I SA/Łd 532/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant Asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2015 r. sprawy ze skargi P. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. oddala skargę. I SA/Łd 532/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] marca 2014 r. określającą P. S. R. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów usług za miesiące: styczeń 2007 r. w wysokości 13.723 zł, luty 2007 r. w wysokości 53.626 zł, marzec 2007 r. w wysokości 66.440 zł, kwiecień 2007 r. w wysokości 113.047 zł, maj 2007 r. w wysokości 135.715 zł, czerwiec 2007 r. w wysokości 62.354 zł, lipiec 2007 r. w wysokości 64.759 zł, październik 2007 r. w wysokości 58.504 zł, listopad 2007 r. w wysokości 23.944 zł, grudzień 2007 r. w wysokości 196.528 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] maja 2012 r., przeprowadzono postępowanie kontrolne wobec P. S. R. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2007 r. W wyniku kontroli skarbowej stwierdzono, że faktury dokumentujące nabycie towarów (kawy Nescafe i herbaty Lipton) od A z O. i B z O., stwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane. W konsekwencji organ kontroli skarbowej w decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca i od października do grudnia 2007 r. uznał, że strona niesłusznie obniżyła kwoty podatku należnego o podatek VAT naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT. Z związku ze złożonym odwołaniem, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. uchylił powyższe rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O., po uzupełnieniu zebranego materiału o dodatkowe dowody, decyzją z dnia [...] marca 2014 r. ponownie zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, na których jako wystawcy figurują ww. firmy i określił zobowiązanie podatkowe w podatku VAT poszczególne miesiące 2007 r. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że W. M., na którego nazwisko założono A oraz B. J., na której nazwisko założono B, faktycznie nie prowadzili działalności gospodarczej, a jedynie za namową J. J. firmowali swoimi nazwiskami te przedsiębiorstwa. W ocenie organu kontroli skarbowej zakwestionowane faktury, na których jako wystawcy figurują ww. firmy, stwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności podniósł kwestię przerwania biegu przedawnienia i wskazał, że Prokurator Prokuratury Apelacyjnej w B. postanowieniem z dnia 7 grudnia 2012 r. uzupełnił postanowienie o wszczęciu śledztwa z dnia 2 listopada 2009 r. sygn. akt [...], poprzez wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z podaniem nieprawdy w deklaracjach VAT-7 C za miesiące od stycznia do lipca oraz od października do grudnia 2007 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r., Nr 111, poz. 765 ze zm.) w zb. z art. 62 § 2 w związku z art. 37 § 1 pkt 1 KKS, w związku z art. 6 § 2 KKS. Pełnomocnik strony pismem z dnia 11 grudnia 2012 r., doręczonym w dniu 13 grudnia 2012 r., a podatnik pismem doręczonym w dniu 27 grudnia 2012 r., zostali poinformowani, że w dniu 7 grudnia 2012 r. - zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa - uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, październik, listopad, grudzień 2007 r. Przechodząc do meritum sprawy wskazano na treść art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i podzielono stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym faktury VAT, na których jako wystawcy figurują firmy: A i B, są dokumentami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W oparciu o przedstawioną analizę materiału dowodowego, w tym zeznań świadków (w odniesieniu do faktur wystawionych przez A- W. M. i R. S., natomiast w odniesieniu do faktur wystawionych przez B– B. J., J. W., R. K., D. S., P. K. i M. G.), decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określającej W. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad - grudzień 2006 r. i luty – lipiec 2007 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za styczeń 2007 r. i należny podatek od towarów i usług z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za sporny okres 2007 r., decyzji organu kontroli skarbowej określającej B. J., na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2007 r. z tytułu wystawienia 39 faktur VAT, wśród których znalazły się 4 faktury wystawione na rzecz podatnika, stwierdzono, że przytoczone spójne i logiczne zeznania świadków przesłuchanych na okoliczność działalności firmy A i B, potwierdzają proceder firmowania przez W. M. i B. J. działalności prowadzonej w rzeczywistości przez J. J., który stworzył mechanizm tzw. karuzeli podatkowej w celu wyłudzenia podatku VAT. Obraz tego oszustwa podatkowego wyłania się z treści dokumentów przekazanych organowi kontroli skarbowej przez Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w B.. Organ II instancji uznał, że w ramach postępowania podatkowego przeprowadzono postępowanie dowodowe i wyjaśniające, a ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że W. M. i B. J. firmowali działalność prowadzoną w