I SA/Łd 575/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogdan Lubiński Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński ( spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Alina Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2009 roku sprawy ze skargi S.W. i W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok. oddala skargę. I SA/Łd 575/09 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.- P. określił S.W. i W.W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok w kwocie 105.672,90 zł, uznając księgi podatkowe podatników za nierzetelne z powodu nie zewidencjonowania przychodów z określonej ilości przędzy. Na skutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 97.920,30 zł. Na powyższą decyzję skarżący wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi, wskutek której Sąd wyrokiem z dnia 9 listopada 2004 r. uchylił zaskarżoną decyzję stwierdzając, że skarga jest zasadna z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, art. 187 § 1 w związku z art. 122 oraz art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. - zwanej dalej: ord. pod.). W uzasadnieniu wyroku Sąd podkreślił, że organ podatkowy miał obowiązek dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, a ponadto uzasadnienie decyzji nie zawierało ustosunkowania się organu odwoławczego do istotnych twierdzeń podatników, iż nabywali przędzę według wagi handlowej, sprzedawali zaś według niższej wagi rzeczywistej. Na poparcie tych twierdzeń podatnicy złożyli pisemne oświadczenia nabywców oraz sprzedawców przędzy. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po przeprowadzeniu postępowania uzupełniającego oraz uzyskaniu opinii rzeczoznawcy, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P. decyzją z [...] określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok w kwocie 98.040,30 zł. W wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił w części zaskarżoną decyzję i obniżył wysokość tego zobowiązania z kwoty 98.040,30 zł do kwoty 79.141,90 zł. Na powyższą decyzję podatnicy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wyrokiem z dnia 18 lipca 2006 r., sygn. akt l SA/Łd 159/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił powyższą decyzję, a w uzasadnieniu poddał w wątpliwość wartość merytoryczną opinii biegłego, na której oparto zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Ponadto uznał, że na żadnym etapie postępowania nie zakwestionowano w sposób jednoznaczny i skuteczny oceny podatników wyrażonej w piśmie z dnia 10 czerwca 2005 r. Równocześnie Sąd zawarł sugestię o konieczności powołania nowego biegłego. Wykazanie bowiem, że stanowisko podatników nie zasługuje na uwzględnienie, w sposób jednoznaczny może pozwolić rozstrzygnąć występujące w sprawie problemy dotyczące ubytków wagowych magazynowanej przędzy. Dodatkowo podniósł, że organ podatkowy jedynie ogólnikowo odniósł się do twierdzeń skarżącej, iż podatnicy nabywali przędzę według wagi handlowej, sprzedawali zaś według niższej wagi rzeczywistej. W dniu 27 listopada 2006 r. sporządzona została nowa opinia biegłego C.K., w której odniesiono się do poprzedniej opinii M.P., którą przedstawiła strona skarżąca. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] i obniżył wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok z kwoty 98.040,30 zł do kwoty 72.601,10 zł. Organ odwoławczy, podejmując rozstrzygniecie, oparł się na opinii biegłego sądowego C.K., dotyczącej ubytków naturalnych przędzy bawełnianej sprzedawanej w 1999 r. w firmie "A". Ponadto uzupełnił materiał dowodowy zebrany w sprawie. Organ przyznał także, iż istnieje ścisły związek pomiędzy rzeczywistą masą przędzy i rzeczywistą wilgotnością oraz, że na tę drugą mają wpływ podane przez rzeczoznawcę czynniki. Ponadto organ podkreślił jednakże, że biegły M.P. w żadnym stopniu nie przeanalizował danych statystycznych dotyczących temperatury, opadów i wilgotności w Łodzi w 1999 r. w kontekście zapasów przędzy, a wskazywał raczej na możliwość ich wpływu na wilgotność przędzy. Natomiast w ekspertyzie biegłej zamieszczone zostały dane dotyczące miesięcznych temperatur, opadów oraz stanów magazynowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucili jej: naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - zwanej dalej: p.p.s.a.); art. 23 w zw. z art. 193 ord. pod. w zw. z art. 24b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm. - zwanej dalej: u.p.d.o.f.) oraz § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 153, poz. 1475 z późn. zm.), poprzez błędne przyjęcie, iż księgi podatkowe podatników są nierzetelne a tym samym zachodzą przesłanki określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania; wewnętrzną sprzeczność decyzji, a w konsekwencji naruszenie art. 23 § 3 i § 5, art. 120, art. 123 § 1 i art. 200 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i § 2 i art. 122, art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 i § 2, art. 197, art. 233 § 1 pkt 2 lit a, art. 235 w związku z art. 21 § 3 ord. pod., a także art. 26 ust. 1 pkt 8 ord. pod. