacji układu wtryskowego nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT. Zarzuty podniesione w skardze nie są uzasadnione. Organy dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych. Zebrany w sprawie materiał dowodowy należy uznać za komplety i wystarczający do wyciągnięcia wniosków przedstawionych w decyzjach organów obu instancji. Materiał dowodowy został oceniony w sposób prawidłowy, logicznie, a przyjęte przez organy ustalenia, wbrew zarzutom skargi, nie pozostają we wzajemnej sprzeczności. Dokonane przez organy ustalenia stanu faktycznego są wystarczającą podstawą do uznania, że sporne faktury nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności. Rację mają zatem organy podatkowe, że prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy, który w omawianym przypadku nie zaistniał. Sąd w składzie orzekającym w dniu dzisiejszym podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony m. in. w wyroku z 16 lipca 2014 r. I FSK 1287/13, zgodnie z którym wobec stwierdzenia, że czynności udokumentowane zakwestionowanymi fakturami faktycznie nie miały miejsca, czego podatnik był w pełni świadomy, nie ma potrzeby badania dobrej wiary, czy inaczej rzecz ujmując należytej staranności podatnika, w sytuacji, gdy organ wykaże, że wykonania usług czy dostawy towarów w ogóle nie było, ponieważ oczywiste jest, że w takiej sytuacji podatnik mający wiedzę o niewykonaniu czynności, nie może jednocześnie twierdzić, że nie miał wiedzy o jakichś nadużyciach prawa przez swojego kontrahenta, sam w tej czynności uczestnicząc. Przede wszystkim, co ma zasadnicze znaczenie w tej sprawie, Dyrektor UKS w Ł. – organ pierwszej instancji, uzyskał i włączył w poczet materiału dowodowego szereg dowodów pozyskanych w postępowaniach kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora UKS w W. wobec spółek "B" i "A". Postępowania te realizowane były na zlecenie Prokuratury Okręgowej w C. prowadzącej śledztwo w sprawie [...] przeciwko zorganizowanej grupie przestępczej obejmujące swoim zakresem m.in. proceder wystawiania i wprowadzania do obrotu fikcyjnych faktur, czyli faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z zeznań wielu świadków: R. B. – prezesa zarządu spółek "B" i "A", M. H., L. Ł., D. T. (materiały włączone w poczet dowodów w sprawie niniejszej) wynika jasno, że jeszcze przed 2011r. wyżej wskazane spółki nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, a nawet nie miały środków do prowadzenia takiej działalności, natomiast były używane do działalności przestępczej polegającej m.in. na wprowadzaniu do obrotu "pustych faktur". Świadkowie opisali organizację całego przestępczego procederu na tym polegającego i role poszczególnych osób. Obie spółki nie mogły świadczyć żadnych usług, bo ani nie miały żadnego stosownego majątku, ani nie zatrudniały koniecznych do tego pracowników, ani nie ponosiły kosztów działalności związanej z zafakturowanymi usługami. W tej sytuacji nie ma znaczenia fakt, że spółki "B" i "A" miały w swych dokumentacjach kopie faktur wystawionych dla skarżącego. Istotne jest bowiem, że usług fakturowych w rzeczywistości nie świadczyły. W świetle art. 180 §1 i art. 181 Ordynacji podatkowej czynienie ustaleń faktycznych także na podstawie dowodów uzyskanych w innych postępowaniach, prowadzonych przez inne organy, jest legalne. Skarżący miał możliwość zapoznania się z dowodami zebranymi w innych postępowaniach i ich kwestionowania, bowiem zostały one włączone w poczet materiału dowodowego w sprawie niniejszej. Dodatkowo należy podkreślić, że dowody zebrane w postępowaniach prowadzonych przeciwko spółkom "B" i "A" dały podstawę do zakończenia tych postępowań decyzjami odpowiednio z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r. określającymi m.in. kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r, a jak wynika z załączonych do akt wyciągów z tych decyzji, podstawą