rzeczywistości przez J. J., który faktycznie dysponował towarem zakupionym przez podatnika na podstawie faktur VAT wystawionych rzekomo przez firmy A i B, wykorzystując ten towar w ramach oszustwa w podatku VAT mającego charakter karuzeli podatkowej. W związku z powyższym stwierdzono, że faktury VAT, na których jako dostawcy widnieją firmy A i B, nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej. W świetle powyższego, oceniając możliwość odliczenia przez podatnika podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawcy widnieją: A i B, organ pierwszej instancji prawidłowo powołał się w skarżonej decyzji na przepis art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślono również, że w świetle ustaleń dokonanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O., rozstrzygnięcie organu I instancji nie narusza również przepisów obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE, a wykazanie przez organy podatkowe, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawa towarów wiąże się z nieprawidłowościami w dziedzinie podatku od wartości dodanej, powinno nastąpić w pierwszej kolejności poprzez ocenę okoliczności zawarcia transakcji zakupu towarów. Zdaniem organu odwoławczego ten aspekt sprawy został w sprawie prawidłowo oceniony przez organ podatkowy pierwszej instancji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wskazał, że podatnik nie dołożył wystarczającej staranności przy weryfikacji kontrahentów, tym samym nie dochował należytej ostrożności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Wskazano, że podatnik zdecydował się na współpracę z nieznanymi firmami, przyjmując ofertę od nieznanych osób, nie sprawdzając ich wiarygodności ani faktycznego umocowania "przedstawicieli" do działania w imieniu ww. firm. Podatnik zamawiał towary telefonicznie. Nie interesował się źródłem pochodzenia towarów. Pomimo dokonywania zakupów na dużą skalę nie zawarł pisemnej umowy. Zdaniem organu odwoławczego już tylko sama okoliczność stwierdzenia przez podatnika, że towar został zakupiony "w cenie niższej niż zawsze kupował", w sytuacji gdy był przywożony do firmy, winna wzbudzić co najmniej podejrzenie co do jego legalności. W ocenie organu II instancji o dołożeniu należytej staranności nie może świadczyć sam fakt rzekomego telefonicznego potwierdzenia przez podatnika we właściwym dla kontrahentów urzędzie skarbowym faktu zarejestrowania firm A i B, bowiem rejestracja dla potrzeb określonego podatku nie jest związana z jakimikolwiek czynnościami sprawdzającymi. Podkreślono, że podatnik nie weryfikował dokumentów, które zostały mu dostarczone. W trzech spośród dokumentów CMR potwierdził otrzymanie przesyłki, której odbiorcą była D, a nie jego firma C. Podsumowując, organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności sprawy pozwalają uznać faktury wystawione przez firmy: A i B za nieodzwierciedlające rzeczywistości gospodarczej i niedające podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. Udowodnione zostało bowiem, że towary nabyte przez stronę faktycznie nie pochodziły od W. M. i B. J., a podatnik nie dochował należytej staranności wymaganej w obrocie gospodarczym. Mając na uwadze zarzuty odwołania wyjaśniono, że zgodnie z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Oceny tej nie dokonuje "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając wszystkie dowody łącznie. Innymi słowy organ obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. Nie ulega wątpliwości, zdaniem organu, że w trakcie postępowania wykazano, że towar zakupiony przez podatnika nie pochodził od W. M. i B. J., lecz został nabyty od J. J., który wykorzystał firmy ww. osób w oszukańczym łańcuchu dostaw. Wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, organ kontroli skarbowej nie naruszył przepisów prawa procesowego w zakresie postępowania dowodowego, ponieważ działał na podstawie przepisów prawa (art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jej załatwienia, między innymi poprzez wykorzystanie dowodów uzyskanych z Prokuratury Apelacyjnej w B. oraz z postępowań prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wobec firmy A i B. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 ww. ustawy). Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] lutego 2015 r. podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1) art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług polegające na zakwestionowaniu prawa skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących zakupu towarów wystawionych przez firmy: A oraz B, podczas gdy: – w sprawie doszło do dokonania dostaw towarów na rzecz skarżącego udokumentowanych fakturami wystawionymi przez ww. firmy, a zakupione towary zostały wykorzystane przez skarżącego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz – prawidłowa wykładnia tych przepisów, uwzględniająca orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej prowadzi do wniosku, że zakwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy zostanie wykazane przez organy podatkowe, że skarżący wiedział lub