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 10 stycznia 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 717/07) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarga jest w części zasadna. Organy podatkowe przy ponownym zbieraniu materiału dowodowego szczegółowo i konkretnie wskazały jacy kontrahenci i według jakiej wagi nabywali przędzę od firmy "A" oraz trafnie przeciwstawiły twierdzenia podatników co do tego, że nabywali przędzę po cenie handlowej a sprzedawali według ceny rzeczywistej (niższej). Zasadnie powołano się przy tym na opinię biegłej, która jednoznacznie wskazała, że w Polsce, w obrocie przędzą stosowane są rozliczenia w oparciu o wagę handlową i nie ma żadnych przesłanek, dla których podatnicy mieli odstępować od nich "w 2000 r.". Wniosek ten jest tym bardziej oczywisty, że kupno przędzy po wyższej cenie i jej sprzedaż po cenie niższej oznaczałoby, iż podatnicy z góry zakładali wygenerowanie straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Biegła nie wykroczyła w swej opinii poza zakres swej specjalizacji fachowej, a organy podatkowe były uprawnione do wykorzystania przedmiotowej opinii w budowaniu stanu faktycznego w sprawie. Dla twierdzenia, że obrót przędzą następował w oparciu o wagę handlową, a nie rzeczywistą, jest w istocie bez znaczenia czy przeprowadzono badania wilgotności poszczególnych partii przędzy zalegającej w magazynie firm skarżących, które pozwoliłyby na ustalenie wielkości ubytków. Ponadto przędze te zalegały w jednym magazynie. W tej sytuacji ustalenie, jak chciała tego strona skarżąca, iż przędza należąca do jednego z małżonków stała się lżejsza, podczas, gdy drugiego z nich okazała się cięższa niż w dacie zakupu stałoby w sprzeczności z zasadami logiki i zdrowego rozsądku. Różnice między ilością zakupionej i sprzedanej przędzy, wynikające z prowadzonych przez podatników ksiąg podatkowych, nie mogły zostać wyjaśnione poprzez istnienie ubytków naturalnych. Konsekwencją powyższego było nieuznanie za dowód nierzetelnie prowadzonych ksiąg podatkowych. Wbrew stanowisku zawartemu w skardze organy podatkowe w sposób wnikliwy uzasadniły przyjętą metodę oszacowania i jej wybór. Pozostałe zarzuty skargi, w tym zwłaszcza dotyczące zawyżenia marży handlowej, nie mogły być uznane za zasadne już choćby z tego powodu, że wyliczenie owej marży nastąpiło na podstawie dokumentów przedstawionych przez skarżących. Natomiast za zasadny Sąd uznany zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 ord. pod. w zakresie nieuznania za koszty uzyskania przychodów "ryczałtowego kosztu" utrzymania biura. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wniosek skarżących był nieuprawniony bowiem we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej podano inny adres siedziby firmy. W dniu 11 stycznia 1999 dokonano rejestracji działalności gospodarczej "A", prowadzonej w Łodzi przy ulicy A. Zauważył, że organy podatkowe nie kwestionowały tej lokalizacji biura, a jedynie sposób i wysokość wyliczenia rocznych kosztów jego utrzymania. Jeżeli zaś, odmowa uznania kosztów utrzymania biura, jak to wynika z treści zaskarżonej decyzji, uzasadniona była przede wszystkim wskazaniem, iż wniosek dotyczył lokalizacji biura, to odmowa taka winna być poprzedzona postępowaniem wyjaśniającym, które bezsprzecznie potwierdzi siedzibę firmy. Przy ponownym rozpoznawaniu przedmiotowej sprawy organ administracji winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające z zachowaniem reguł określonych w Ordynacji podatkowej, a w szczególności jednoznacznie ustalić siedzibę biura i dopiero wtedy orzekać o uznaniu za koszt uzyskania przychodu ryczałtowego kosztu jego utrzymania. Od powyższego wyroku skarżący wnieśli skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 14 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 661/08), oddalił skargę kasacyjną podzielając przy tym w pełni stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Mając na uwadze powyższe orzecznictwo, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dokonał ponownie analizy całego zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego w wyniku czego uznał za koszt uzyskania przychodów kwotę 9.640 zł z tytułu utrzymania biura. