I SA/Łd 527/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Świderska, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Chmielecki, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.), Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [..] nr [..] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. nakazuje wypłacić pełnomocnikowi skarżącego A. K. z Funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 1200 (tysiąc dwieście) złotych oraz 22% podatku VAT W dniu 22 kwietnia 2003 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. pismo W. S. zawierające alternatywny wniosek o umorzenie zaległości podatkowej za rok 1995, bądź o umorzenie odsetek należnych od przedmiotowej zaległości. Jednocześnie Pan S. w w/w piśmie oświadczył, że zaległość podatkowa była zapłacona i powyższe postara się wiarygodnie udokumentować. Urząd Skarbowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające, w wyniku którego ustalono, iż podatnik posiada zaległość podatkową w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1995 w kwocie 2.359,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącymi na dzień złożenia podania 6.959,20 zł. Organ I instancji uznał, iż przedstawione przez Pana S. argumenty niewystarczająco uzasadniają udzielenie ulgi w zapłacie podatku i decyzją z dnia [..] Nr [...] odmówił umorzenia odsetek w kwocie 6.959,20 zł od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za rok 1995 oraz decyzją Nr [...] również z 25 czerwca 2003 r. odmówił umorzenia zaległości w w/w tytule za rok 1995 w kwocie 2359,50 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Od decyzji dotyczącej odmowy umorzenia zaległego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę, pismem z dnia14 lipca 2003 r. strona wniosła odwołanie. Powołanej decyzji zarzuciła, iż nie uwzględnia uzasadnionego interesu podatnika. W. S. podniósł, iż zapłata należności podatkowej, w jego sytuacji finansowej narazi go na niedostatek i niemożność zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych. Decyzją z dnia [...] Nr [...] organ odwoławczy po przeanalizowaniu istniejącego stanu faktycznego i podniesionych w toku postępowania argumentów, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji Urzędu Skarbowego Ł.-Ś, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające udzielenie wnioskowanej ulgi, o których mowa w art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 05.8.60 ze zm.). W dniu 29 października 2003 r. Pan S. złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Ł., w której wniósł o uchylenie decyzji wobec naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o nieuwzględnianie zarzutów skargi. Wyrokiem z dnia 1 lipca 2004 r. (sygn. akt: I SA/Łd 1580/03) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargę oddalił podnosząc w uzasadnieniu, że organy podatkowe szczegółowo zbadały sytuację majątkową skarżącego, odnosząc się w wystarczającym stopniu do powołanych przez niego okoliczności, dokonując porównania stanu faktycznego z normatywną przesłanką rozstrzygnięcia sformułowaną w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, właściwy organ w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Organ podatkowy zatem może zdaniem Sądu w sytuacji wystąpienia jednej z przesłanek uwzględnić wniosek osoby ubiegającej się o zastosowanie nadzwyczajnej ze swej istoty, będącej odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, ulgi, ale nie musi. Skoro podatnik nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku, to również w ocenie Sądu nie można mówić w takiej sytuacji o wystąpieniu nadzwyczajnej okoliczności, która w zestawieniu z trudną sytuacją materialną dałaby się podciągnąć pod przesłankę "ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67 § 1 Ordynacji. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uchybienie art. 3 § 1. 133 § 1, 134 § 1, 141 § 4, 145 § 1 pkt. 1 lit. b i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – powołanej dalej jako p.s.a. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 32, 67, 68 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997, Nr 78, poz. 483) oraz naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt. 2 p.s.a. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 18 stycznia 2006 r. Sygn. akt II FSK 405/05 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. Uznając przytoczone w skardze kasacyjnej podstawy za częściowo uzasadnione, za trafny uznał zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.s.a, bowiem w myśl tego przepisu sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, iż w rozpoznawanej sprawie badając legalność decyzji odmawiającej umorzenia zaległości w podatku dochodowym za 1995 r., wydanej na wniosek podatnika złożony w 2003 r., Sąd powinien był ocenić przede wszystkim, czy postępowanie w tej sprawie nie było bezprzedmiotowe, wobec wygaśnięcia zobowiązania wskutek zapłaty lub przedawnienia. Skoro w myśl art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne, istotne dla załatwienia sprawy było wyjaśnienie: kiedy zostało zakończone postępowanie egzekucyjne wszczęte 12 września 1996 r. zajęciem ruchomości. Merytoryczne rozpoznanie wniosku o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej za 1995 r. było bowiem dopuszczalne w 2003 r. tylko wówczas, gdy przerwa w biegu przedawnienia rozpoczęta wdrożeniem egzekucji z ruchomości, a zakończona wraz z zakończeniem ówczesnego postępowania egzekucyjnego była na tyle długa, że 5-letni okres przedawnienia zobowiązania, który rozpoczął bieg od dnia następnego po zakończeniu egzekucji nie upłynął jeszcze w dacie wydania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości. Kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego (3 stycznia 2003 r.) – poprzez zajęcie należności z emerytury (jeżeli było dopuszczalne z uwagi na niewygaśnięcie w tej dacie zobowiązania) nie powodowało już przerwania biegu przedawnienia – stosownie do treści art. 70 § 5 Ordynacji. Jeżeli w dacie wydawania decyzji zobowiązanie w przedmiotowym podatku wygasło na skutek przedawnienia, organ powinien był umorzyć postępowanie wszczęte wnioskiem strony jako bezprzedmiotowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 153 p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażona w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Przepis ten w związku z art. 190 powołanej ustawy stosowany jest odpowiednio w sytuacji, gdy uwzględniając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu. Oznacza to, iż dokonując badania zasadności wniesionej skargi, wojewódzki sąd administracyjny związany jest ustaleniami poczynionymi przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiocie naruszenia prawa i wynikającymi z nich wnioskami co do dalszego postępowania. W wyroku Naczelny Sądu Administracyjnego uznał zarzut naruszenia prawa procesowego polegającego na niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności istotnych dla załatwienia sprawy i w konsekwencji naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał na 5 letni okres przedawnienia, o którym mowa w tym przepisie oraz na termin płatności zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za okres od stycznia do listopada 1995 r. oraz za miesiąc grudzień 1995 r. i rozpoczęcie biegu przedawnienia zobowiązania w tym podatku. W ocenie Sądu zarzut przedawnienia zobowiązania wydawał się oczywisty zważywszy na to, że egzekucję emerytury wszczęto w styczniu 2003 r. Jednocześnie Sąd zaznaczył, że bez bliższego uzasadnienia organ egzekucyjny stwierdził, iż zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu wobec zajęcia nieruchomości w dniu 12 września 1996 r. i zajęcia emerytury w dniu 3 stycznia 2003 r. Stwierdzenia zamieszczone w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyły zatem w istocie kierunek postępowania w sprawie, w której zapadła zaskarżona decyzja. Wojewódzki Sąd Administracyjny obowiązany jest zatem podnieść, że umorzenie zaległości podatkowych może dotyczyć zaległości istniejących, a nie wygasłych(por. art. 59 § 1 pkt. 9 Ordynacji). Skoro w myśl art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, bo którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne, istotne dla załatwienia sprawy było wyjaśnienie: kiedy zostało zakończone postępowanie egzekucyjne wszczęte 12 września 1996 r. zajęciem ruchomości. Merytoryczne rozpoznanie wniosku o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej za 1995 r. było bowiem dopuszczalne w 2003 r. tylko wówczas, gdy przerwa w biegu przedawnienia rozpoczęta wdrożeniem egzekucji z ruchomości, a zakończona wraz z zakończeniem ówczesnego postępowania egzekucyjnego była na tyle długa, że 5-letni okres przedawnienia zobowiązania, który rozpoczął bieg od dnia następnego po zakończeniu egzekucji nie upłynął jeszcze w dacie wydania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości. Kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego (3 stycznia 2003 r.) – poprzez zajęcie należności z emerytury (jeżeli było dopuszczalne z uwagi na niewygaśnięcie w tej dacie zobowiązania) nie powodowało już przerwania biegu przedawnienia – stosownie do treści art. 70 § 5 Ordynacji. Jeżeli w dacie wydawania decyzji zobowiązanie w przedmiotowym podatku wygasło na skutek przedawnienia, organ powinien był umorzyć postępowanie wszczęte wnioskiem strony jako bezprzedmiotowe. Dodać jednocześnie trzeba, iż ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona został swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu oczywiście wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej orzeczono stosownie do art.250 cytowanej ustawy.