I SA/Łd 54/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Koziński, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi U. Spółki Akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 15 listopada 2024 r. nr 1001-IEW-2.4263.1.2024.7.U12.OK w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpoznania oddala skargę. Postanowieniem z dnia 15 listopada 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie U. Spółki Akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 czerwca 2024 r. Ze zgromadzonych na potrzeby sprawy akt wynika, że decyzją z dnia 26 lutego 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie odmówił Spółce rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w kwocie 6 953 zł. W dniu 2 kwietnia 2024 r. za pośrednictwem operatora pocztowego, Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, pismo zostało podpisane przez J. T., jako pełnomocnika Spółki. Postanowieniem z dnia 20 czerwca 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 169 § 1 i § 4, art. 216 § 1 w związku z art. 168 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) – dalej: O.p., pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie Spółki od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z dnia 26 lutego 2024 r. Organ wyjaśnił, że po wstępnej analizie sprawy stwierdził, że odwołanie od decyzji z dnia 26 lutego 2024 r. zostało złożone w ustawowym terminie, jednak zawiera brak formalny w postaci braku wykazania umocowania osoby, która je podpisała, do reprezentowania Spółki. Weryfikując dokumenty sprawy, w tym kopię pełnomocnictwa z dnia 8 listopada 2022 r., na mocy którego prokurent M. K. udzielił umocowania J. T., organ stwierdził, że przedmiotowe pełnomocnictwo posiada znamiona pełnomocnictwa ogólnego. Dlatego też - mając na względzie regulację przepisu art. 138d O.p. – organ z wynikiem negatywnym sprawdził czy opisane pełnomocnictwo zostało zarejestrowane w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. Jednocześnie organ nie dostrzegł podstaw, aby zakwalifikować przedmiotowe pełnomocnictwo, jako pełnomocnictwo szczególne. Wobec powyższych ustaleń organ wezwał Spółkę do usunięcia braku formalnego pisma poprzez złożenie do akt sprawy - na formularzu PPS-1 - pełnomocnictwa szczególnego uprawniającego pełnomocnika do reprezentowania Spółki, w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wezwanie zostało doręczone dnia 29 maja 2024 r. - w wyznaczonym terminie strona nie usunęła braku formalnego odwołania. Pismem z dnia 15 lipca 2024 r. z zachowaniem ustawowego terminu, J. T. - jak wynika z pisma - w imieniu Spółki, złożył zażalenie na to postanowienie. Pismem z dnia 26 lipca 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 169 § 1 O.p. wezwał stronę do uzupełnienia braku formalnego zażalenia poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa udzielnego J. T. do reprezentowania Spółki w postępowaniu zażaleniowym w związku ze złożonym zażaleniem na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 czerwca 2024 r., w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego pisma. Przywołanym na wstępie postanowieniem z dnia 15 listopada 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie art. 169 § 1 i § 4, art. 216 § 1 w związku z art. 168 § 1 i § 3, art. 138e O.p., pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie Spółki na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 czerwca 2024 r. Organ stwierdził, że w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 lipca 2024 r. J. T. działając w imieniu Spółki nie usunął braku formalnego zażalenia poprzez złożenie do akt sprawy dokumentu, który upoważniałby J. T. do sporządzenia dalszego pełnomocnictwa szczególnego, będącego umocowaniem do działania w imieniu Spółki. Brak wyeliminowania stwierdzonego braku formalnego obliguje tutejszy organ odwoławczy do pozostawienia środka zaskarżenia bez rozpatrzenia. Analizując przedłożony do ww. pisma załącznik - dalsze pełnomocnictwo szczególne na formularzu PPS-1, które nie zostało podpisane organ zauważył, że w części C formularza PPS-1 "oświadczenie mocodawcy albo pełnomocnika" jako osobę udzielającą pełnomocnictwa wskazano J. T., który we własnym zakresie wskazuje na swoje umocowanie do reprezentowania Spółki w sprawie, co wynika z wypełnionych danych. W części D formularza PPS-1, jako osobę umocowaną do działania w ww. sprawie również wskazano J. T.. Przy czym w poz. 47 nie zawarto adresu elektronicznego. Nie przedłożono także potwierdzenia uiszczenia opłaty skarbowej za udzielone pełnomocnictwo. W zaistniałej sytuacji organ stwierdził, że w materiale dowodowym brak jest dokumentu, z którego wynika by J. T. na dzień złożonego zażalenia posiadał umocowanie do działania w imieniu Spółki. W aktach brak jest dokumentu stwierdzającego, że J. T. jest umocowany przez Spółkę do udzielania dalszych pełnomocnictw. Końcowo organ podkreślił, iż w okolicznościach sprawy zasadnie podjęte zostały kroki na podstawie art. 169 § 1 O.p. Wskazana norma prawna nakłada na organ podatkowy obowiązek wezwania wnoszącego podanie w przypadku, gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia, która to sytuacja wystąpiła w sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka U., reprezentowana przez J. T., zaskarżyła postanowienie z dnia 15 listopada 2024 r. w całości, wnosząc o jego uchylenie. W ocenie strony zaskarżone postanowienie jest niezasadne z prawnego punktu widzenia i narusza art 138a O.p przez jego niewłaściwe zastosowanie a przez to narusza prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu co prowadzi w zasadzie do nieważności postępowania. Pełnomocnik argumentował, że po pierwsze skoro udzielone zostało pełnomocnictwo ogólne - co potwierdza sam Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi to jak można wysnuwać wniosek, że nie obejmowało ono przedmiotowego postępowania. Po to się udziela pełnomocnictwa ogólnego aby swoim zakresem obejmowało większy zakres spraw, w tym i spraw podatkowych. Po drugie przywołane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi przepisy art. 138j i art. 138e O.p. o wzorze formularza pełnomocnictwa są tylko przepisami technicznymi mającymi ułatwić obywatelom sporządzanie pełnomocnictw, jednocześnie przepisy te nie mogą unieważniać pełnomocnictw pisemnych udzielonych nie z wykorzystaniem wzoru, jeśli treścią odpowiadają ogólnym zasadom udzielania pełnomocnictw przez osoby prawne. Takie podejście, jak prezentowane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi jest wyrazem skrajnego formalizmu przedkładanego nad prawo strony do działania przez pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podtrzymując argumentację zaskarżonego postanowienia, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Z kolei, w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zdaniem Sądu, w okolicznościach sprawy organ trafnie powziął wątpliwość czy osoba wnosząca zażalenie działała w imieniu Spółki, czy była uprawniona do tego, aby w jej imieniu uruchomić postępowanie zażaleniowe. Co za tym, organ w ramach wstępnego stadium postępowania zażaleniowego, miał obowiązek wezwać stronę tego postępowania do usunięcia dostrzeżonego braku pod rygorem wydania postanowienia o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 O.p. Przypomnieć wypada, że stosownie do przepisu art. 168 § 1 O.p. przez pojęcie podania należy rozumieć żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia oraz wnioski. Wymagania formalne, jakim powinno odpowiadać podanie, określa art. 168 § 2 i 3 tej ustawy. Są to jednocześnie wymogi minimalne, które powinno spełniać każde podanie. Tym samym są to elementy obligatoryjne każdego podania (z wyjątkiem wyjaśnień). Ordynacja podatkowa przewiduje cztery zasadnicze cechy każdego podania. Są to: określone żądanie, wskazanie osoby, od której pochodzi podanie, adres tej osoby oraz jej podpis. Wskazanie osoby, od której pochodzi podanie, jej adresu oraz złożenie podpisu pozwalają organowi podatkowemu na zidentyfikowanie podmiotu, od którego pochodzi podanie. W przypadku zaś wniesienia podania przez pełnomocnika, niezbędnym jest ustalenie umocowania podmiotu wnoszącego podanie do działania w imieniu mocodawcy, którego postępowanie dotyczy. Z kolei stosownie do treści art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Do zastosowania rygoru, jakim jest pozostawienie podania bez rozpatrzenia, treść wezwania do usunięcia braków formalnych pisma nie powinna nastręczać trudności w jego zrozumieniu, powinna być precyzyjna i w razie potrzeby zawierać także wyjaśnienia i informacje, pozwalające na prawidłowe wykonanie wezwania (por. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1770/13 - dostępny, jak i pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wezwanie musi więc zawierać precyzyjne określenie, jakie braki formalne mają być uzupełnione oraz w jaki sposób (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 543/12). Podkreślenia wymaga, że do braków formalnych, które kreują obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy w celu ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć tylko te braki, które uniemożliwiają nadanie wnioskowi właściwego biegu. Niewątpliwie takim brakiem będzie brak pełnomocnictwa wskazującego na reprezentację Spółki w postępowaniu zażaleniowym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że braki, o których mowa w przepisie art. 169 § 1 O.p. należy rozumieć szeroko i mogą one dotyczyć istotnego elementu treści pisma, np. podpisu, uzasadnienia, precyzyjnego określenia żądania, daty, jak również pełnomocnictwa. Wszystkie one podlegają uzupełnieniu pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia, a zatem nienadania mu dalszego biegu w postępowaniu (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 753/16). Wskazuje się również, że wymagania co do wskazania żądania wyznacza przedmiot postępowania albo innej czynności w toku postępowania. Brak ten, gdy nie zostanie usunięty, powoduje bezskuteczność wniesionego podania. W takim zakresie, w jakim przepisy prawa materialnego lub przepisy prawa procesowego opierają postępowanie podatkowe na zasadzie skargowości, uzależniając je od złożenia przez stronę żądania, treść tego żądania wyznacza przedmiot postępowania (zob. B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa - komentarz, Wyd. Unimex" Wrocław 2008, s. 699). Mając powyższe na uwadze oraz po lekturze akt administracyjnych niniejszej