mógł wiedzieć, że transakcja, w której uczestniczy wiąże się z nadużyciem w podatku od towarów i usług popełnionym przez kontrahenta skarżącego, przy czym akty staranności, których można wymagać od skarżącego muszą być uzasadnione i racjonalne w danych okoliczności, a jednocześnie podstawą zachowania dobrej wiary powinny być okoliczności istniejące i znane skarżącemu na moment dokonywania kwestionowanych transakcji, 2) art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie wyrażonej w tym przepisie zasadzie dwuinstancyjności postępowania podatkowego przejawiające się brakiem ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy i ograniczeniem się wyłącznie do kontroli decyzji organu I instancji, 3) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 191 OP, poprzez dokonanie ogólnej (łącznej, w odniesieniu do obu kontrahentów skarżącego) oceny zebranego materiału dowodowego pod kątem istnienia dobrej wiary skarżącego i zachowania przez niego należytej staranności przy dokonywaniu transakcji, podczas gdy kwestia ta, przy tego typu sprawach wymaga, zindywidualizowanej oceny zebranego materiału dowodowego, tzn. odniesieniu do każdego kontrahenta z osobna, 4) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 191 OP, poprzez przyjęcie, że skarżący nie działał w dobrej wierze i nie dochował należytej staranności przy dokonywaniu transakcji, co zostało wywiedzione w oparciu o okoliczności faktyczne powstałe po transakcjach, czyli takie, o których skarżący nie mógł wiedzieć na moment zawierania transakcji, podczas gdy kwestia oceny istnienia dobrej wiary oraz dołożenia należytej staranności winna być rozpatrywana na moment dokonywania transakcji, a okoliczności, które stały się skarżącemu wiadome po dokonaniu transakcji nie powinny mieć wpływu na tę ocenę. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji z dnia [...] lutego 2015 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z dnia [...] marca 2014 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o orzeczenie, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do momentu uprawomocnienia się orzeczenia. Działając na podstawie art. 210 PPSA wniesiono o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie przedstawiając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, iż w rozpatrywanej sprawie określone przez organ podatkowy stronie skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-lipiec i październik-grudzień 2007 r. nie uległo przedawnieniu. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Regulacja powyższa nie ma jednakże zastosowania, gdy zaistnieją przesłanki do zawieszenia, bądź przerwania biegu terminu przedawnienia. Na mocy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W rozpatrywanej sprawie termin przedawnienia zobowiązania w podatku za ww. okres 2007 r. upłynął z dniem 31 grudnia 2012 r., za wyjątkiem grudnia 2007 r., co do którego termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r. Z akt sprawy wynika, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżący oraz jego pełnomocnik zostali poinformowani, że w dniu 7 grudnia 2012 r. - zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa - uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, październik, listopad, grudzień 2007 r. Zatem Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] lutego 2015 r. był uprawniony do merytorycznego rozpoznania sprawy. Na wstępie dalszych rozważań należy zauważyć, iż nie jest sporna w niniejszej sprawie okoliczność nabycia przez stronę skarżącą towaru w postaci kawy i herbaty w ilości i cenach wynikających z zakwestionowanych faktur oraz jego wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest natomiast to, czy ustalenia faktyczne, jakie poczyniły organy podatkowe co do transakcji udokumentowanych spornymi fakturami, są prawidłowe oraz czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez A oraz B. Przechodząc zatem do meritum podkreślić należy, że podstawą zakwestionowania P. S. R. prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. było ustalenie, że posiadane przez tego podatnika faktury zakupu kawy i herbaty wystawione, jak wynika z ich treści, przez firmy A oraz B, nie dokumentują rzeczywistego obrotu pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturach. Organy nie kwestionowały przy tym, że skarżący nabył ww. towar w ilości wynikającej z treści spornych faktur, jednakże ustaliły, że zbywcami tego towaru nie były firmy A oraz B. Z treści skargi wynika, że podatnik kwestionuje zasadnicze ustalenia organów, iż A i B nie były rzeczywistymi sprzedawcami paliwa. Przede wszystkim jednak podatnik stoi na stanowisku, że nawet w razie ustalenia, iż rzeczywistym sprzedawcą towaru był inny podmiot niż wskazany w treści faktur, to nabywca towaru mógłby być pozbawiony możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury zakupu dopiero wtedy, gdyby organ wykazał, że zawierając transakcję zakupu kawy i herbaty nie dochował należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta i że nie pozostawał w dobrej wierze realizując transakcję zakupu ww. towaru. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych związane są z powyższymi zagadnieniami, a więc z brakiem dostatecznego wyjaśnienia sprawy w odniesieniu do ustalenia, czy skarżący dokonał rzeczywistego nabycia towaru od wskazanych na fakturze sprzedawców oraz do starannego działania podatnika przy wyborze kontrahentów i brakiem możliwości zorientowania się co do rzeczywistego pochodzenia nabywanego towaru i motywów działania sprzedawcy. Przede wszystkim podnieść należy, iż organy wykazały, że firma A nie prowadziła w 2007 r. żadnej działalności gospodarczej, co oznacza, że spółka ta nie mogła w 2007 r. sprzedać towaru skarżącemu. Obszerne ustalenia w tym zakresie wraz z przedstawieniem dowodów, na podstawie których zostały dokonane, przedstawione są na str. 7 - 9 decyzji organu odwoławczego. W zakresie dokonanych w tym przedmiocie ustaleń dotyczących firmy A podstawowe znaczenie mają zeznania prezesa zarządu firmy W. M., który przesłuchany w dniu 7 października 2009 r. zeznał, iż pod koniec 2006 r. przyjechał do niego J. J. i zaproponował mu, żeby założył firmę w celu rozpoczęcia działalności handlowej w zakresie handlu artykułami spożywczymi. Powiedział, że on na razie na siebie założyć firmy nie może. Kilka dni później pojechali do O. otworzyć na W. M. działalność gospodarczą. Byli w urzędzie skarbowym, w urzędzie statystycznym i w urzędzie miasta. Założyli firmę o nazwie A z adresem prowadzenia działalności gospodarczej na ul. A w O.. Faktycznym miejscem wykonywania działalności miał być blaszak na giełdzie owocowo-warzywnej. Po tygodniu lub dwóch założyli rachunek bankowy w banku A w O.. Rachunek ten zlikwidowany został w sierpniu lub wrześniu 2007 roku. Jeżeli chodzi o działalność A, to wszystkimi sprawami zajmował się J. J.. Praktycznie o zakupach dokonywanych na firmę oraz sprzedaży dokonywanej przez nią W. M., jak zeznał, nic nie wiedział. W. M. zeznał też, że gdy zakładał rachunek bankowy na firmę J. J. zabrał dokumenty dotyczące tego rachunku oraz kartę czipową służącą prawdopodobnie do dokonywania przelewów z tego rachunku bankowego. Sam nigdy nie dokonywał przelewów z tego konta, ale wspólnie z J. wypłacał pieniądze z tego konta, przy czym pieniądze zabierał J.. Odnośnie przelewów bankowych z tego konta J. nie informował W. M. i ten nie wiedział, jakie środki wpływały na to konto ani jakie z niego wypływały. Za to, że W. M. założył firmę J. zapłacił mu styczniu 2007 r. kwotę 2.200 złotych, a w czerwcu 6.000 złotych. W. M. wyjaśnił, że żadnych dokumentów firmy A nie posiada i żadnych dokumentów księgowych swojej firmy, deklaracji podatkowych, faktur nie widział i nigdy żadnych nie podpisywał. J. informował go, że księgowość i zobowiązania podatkowe jego firmy są rozliczone w Urzędzie Skarbowym w O.. Zeznał też, że nigdy nie udzielał żadnych pełnomocnictw innym osobom do prowadzenia spraw swojej firmy czy rachunku bankowego. Przesłuchany w dniu 17 maja 2010 r. przez funkcjonariuszy CBS KGP z Zarządu w O. W. M. zeznał, że w ogóle nie orientował się, czym zajmowała się firma A. Wszystkimi działaniami firmy kierował J. J.. Firma A funkcjonowała około osiem miesięcy. Po upływie tego czasu zaczął nabierać podejrzeń, że coś z tą firmą jest nie tak, od ludzi słyszał, że to jest jakiś przekręt i dlatego postanowił wyrejestrować firmę. Z kolei przesłuchany w dniu 18 listopada 2010 r. R. S., który prowadził księgowość ww. firmy zeznał, że firma była zarejestrowana na W. M., który nadużywał alkoholu. Wiedział również, że W. M. jest tak zwanym słupem i domyślał się, że firmę A założył J. J.. W okresie, kiedy prowadził rachunkowość dla firmy A, nie miał żadnego kontaktu z W. M.. To J. J. od początku prosił go, aby prowadził rachunkowość dla firmy A. Firma A miała swoją pieczątkę, a dysponował nią J. i to on w zasadzie był rzeczywistym właścicielem firmy. Ponadto, jak wskazano w zaskarżonej decyzji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wydał decyzję określającą W. M.: - zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad, grudzień 2006 r. i od lutego do lipca 2007 r. w wysokości 0 zł, - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za styczeń 2007 r. w wysokości 0 zł, - należny podatek od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegający wpłacie z tytułu wystawienia faktur VAT w ww. okresach rozliczeniowych, wśród których znalazło się 8 szt. faktur VAT wystawionych na rzecz podatnika dokumentujących rzekomą dostawę kawy Nescafe Classic, Gold i 3w1 na łączną wartość netto 2.209.536 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że W. M. faktycznie nie dokonywał zakupu ani sprzedaży żadnych towarów ani usług. Dokumentów księgowych, deklaracji podatkowych oraz faktur VAT firmy A nigdy nie widział i nigdy nie podpisywał. W. M. nie przedłożył do kontroli żadnych dokumentów dotyczących zarejestrowanej na jego nazwisko działalności gospodarczej. Ustalono, że wszystkie faktury VAT, na których jako wystawca figuruje A, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Zatem przedmiotowe faktury nie rodzą powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług o którym mowa art. 19 ust. 1 i 4 ww. ustawy. Poczynione ustalenia i przywołane powyżej dowody wskazują, jak trafnie podkreśliły organy, że W. M. nie prowadził w 2007 roku w ogóle działalności gospodarczej, nie mógł zatem dokonywać dostaw towaru na rzecz skarżącego, a wystawione przez niego faktury są dokumentami "pustymi", nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W odniesieniu do drugiego z kontrahentów, tj. B, zasadnicze znaczenie mają zeznania B. J., zgodnie z którymi w latach 2007-2008 miała zarejestrowaną działalność gospodarczą, ale nazwy firmy nie pamięta. W 2007 r. była zatrudniona również w firmie E Sp. z o.o. z siedzibą w G. na stanowisku zastępcy kierownika ds. sprzedaży. Nie pamiętała, na czym polegała działalność jej firmy, gdyż zajmował się nią jej mąż J. J.. B. J. nie pamiętała, czy wystawiała mężowi jakiekolwiek pełnomocnictwo do prowadzenia działalności, która została zarejestrowana z jego inicjatywy. Nie potrafiła powiedzieć, czym zajmował się jej mąż w ramach działalności gospodarczej na nią zarejestrowanej - mieli prowadzić zakład mechaniczny. Ponadto zeznała, że w związku z działalnością gospodarczą prowadziła rachunek bankowy w Banku B. Siedziba firmy znajdowała się w O. przy ul. B, ale nie pamięta numeru budynku. Strona nie bywała w siedzibie swojej firmy. Nie potrafiła również powiedzieć, czy ze swojego rachunku dokonywała zapłat na rzecz kontrahentów firmy, nie wiedziała, gdzie nabywany był towar i jakim firmom sprzedawany. Zeznała, że mieli z mężem rozdzielność majątkową, a na swoje utrzymanie pracowała w firmie z G.. B. J. odmówiła odpowiedzi na pytanie, czy podpisy widniejące na dokumentach firmy B zostały przez nią złożone. Nie wie też, czy pieczątka firmy B należała do niej, a w sprawie działalności firmy B wyjaśnień może udzielić jej mąż, gdyż on prowadził tę działalność. Również z decyzji organu kontroli skarbowej z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] wydanej dla B. J. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. wynika, że nie wykonywała ona żadnych czynności mających na celu znalezienie kontrahentów do prowadzenia działalności handlowej firmy B. Z żadnym podmiotem nie ustalała warunków przeprowadzania jakichkolwiek transakcji zakupu lub sprzedaży towarów. Nie posiadała środków finansowych na uruchomienie i finansowanie działalności gospodarczej w tak dużych rozmiarach, jak to wynika ze złożonych deklaracji VAT-7. Nie posiadała odpowiedniej wiedzy ani doświadczenia odnośnie specyfiki rzekomo prowadzonej działalności gospodarczej mającej polegać na hurtowym obrocie towarami. Ustalono również, że B nie posiadała żadnych środków transportowych i nie zatrudniała kierowców, mimo że kontrahenci (F Sp. z o.o., G, H) wskazali jednoznacznie, że dostaw towarów dokonywała firma B własnym transportem. Z wyjaśnień "rzekomych" nabywców towarów - na rzecz których firma B wystawiła w kontrolowanym okresie faktury VAT sprzedaży - wynika, że wszystkich czynności w imieniu firmy B dokonał J. J.. Ponadto organ kontroli skarbowej określił B. J., na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2007 r. z tytułu wystawienia 39 faktur VAT, wśród których znalazły się 4 faktury wystawione na rzecz skarżącego. W ocenie Sądu, przedstawione powyżej okoliczności i przywołane dowody jednoznacznie wskazywały na to, że B. J., pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej, faktycznie jej nie prowadziła w okresie od stycznia 2007 r. do lipca 2008 r., a jedynie firmowała tę działalność faktycznie prowadzoną przez męża J. J.. Stwierdzić zatem należy, że faktury VAT, na których jako wystawca widnieje B, dotyczące sprzedaży towarów spożywczych nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Sądu, wskazane okoliczności świadczą o tym, że firmy A i B były podmiotami fikcyjnymi, wystawiającym "puste" faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, natomiast W. M. i B. J. firmowali swoim nazwiskiem działalność prowadzoną przez inną osobę, tj. J. J.. Należy w tym miejscu podkreślić, że ustalając stan faktyczny sprawy organy powoływały się zarówno na dowody przeprowadzone podczas prowadzenia tej sprawy, jak i na dowody pozyskane w innych sprawach, ale załączone w poczet materiału dowodowego sprawy niniejszej. Podsumowując powyższe wywody stwierdzić należy, że ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionymi na spornych fakturach jako dostawcy towaru, są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Fakt dysponowania przez skarżącego taką ilością towaru, jaka odpowiadała ilości wpisanej na spornych fakturach, nie jest dowodem na to, że ww. towar został dostarczony przez firmy A i B. Fakt ten świadczy jedynie o tym, że skarżący mógł nabyć towar, ale od innego podmiotu (rzeczywistego sprzedawcy), jednakże skarżący nie ma faktury dokumentującej dostawę towaru dokonaną przez tego rzeczywistego sprzedawcę. W takiej sytuacji zasadna jest teza, że faktura zakupu będąca podstawą pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w niej zawarty nie