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] uchylił w części zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji z dnia 1 lipca 2005 r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym za 1999 rok i obniżył wysokość tego zobowiązania z kwoty 98.040,30 zł do kwoty 68.745,10 zł. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnieśli S. i W. W., zarzucając zaskarżonym decyzjom naruszenie: 1) przepisu art. 23 w związku z art. 193 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisu § 10 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, poprzez błędne przyjęcie, że księgi podatkowe podatników są nierzetelne, a tym samym zachodzą przesłanki określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania; 2) przepisu art. 23 § 3 i § 5 Ordynacji podatkowej, poprzez określenie podstawy opodatkowania w wysokości rażąco odmiennej od rzeczywistej oraz brak wskazania zarówno metody jak i uzasadnienia jej zastosowania; 3) przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej w szczególności, poprzez wydanie decyzji nieznanej ustawie; 4) art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie podatnikom realizacji swoich uprawnień w postępowaniu przed organem l instancji, a których zgłoszenie nie zostało uwzględnione przez organ odwoławczy, art. 124 oraz art. 125 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; 5) przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności: - ustalenia stanu zapasów towarów w poszczególnych miesiącach, - nie wyjaśnienie jaka była rynkowa wartość marży stosowanej w 1999 r. przez hurtowników przędzy bawełnianej, a także rzeczywistej wartości sprzedaży W.W. udokumentowanej w fakturach sprzedażowych; 5) przepisów art. 180 § 1, 181 § 1, 187 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; 6) art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie ustalenia, iż jedynie ubytki towaru na poziomie 2% stanowią ubytki naturalne w oparciu o opinię biegłego z zakresu wiedzy specjalnej nie odpowiadającemu potrzebom niniejszej sprawy tj. towaroznawstwa z wykształceniem uniwersyteckim w sytuacji, gdy ze złożonej do akt sprawy opinii dr inż. M.P. wynika, iż możliwe zmiany wilgotności przędzy bawełnianej obejmują znacznie szerszy zakres tj. 2,5 - 9,5%. W ocenie skarżących organy podatkowe dopuściły się zarówno naruszenia przepisów z zakresu prawa materialnego jak również procedury podatkowej. Zgłaszane dotychczas zarzuty w szczególności w zakresie uznania ksiąg podatkowych za nierzetelne oraz dokonanego szacunku pozostają w dalszym ciągu w ocenie skarżących aktualne. Ponadto skarżący zakwestionowali ustaloną przez organy podatkowe ilość sprzedanej przędzy wynikającej z wystawionych faktur sprzedaży w wysokości 253.393,44 kg, gdyż z kontroli krzyżowych wynika przyjęta przez biegłą ilość 265.882,74 kg. Skarżący zarzucają, iż nie dokonano zsumowania faktur sprzedaży co miało wpływ na wartość sprzedaży oraz ocenę wysokości osiąganej marży. Nadto skarżący podnieśli, iż w toku prowadzonego postępowania organy podatkowe odmawiały przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mających na celu wykazanie, iż w rzeczywistości w działalności skarżących zanotowano ubytki naturalne zaistniałe zarówno na skutek procesów wysychania, jak i związanych z odliczaniem wagi opakowań rozważaniem itp. Ponadto skarżący twierdzą, że przez wiele lat mimo składanych wniosków organy podatkowe odmawiały im dopuszczenia dowodu z opinii biegłego. W konsekwencji spowodowało to brak możliwości wyliczenia rzeczywistej wartości ubytków naturalnych. Nie sposób także zdaniem skarżących pominąć kwestii oceny prawidłowości wydanych przez biegłych opinii znajdujących się w aktach sprawy zarówno co do zakresu uprawnień posiadanych przez biegłych jak i co do rzetelności i merytorycznej poprawności wysnutych przez nich wniosków. Przedłożone do akt sprawy materiały naukowe dotyczące problematyki sprawy zostały pominięte. Skarżący podnieśli również, iż pomimo składanych wniosków organ odwoławczy nie przeprowadził analizy czasu i okresu składowania przędzy przez poszczególnych podatników w kontekście wpływu okresu składowania przędzy na procesy wysychania przędzy. Konsekwencją było przyjęcie, iż niemożliwym jest aby w tym samym magazynie u jednego podatnika przędza wysychała, a u drugiego butwiała. Wyjaśniają jednocześnie, że zaistniałe różnice w stanach obydwu firm wynikały z faktu, iż przędza kupowana przez S.W. była składowana bardzo krótko, a w firmie W.W. leżakowała długi