do ich wydania były m.in. uznane za nieodzwierciedlające rzeczywistego obrotu faktury wystawione na rzecz Z. M. prowadzącego działalność pod firmą ZPC "C". Ponadto, organy zasadnie podkreśliły, że skarżący nie przedstawił, poza spornymi fakturami, żadnych innych sprawdzalnych dowodów na okoliczność rzeczywistego wykonania usług dokumentowanych tymi fakturami, w tym brak jest dowodów na wykonanie przelewów, bo zapłata za usługi miała być dokonywana gotówką, i brak umów z wykonawcami usług, bo umowy ze spółkami "B" i "A" miały być zawarte ustnie przez skarżącego. Brak jest jakichkolwiek protokołów zdawczo-odbiorczych i kosztorysów związanych z robotami budowlanymi i brak rozliczeń z faktycznie przejechanych tras z sumowanymi kilometrami stanowiącymi podstawę do wystawienia spornych faktur. Powyższe w sposób oczywisty potwierdza wnioski wyprowadzone na podstawie dowodów zgromadzonych w postępowaniach prowadzonych przeciwko fakturowym kontrahentom podatnika. Organy nie naruszyły przepisów postępowania odmawiając przeprowadzenia dowodów z oględzin obiektów, w których miały być wykonywane prace ogólnobudowlane przez spółkę "B". Oględziny takie byłyby dowodem oczywiście nieprzydatnym, bowiem nie wynikałoby z nich kto wykonał konkretne prace budowlane, ale co najwyżej, że prace takie zostały w ogóle wykonane. Poza tym ogólny sposób określenia na fakturach spornych usług (usługa remontowo-budowlana) przy braku innych dokumentów związanych z wykonaniem tych usług, w żaden sposób nie pozwala na połączenie spornych faktur z konkretnymi pracami budowlanymi. Rzetelność faktur jako dowodów źródłowych na okoliczność poniesienia wydatków dotyczy ich strony podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że faktury muszą być rzetelne nie tylko co do faktu rzeczywistego wykonania usługi lub sprzedaży towaru ale także co do tego, że wystawca faktury, a nie inna osoba, jest wykonawcą usługi lub dostawcą towarów. W rzeczywistości to nawet z treści spornych faktur nie wynika, że dotyczą one robót wykonanych w czasie inwestycji w Ł. przy ulicy S. Podobne uwagi należy odnieść co do faktur mających dokumentować wykonanie przez spółkę "B" usług transportowych. Także i w tym zakresie ogólny sposób określenia na fakturach spornych usług (usługa transportowa) przy braku innych dokumentów związanych z wykonaniem tych usług, w żaden sposób nie pozwala na połączenie spornych faktur z konkretnymi usługami. Załączona do pisma pełnomocnika skarżącego z dnia 12 kwietnia 2016 r. lista odbiorców z ich adresami oczywiście nie pozwala na powiązanie spornych faktur z rzeczywiście wykonanymi usługami przez kontrahenta podatnika. Z listy tej nawet nie wynika, do których odbiorców podatnik dowoził towary własnym transportem, a do których wynajętym. Oczywiste jest jednak, że nawet, jeżeli skarżący korzystał z transportu świadczonego przez inne podmioty, to nie mogła tego czynić spółka "B", bo ta, jak wynika z dowodów wcześniej wskazanych, nie świadczyła usług, a wystawiała jedynie tzw. "puste faktury". Wbrew zarzutom skargi nie było potrzeby ponownego przesłuchiwania świadka K. G., pracownika firmy "C", odpowiedzialnego za transport, w tym także wykonywany przez podmioty zewnętrzne. Z zeznań tego świadka, złożonych w obecności skarżącego, wynika że nigdy nie słyszał o firmie "B". Nie ma zatem znaczenia, że zeznania te dotyczyły roku 2012, bo przecież świadek nie stwierdził, że firma "B" nie wykonywała usług w 2012 r., ale że w ogóle o tej firmie nie słyszał. Prawidłowe są też ustalenia organów co do nierzetelności faktury wystawionej przez spółkę "A" na usługę regulacji układu wtryskowego w samochodach dostawczych Mercedes Sprinter. Podobnie jak w odniesieniu do wcześniej wskazanych faktur również brak jest jakichkolwiek weryfikowalnych dowodów na okoliczność rzeczywistego wykonania tej usługi. Oczywiście takim dowodem nie może być jedynie