dokumentuje rzeczywistych transakcji między podmiotami w jej treści uwidocznionymi. Stwierdzić bowiem należy, że podatnik podatku VAT ma prawo odliczyć od wyliczonego przez siebie podatku należnego podatek naliczony zapłacony wcześniej przy nabyciu towaru lub usługi, ale po pierwsze wtedy, gdy dysponuje fakturą zakupu z uwidocznioną w niej kwotą podatku (naliczonego), a po drugie, gdy taka faktura dokumentuje rzeczywisty obrót towarami lub usługami, a więc gdy jest to faktura rzetelna zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Organy podatkowe właściwie określiły podstawę prawną umożliwiającą odliczenie podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej w skrócie ustawy o p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o p.t.u. należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze. Rozliczenie podatku od towarów i usług jest wysoce sformalizowane. Ważną rolę w tym rozliczeniu pełnią dokumenty księgowe wystawiane przez podmiot dokonujący czynności opodatkowanej, a mianowicie faktury. Na podstawie treści faktur otrzymanych i wystawionych przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym są bowiem sporządzane ewidencje sprzedaży i zakupu, a dane wynikające z ewidencji są podstawą do obliczenia podatku i wypełnienia deklaracji podatkowej. Oczywistym jest, że treść faktury powinna odpowiadać rzeczywistości. Faktury są bowiem istotnym elementem w procesie obliczenia podatku VAT, ale trzeba pamiętać, że ich celem jest jedynie dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, obowiązek podatkowy zasadniczo nie powstaje dlatego, że wystawiona zostaje faktura (wyjątek wynika z art. 108 ust. 1 ustawy o p.t.u.), ale dlatego, że dokonano czynności, która według ustawodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analogicznie, prawo do odliczenia podatku naliczonego materialnie nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonanie obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty. Dotyczy to m.in. określenia stron transakcji podlegającej podatkowi. Oczywiście, że chodzi o dane rzeczywistego sprzedawcy i nabywcy, bo tylko wtedy będzie mogło być zapewnione prawidłowe funkcjonowanie systemu podatku VAT przy przyjętym przez ustawodawcę sposobie fakturowego rozliczania. A zatem faktura nie zawierająca danych rzeczywistego sprzedawcy towaru, a zamiast tego zawierająca dane innego podmiotu nie będącego rzeczywistym sprzedawcą, jak w rozpatrywanej sprawie, jest fakturą, która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o p.t.u. Jeżeli nawet towary (w tej sprawie kawa i herbata) określone w treści faktury zostały dostarczone, to jednak nie przez podmiot wskazany na fakturze jako sprzedawca. Powyższe stanowisko nie jest kwestionowane ani w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, ani w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. wyrok NSA z 24 marca 2009 r., I FSK 487/08, LEX nr 575434, wyrok NSA z 24 lutego 2011 r., I FSK 137/10, dostępny w bazie CBOSA, wyrok TSUE z 21 lutego 2006 r., C-255/02, LEX nr 175869). Wyżej przedstawione rozumienie ustawowego mechanizmu obliczania podatku od towarów i usług wynika wprost z przepisów ustawy o p.t.u. przewidujących wyłączenie możliwości obniżenia podatku należnego. Ustawodawca przewidział m.in., że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o p.t.u.). Prezentowana przez Sąd i wynikająca z zaskarżonej decyzji wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących możliwości odliczenia podatku naliczonego nie jest niezgodna ani z przepisami unijnymi, ani z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Należy mieć na uwadze, że od dnia akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, czyli od dnia 1 maja 2004 r., Polska zobowiązana jest przestrzegać prawa wspólnotowego (obecnie unijnego), co oznacza, że przepisy krajowe powinny być interpretowane z uwzględnieniem uregulowań wspólnotowych i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), a więc w zakresie podatku od towarów i usług – z uwzględnieniem głównie VI Dyrektywy (w odniesieniu do stanu prawnego z 2007) i orzecznictwa TSUE odnoszącego się do tego aktu. Zasadniczymi cechami podatku od towarów i usług, wynikającymi z regulacji zawartych w art. 2 I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. (67/227/EWG) są: powszechność opodatkowania podatkiem, proporcjonalność do ceny towaru, niezależnie od ilości transakcji, jakie mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji, przed etapem, na którym podatek jest pobierany, ekonomiczne obciążenie podatkiem konsumenta, co oznacza neutralność podatku dla przedsiębiorcy będącego podatnikiem. Zasada neutralności podatku od towarów i usług jest realizowana poprzez umożliwienie przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Możliwość taka wyrażająca fundamentalne prawo podatnika wynika z zasadniczej cechy konstrukcyjnej tego podatku polegającej na samoobliczeniu i opodatkowaniu pełnej wartości netto sprzedawanych towarów i usług na danym etapie obrotu. Zasada neutralności podatku dla podatnika ma