okres. Końcowo skarżący podnieśli, że w sytuacji gdy dochodzi do rozbieżności pomiędzy treścią opinii biegłych powołanych przez urząd, a treścią opinii prywatnych złożonych przez podatnika, za jedynie słuszną uznaje się opinię zleconą przez organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby skarbowej w Ł., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W pierwszej kolejności zauważyć wypada, iż stosownie do treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., cytowanej dalej jako p.p.s.a.) Sąd związany jest oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 stycznia 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 717/07). Zgodnie bowiem z w/w przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, tylekroć będzie on związany oceną prawną wyrażoną we wcześniejszym orzeczeniu. Orzeczenie sądu administracyjnego wywiera zatem skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Wyjaśnić należy, że przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie administracji oraz sądzie, może być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego lub po wzruszeniu wyroku. Ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. W zakresie oceny prawnej mieści się zarówno krytyka zaskarżonego rozstrzygnięcia w aspekcie prawnym, jak i wyjaśnienie, dlaczego zastosowanie przepisów prawa zostało w danym konkretnym przypadku uznane przez sąd administracyjny za błędne i jakie, zdaniem tego sądu, przepisy prawne powinny być zastosowane lub jaka powinna być ich interpretacja, aby rozstrzygnięcie organu administracyjnego mogło być uznane za zgodne z prawem. Związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu cytowanego przepisu oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się orzeczeniu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej. W tej sytuacji podkreślić należy, że zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy, wskazać zatem należy, że rozpatrując ponownie niniejszą sprawę organ odwoławczy był związany oceną prawną zawartą w poprzednim wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 stycznia 2008 r. Należy zatem przypomnieć, że w cyt. wyroku Sąd podzielił co do zasady stanowisko organów podatkowych, uznając za zasadny jedynie zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie nieuznania za koszty uzyskania przychodów "ryczałtowego kosztu" utrzymania biura. Sąd zauważył, że organy podatkowe nie kwestionowały tej lokalizacji biura, a jedynie sposób i wysokość wyliczenia rocznych kosztów jego utrzymania. Jeżeli zaś, odmowa uznania kosztów utrzymania biura, uzasadniona była przede wszystkim wskazaniem, iż wniosek dotyczył lokalizacji biura, to odmowa taka winna być – wskazał Sąd - poprzedzona postępowaniem wyjaśniającym, które bezsprzecznie potwierdzi siedzibę firmy. Z tego tylko powodu Sąd uchylił wcześniejszą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. W ocenie składu orzekającego organy administracji zastosowały się do wytycznych Sądu zawartych we wcześniejszym wyroku, a tym samym zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji są zasadne i zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym. Organy bowiem, mając na uwadze wytyczne Sądu, ponownie rozpoznając sprawę, przeprowadziły w tym zakresie postępowanie wyjaśniające z zachowaniem reguł określonych w Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czego uznały za koszt uzyskania przychodów kwotę 9.640 zł z tytułu utrzymania biura. Skoro zatem organy podatkowe uzupełniły w całości postępowanie w zakresie w jakim zobowiązał je Sąd wyrokiem z dnia 10 stycznia 2008 r., to mając na uwadze treść art. 153 p.p.s.a., a w szczególności to, iż Sąd we wcześniejszym wyroku uznał pozostałe postępowanie organów za prawidłowe, to brak było jakichkolwiek podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zaakcentować trzeba, iż kwestie związane z zarzutami podniesionymi w skardze były już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, które nie uznały zarzutów skarżących. Istotne w tym kontekście jest podkreślenie, iż przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący co oznacza, że ani organ administracji publicznej ani sąd orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziłoby do niespójności działania systemu władzy publicznej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie i na Sądzie może być wyłączony tyko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem (por. np wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 2408/98, LEX 44392). Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił jako niezasadną. A.K.