wykaz numerów rejestracyjnych samochodów dostawczych skarżącego, w których miała być wykonana regulacja układu wtryskowego. Przede wszystkim organ pozyskał dowody na brak jakiejkolwiek rzeczywistej działalności przez spółkę "A". Spółka ta wystawiała natomiast puste faktury, co w świetle dowodów załączonych do niniejszego postępowania, a uzyskanych w toku postępowań prowadzonych wobec spółek "B" i "A", zostało wykazane dostatecznie. Gołosłowne są twierdzenia podatnika, że kilkakrotnie wyrażał gotowość wskazania osób, które miały potwierdzić wykonanie regulacji układu wtryskowego w samochodach dostawczych. Żadnych dowodów w tym zakresie podatnika nie zgłosił. Dopiero w piśmie z 23 lutego 2017r. zawierającym uwagi do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy skarżący zgłosił wniosek dowodowy o przesłuchanie swego pracownika W. D. Jednakże organ nie naruszył art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej nie uwzględniając tego wniosku, skoro dysponował już obszernym materiałem dowodowym na okoliczność wystawiania przez spółkę "A" pustych faktur, w tym dla skarżącego. W tej sytuacji przesłuchiwanie świadka W. D. prowadziłoby jedynie do zbędnego przedłużania postępowania. Podobnie należy ocenić odmowę przesłuchania K. G. na okoliczność kontaktów z przedsiębiorstwem "B". Niezasadne są zarzuty skargi co do braku ustaleń na temat wiedzy lub niewiedzy skarżącego o rzeczywistych zamiarach jego kontrahentów i nieprawidłowościach związanych z ich postępowaniem. Oczywistym jest, że skarżący wiedział, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług, a więc są tzw. "pustymi fakturami". Przecież z ustaleń organów wynika jasno, że zapisom na spornych fakturach nie odpowiadały żadne rzeczywiste usługi. A więc nie jest taka sytuacja, że za fakturowym usługodawcą ukrywa się inny podmiot, który jednak wykonuje usługę, choć usługodawca nie ma w tym zakresie świadomości. O braku rzeczywiście wykonanych usług, funkcjonowaniu "pustych faktur" i wiedzy na ten temat odbiorców faktur świadczą niewątpliwie zeznania świadków zamieszanych w proceder wprowadzania do obrotu pustych faktur. Pośrednio świadczy o tym sposób prowadzenia dokumentacji księgowej przez podatnika, a więc brak, poza fakturami, jakichkolwiek dowodów na okoliczność rzeczywistego wykonania usług i możliwości sprawdzenia tego faktu. Sąd podziela stanowisko organów, że wskazany przez pełnomocnika strony wyrok TSUE z 6 lutego 2014r. w sprawie C-33/13 odnosi się do innych niż w rozpatrywanej sprawie okoliczności, tj. sytuacji, gdy nabycie towarów zostało zrealizowane lecz dostawcą okazał się inny podmiot, o którym to fakcie podatnik nie posiadał wiedzy. Niniejsza sprawa dotyczy natomiast tzw. "pustych faktur" kosztowych, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami. W tych okolicznościach Sąd nie dopatrzył się naruszenia podnoszonych w skardze przepisów prawa procesowego, gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, zaś punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody. Oddalenie wniosku dowodowego nie było naruszeniem przepisów postępowania, które w realiach omawianej sprawy mogło mieć istotny wpływ na jej wynik. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreślano wielokrotnie, że zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia, gdyż nakaz taki nie wynika z treści art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. m. in. wyroki NSA: z 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08 i z 5 listopada 2011 r. I FSK 1892/09). Z przyczyn wyżej opisanych nie doszło również do naruszenia art. 86 ust. 1, art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a), gdyż prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktur dokumentujących rzeczywisty obrót gospodarczy, który w omawianym przypadku nie zaistniał. Z powyższych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. ak