podstawowe znaczenie, a więc ewentualne odstępstwa od niej powinny mieć charakter wyjątkowy. Przepisy VI Dyrektywy Rady, wskazując w art. 17 ust. 2 na uprawnienie podatnika do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, w zasadzie nie przewidują takich odstępstw, a jedynie w ust. 6 wskazano na kompetencje Rady do podjęcia w przyszłości decyzji określającej wydatki, które nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Jednocześnie w tym przepisie wskazano, że do czasu wejścia w życie takiej decyzji Rady państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym. Dla Polski oznacza to, że mogła utrzymać wyłączenia obowiązujące przed przystąpieniem do Unii, a więc przed 1 maja 2004 r. Wyłączenia przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o p.t.u., a poprzednio w § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) obowiązywały także wcześniej na podstawie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Przede wszystkim podkreślić jednak należy, że ani z treści art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika, że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji. Przyjęcie innego stanowiska, dopuszczającego możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez podatnika faktur, ale nie dokumentujących rzeczywistych transakcji zakupu, sankcjonowałoby sytuację, że kto inny dostarcza towar, i kto inny wystawia fakturę sprzedaży za ten towar, co w rezultacie prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na realnych zdarzeniach gospodarczych, lecz wyłącznie na treści zaoferowanych przez podatnika dokumentów. Byłoby to sprzeczne z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług (zob. powoływany wcześniej wyrok NSA z 24 marca 2009 r., I FSK 487/08, LEX nr 575434). W ocenie Sądu z wyroków TSUE nie wynika, że Trybunał dopuścił możliwość odliczania podatku naliczonego z transakcji nie przeprowadzonych rzeczywiście, a jedynie wynikających z posiadanych przez podatnika faktur. Trybunał uznał natomiast, mając w szczególności na uwadze zasadę neutralności podatku, że nie należy pozbawiać prawa do obniżenia podatku należnego podatnika uczestniczącego w łańcuchu transakcji, skoro nie wiedział on, ani nie mógł się zorientować, że inne transakcje z tego łańcucha, wcześniejsze lub późniejsze, stanowią oszustwo podatkowe, a i zorganizowanie całego łańcucha transakcji w zasadzie służyło temu oszustwu, jednakże pod warunkiem, że podatnik dokonał rzeczywistej transakcji. A zatem ewentualne badanie świadomości podatnika może się zasadniczo odnosić do tych wcześniejszych i późniejszych transakcji. Stwierdzenie, że podatnik uczestniczył w oszustwie podatkowym lub na podstawie okoliczności towarzyszących transakcji powinien zdawać sobie z tego sprawę, może zatem być podstawą do pozbawienia takiego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, chociaż transakcja zakupu została przez niego w rzeczywistości zawarta z podmiotem uwidocznionym na posiadanej przez podatnika fakturze. Sąd miał również na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C 80/11 i C 142/11. Z wyroku tego wynika, że nie powinno się odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tylko wtedy, gdy nieprawidłowości dotyczą wcześniejszej lub późniejszej transakcji, ale nawet wtedy, gdy dotyczą one bezpośrednio transakcji zakupu zawartej przez tego podatnika, czyli tej transakcji, której dotyczy podatek naliczony do odliczenia, pod warunkiem jednak, że na podstawie obiektywnych przesłanek nie da się stwierdzić, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że zawierana przez niego transakcja zakupu wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Zajęcie takiego stanowiska przez Trybunał wynika z dążenia do zapewnienia neutralności podatku od towarów i usług dla podatnika przedsiębiorcy i to nawet w sytuacji, gdy nieprawidłowość związana jest z transakcją zakupu zawartą przez tego podatnika. Uczciwy i starannie postępujący podatnik powinien mieć możliwość odliczenia podatku naliczonego, przy czym chodzi o zachowanie takiej staranności w zakresie sprawdzenia wiarygodności kontrahenta, jaka jest wymagana w stosunkach danego rodzaju. Oczywistym jest jednak, że podatnik musi dysponować prawidłową pod względem formalnym fakturą zakupu oraz nie może budzić wątpliwości, że doszło do dostawy towaru lub wykonania usługi. W rozpatrywanej obecnie sprawie organy nie kwestionują, że doszło do dostawy towaru. Podatnik nabył towar, co jest niesporne, oraz posiada fakturę zakupu tego towaru, jednakże sprzedawcą nie jest podmiot wskazany na fakturze. Nawet w razie zajęcia stanowiska, że podatnik powinien mieć możliwość rozliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych przez organy faktur, o ile zawierając transakcję zakupu działał starannie w zakresie sprawdzenia swego kontrahenta, to organy zasadnie wskazały, że podatnik takiej staranności nie dochował, gdyż : nie znał właścicieli ani żadnych osób powiązanych z firmami A i B, nie był w siedzibie tych firm, nie interesował się czy prowadzą działalność pod wskazanymi adresami, nie