sprawy, w ocenie Sądu, na uwzględnienie zasługuje rozstrzygnięcie organu z uwagi na brak w aktach dokumentu wskazującego na umocowanie J. T. do zainicjowania postepowania zażaleniowego w imieniu skarżącej Spółki. Dostrzeżony brak uzasadniał wezwanie strony, pismem z dnia 26 lipca 2024 r. na podstawie art. 169 § 1 O.p., do uzupełnienia braku formalnego zażalenia poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa udzielnego J. T. do reprezentowania Spółki w postępowaniu zainicjowanym zażaleniem na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 czerwca 2024 r., w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego pisma. Sąd nie ma przy tym wątpliwości, że opisane wezwanie zawierało precyzyjne określenie, jakie braki formalne mają być uzupełnione, w jaki sposób oraz w jakim terminie ma to nastąpić. Wezwanie zawierało także precyzyjne określenie skutków nie uzupełnienia żądanych braków. Przypomnieć trzeba, iż strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a O.p.). Pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych (art. 138d § 1 O.p.). Pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1, do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających złożenie pełnomocnictwa ogólnego, jego zmianę, odwołanie lub wypowiedzenie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej pełnomocnictwo składa się na piśmie utrwalonym w postaci papierowej według wzoru, o którym mowa w zdaniu pierwszym (art. 138d § 3 O.p.). Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych, zwanym dalej "Centralnym Rejestrem" (art. 138d § 4 O.p.). Z kolei pod pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego (art. 138e § 1 O.p.). Pełnomocnictwo szczególne może być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 138e § 2 O.p.). Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w przypadku, gdy zostały utrwalone w postaci papierowej, składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis (art. 138e § 3 O.p.). Pełnomocnik może okazać oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy (art. 138e § 4 O.p.). W odpowiedzi na wezwanie organu, pismo z dnia 26 lipca 2024 r. J. T. przedłożył dalsze pełnomocnictwo szczególne na formularzu PPS-1, które nie zostało podpisane. Nadto celnie organ zauważył, że w części C formularza PPS-1 "oświadczenie mocodawcy albo pełnomocnika", jako osobę udzielającą pełnomocnictwa wskazano J. T., który we własnym zakresie wskazuje na swoje umocowanie do reprezentowania Spółki w sprawie, co wynika z wypełnionych danych. W części D formularza PPS-1 jako osobę umocowaną do działania w ww. sprawie również wskazano J. T.. Przy czym w poz. 47 nie zawarto adresu elektronicznego. Jednakże w aktach sprawy brak jest dokumentu stwierdzającego, że J. T. jest umocowany przez Spółkę do udzielania dalszych pełnomocnictw. Nie ma również innego dokumentu wskazującego na umocowanie J. T. do reprezentowania Spółki. Nie można za takowy uznać dokumentu pełnomocnictwa z dnia 8 listopada 2022 r., z którego wynika, że prokurent M. K. udzielił J. T. umocowania do reprezentowania Spółki. Po pierwsze brak dokumentu, z którego wynikałoby, że w dacie udzielenia pełnomocnictwa Pan K. był prokurentem Spółki, nie istnieje możliwość zweryfikowania istnienia prokury, ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu pełnego z KRS nie wynika aby prokura została tam ujawniona. Z kolei wpisany do KRS w dniu 28 stycznia 2022 r. J. T. - dyrektor – został z KRS wykreślony w dniu 23 listopada 2023 r., co potwierdza postanowienie SR dla [...] [...] Wydział Gospodarczy KRS z dnia 23 listopada 2023 r., z którego dodatkowo wynika, że J. T. złożył rezygnację, która jest skuteczna z dniem 8 listopada 2022 r. Po wtóre, kserokopia pełnomocnictwa nie zawiera oryginału poświadczenia notarialnego zgodności kopii z okazanym pełnomocnictwem. Wobec powyższego zgodzić należy się z organem, że dokument ten nie jest pełnomocnictwem szczególnym, nosi znamiona pełnomocnictwa ogólnego, jednakże nie został odnaleziony przez organ w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. Nadto z odpisu pełnego z KRS (stan na dzień 17 września 2024 r.) wynika, że J. T. został wpisany do KRS, jako prokurent w dniu 2 września 2024 r., brak innych dokumentów, po analizie których należałoby wyprowadzić wniosek o umocowaniu J. T. do reprezentowania Spółki w postępowaniu zażaleniowym. Reasumując, w ocenie Sądu, dostrzeżone braki obligowały organ podatkowy do zastosowania dyspozycji przewidzianej w art. 169 § 1 O.p. Przepis ten wprowadza jednoznaczną regułę, z której wynika, że jeżeli organ podatkowy dostrzeże braki formalne, zobowiązany jest do wezwania o ich uzupełnienie. Niewątpliwie, przedłożone na wezwanie organu dokumenty nie rozwiały jednoznacznie wątpliwości organu co do umocowania J. T. do występowania w imieniu Spółki w postępowania zażaleniowym, które to ustalenie uzasadniało orzeczenia na podstawie art. 169 § 4 O.p. Skoro wezwany w wyznaczonym terminie nie usunął braku wniosku, spełnione zostały przesłanki do wydania postanowienia o pozostawieniu tego podania bez rozpatrzenia. Z tych wszystkich względów, nie dopatrując się opisanych w skardze naruszeń, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. ds