zawierał żadnej umowy handlowej, zamówienia składał telefonicznie, kupował towar wyłącznie ze względu na najniższą możliwą cenę, gdyż jak sam zeznał taniej już kupić nie mógł, nie interesował się źródłem pochodzenia towarów. Sąd zgadza się z twierdzeniem organów, że o dołożeniu należytej staranności nie może świadczyć sam fakt telefonicznego potwierdzenia przez podatnika we właściwym dla kontrahentów urzędzie skarbowym faktu zarejestrowania firm A i B, bowiem rejestracja dla potrzeb określonego podatku nie jest związana z jakimikolwiek czynnościami sprawdzającymi. Należy bowiem podkreślić, że firmant z punktu widzenia formalnego może być legalnie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, składającym deklaracje VAT-7, co jeszcze nie oznacza, że w ogóle prowadzi działalność gospodarczą. W wyroku z dnia [...] r. sygn. akt [...], przywołanym w zaskarżonej decyzji, stwierdzono, że oceniając zachowanie kontrahenta strony (uznanego przez organy podatkowe za fikcyjnego), polegające na dokonaniu wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT, jest typowe dla podmiotów, które dopełniają formalności związanych z rejestracją działalności gospodarczej, co ma utwierdzić w przekonaniu, że ją prowadzą, gdy tymczasem działalność ta ma fikcyjny charakter i ogranicza się głównie do wystawiania "pustych" faktur. Przyjęcie stanowiska przeciwnego oznaczałoby, że samo dysponowanie przez podatnika dokumentami rejestracyjnymi swojego dostawcy "sanuje" działania oszukańcze. Dodatkowo wskazać należy, że analiza dokumentów w postaci zleceń transportowych wskazuje, że podatnik nawet nie zweryfikował dokumentów, które zostały mu dostarczone. W trzech z ww. dokumentów CMR potwierdził otrzymanie przesyłki, której odbiorcą była D, a nie jego firma C. Zasadnie również organ II instancji podniósł, że strona podpisując ww. dokumenty CMR w pozycji 24 (przesyłkę otrzymałem) powinna także zwrócić uwagę na fakt, że towary zakupione rzekomo od firmy A z siedzibą w O., ul. A 14 były wysłane z Wielkiej Brytanii (z Londynu lub Manchesteru). W tych warunkach nabywając od kolejnych pośredników (w tym zagranicznych) towar po najniższej możliwej cenie w sytuacji, gdy właścicielami marek i bezpośrednimi dystrybutorami tych towarów w Polsce są firmy I Sp. z o.o. oraz J S.A., podatnik co najmniej powinien przypuszczać, że atrakcyjna cena jest efektem oszustwa podatkowego. W ocenie Sądu, powyższe okoliczności wskazują, że skarżący nie wykazał, że w ramach spornych transakcji dochował należytej staranności kupieckiej, mimo że miał podstawy, by przypuszczać, że zawierane transakcje mogą być nielegalne. Atrakcyjna cena towaru, która dla podatnika była czynnikiem determinującym podjęcie współpracy z nieznanymi mu kontrahentami jest zazwyczaj wynikiem nieuiszczenia należnych zobowiązań podatkowych przez podmioty występujące na wcześniejszym etapie w łańcuchu dostaw. Unikanie przez nie zapłaty podatku VAT, co prawda umożliwia zaoferowanie do sprzedaży towaru po zaniżonej cenie, jednak stanowi również – jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej - naruszenie wspólnotowej zasady unikania jakichkolwiek zakłóceń konkurencji na wspólnym rynku. Z całą pewnością w standardach należytej staranności prowadzącego działalność gospodarczą podmiotu nie należy plasować działań zakładających, że skoro jest on w posiadaniu towaru i faktury na ten towar, to nie musi się bardziej interesować daną transakcją (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 473/13). Podsumowując stwierdzić należy, że okoliczności przedmiotowej sprawy pozwalają uznać faktury wystawione przez firmy: A i B za nieodzwierciedlające rzeczywistości gospodarczej i niedające skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. Udowodnione zostało bowiem, że towary nabyte przez stronę faktycznie nie pochodziły od W. M. i B. J., a podatnik nie dochował należytej staranności wymaganej w obrocie gospodarczym. Podnieść też należy, że organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy, dokonały jego wszechstronnej oceny i na tej podstawie ustaliły stan faktyczny sprawy. W świetle zebranych dowodów stan ten nie budzi wątpliwości. Ocena materiału dowodowego jest właściwie, logicznie i przekonująco uzasadniona. Dokonano także prawidłowej oceny prawnej tego stanu faktycznego. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 1 i § 4 O.p., przedstawiono w nim bowiem stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, dokonano ich wykładni oraz przytoczono bogate orzecznictwo sądowe. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur. Zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 O.p. Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 O.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała motywy rozstrzygnięcia sprawy, tj. przyczyny, z powodu których organ zakwestionował sporne odliczenie. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2009r., I SA/Łd 1329/08). W tym stanie rzeczy, za nieuzasadnione należało uznać zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), Sąd skargę oddalił. E.B.