I SA/Łd 593/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2017 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP [...] [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 r. oddala skargę. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. postanowił przedłużyć M. S. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 242 067 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 r. – do dnia 30 czerwca 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia strony, postanowieniem z[...] r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia wskazano w szczególności, że [...] r. podatnik złożył deklarację VAT-7 za kwiecień 2016 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym w wysokości 242 067 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. W celu sprawdzenia zasadności zwrotu za kwiecień 2016r. organ I instancji wszczął kontrolę podatkową. W trakcie kontroli podatkowej organ pierwszej instancji ustalił, że podatnik zadeklarował w kwietniu 2016 r. transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów – dysków SSD w ilościach hurtowych na łączną wartość 1 198 812,20 zł na rzecz jednego kontrahenta z Łotwy. Nabycie ww. towarów udokumentowane zostało fakturami VAT wystawionymi przez kontrahentów krajowych, tj. A K. J., [...] Ł. oraz B M. J., [...] W. Zapłata dokonana była przelewem bankowym. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że podatnik dokonuje zakupu dysków SSD w ilościach hurtowych zamówionych przez kontrahenta łotewskiego. Płatności pomiędzy kontrahentami krajowymi i zagranicznymi dokonywane są zwykle w ciągu jednego dnia. Towar przechowywany jest w centrum logistycznym C Sp. z o.o. i zwalniany na rzecz kolejnych kontrahentów. W toku prowadzonej kontroli podatkowej organ pierwszej instancji wystąpił do krajowych organów podatkowych o sprawdzenie rzetelności transakcji u dostawców towarów. Z otrzymanych dotychczas odpowiedzi wynika, że nadal prowadzona jest kontrola podatkowa w B M. J. W ramach wymiany informacji wewnątrzwspólnotowych organ pierwszej instancji otrzymał odpowiedź w zakresie ustaleń dokonanych w sprawie transakcji przeprowadzonych przez "D" M. S. na rzecz podmiotów z Łotwy. Rozliczenie ww. transakcji po stronie wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zostało potwierdzone. Ustalono również, że dyski SSD zakupione przez łotewską firmę zostały odsprzedane kolejnym kontrahentom z innych państw Unii Europejskiej w takich samych ilościach i krótkim odstępie czasu. Nadal trwają czynności mające na celu potwierdzenie dostaw do kolejnych nabywców towarów z państw Unii Europejskiej. Szczegółowa analiza dokonana wobec kontrahentów na poszczególnych etapach transakcji unijnych pozwoli wyeliminować zdarzenia skutkujące uznaniem tych transakcji za oszustwo podatkowe polegające na próbie wyłudzenia podatku VAT. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że uzasadniona jest ostrożność organu podatkowego pierwszej instancji przy dokonywaniu spornego zwrotu. Powołując się na brzmienie cytowanego we wcześniejszej części niniejszego postanowienia przepisu art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., jak i na orzecznictwo sądów administracyjnych zapadłe w podobnych sprawach, zauważył, że organ podatkowy - jako jedyny uprawniony do oceny zasadności wykazanego w deklaracji zwrotu podatku VAT - ma prawo, w przypadku powzięcia jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości, przedłużyć termin zwrotu do czasu zakończenia czynności wyjaśniających jego zasadność oraz jako dominus litis decyduje, jakie dowody są niezbędne dla stwierdzenia zasadności zwrotu podatku. Ustawodawca nie związał organu żadnymi ograniczeniami w tej mierze. W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji dokonał analizy złożonych przez podatnika dokumentów źródłowych, jak i sam przeprowadził szereg czynności. Zgromadzony materiał dowodowy - zdaniem organu drugiej instancji - z całą pewnością mógł nasunąć istotne wątpliwości, co do rzeczywistego charakteru transakcji, których przedmiotem były dyski SSD. W szczególności chodzi o następujące okoliczności, które zostały ujawnione w toku kontroli: - szybkość obrotu towaru o znacznej wartości na co wskazuje analiza kart magazynowych, - dokonywanie zakupu towaru pod konkretne zamówienia kontrahentów z Łotwy, - całkowite odformalizowanie transakcji - brak zawartych umów o współpracy, - rozmiar działalności strony biorąc pod uwagę fakt, że podatnik prowadzi działalność w miejscu zamieszkania oraz nie zatrudnia żadnych pracowników. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym wykazanego w złożonej przez stronę deklaracji podatkowej VAT-7 za kwiecień 2016 r. W związku z powyższym w celu uzyskania kompletnego materiału dowodowego oraz dokonania wszechstronnej analizy stanu faktycznego, oceny prawnej przedmiotowej sprawy i końcowo ustalenia zasadności zwrotu koniecznym było wydanie na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług postanowienia przedłużającego termin zwrotu podatku za ww. okres rozliczeniowy. Podkreślono, że przepisy podatkowe dają podatnikowi należyte gwarancje ochrony jego praw i interesów. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 zd. 3 ustawy o podatku VAT, jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zatem w przypadku, gdy w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. uzna, że wykazany przez stronę w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r. zwrot podatku w wysokości 242 067 zł jest zasadny, wówczas zostanie on dokonany wraz z należnymi odsetkami. Z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie wynika, że nie doszło do naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów art. 125 i art. 139 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. Ustawodawca wprost dopuszcza możliwość niedochowania zasady szybkiego załatwienia sprawy dając prymat innym zasadom postępowania, w szczególności zasadzie nakierowanej na dokładne wyjaśnienie sprawy oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, które to stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2016 sygn. akt I FSK 481/15). Z akt sprawy zaś wynika, że organ pierwszej instancji podjął szereg działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie naruszając tym samym podstawowych zasad postępowania podatkowego. Materiał zgromadzony w sprawie nie daje podstaw do zajęcia innego stanowiska niż przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. W skardze do sądu administracyjnego na powyższe postanowienie M. S. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżący podniósł zarzuty naruszenia następujących przepisów: art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa był uprawniony do podjęcia czynności, o których mowa w postanowieniu o przedłużeniu terminu do zwrotu nadpłaty podatku naliczonego nad należnym, art. 121 § 2 oraz art. 217 § 2, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacja podatkowa, poprzez bezzasadną akceptację, iż uzasadnienie postanowienia organu administracji jest wyczerpujące i czyni zasadność podstawowym przesłanką, jakie należy spełnić, aby przedłużenie terminu do zwrotu podatku naliczonego nad należnym było zasadne, art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacja podatkowa, poprzez bezpodstawne przyjęcie, iż przedłużenie terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest zasadne w przedmiotowej sprawie na podstawie okoliczności wskazanych w postanowieniu organu podatkowego, a tym samym uzasadnienie rzeczonego postanowienia za zgodne z prawem, art. 125 w związku z art. 139 § 2 Ordynacja podatkowa, przez nieuzasadnione wydłużanie prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na należnym w rozliczeniu za maj 2015 r. w przypadku zgromadzenia niezbędnych danych i informacji do zbadania zasadności dokonywanego zwrotu, art. 86 ust. 2 i art. 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, polegające na zaakceptowaniu naruszenia przez organ administracji zasady neutralności podatku VAT, zasady proporcjonalności i naruszenia prawa strony do odliczenia podatku naliczonego nad należnym; - art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, a także art. 178 i n. Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/WE, przez ich niezastosowanie i w efekcie pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, który działał w dobrej wierze, co jest niezgodne z zasadą neutralności, a nadto zaakceptowanie naruszenia przez organ administracji zasady neutralności podatku VAT, zasady proporcjonalności i naruszenia prawa strony do odliczenia podatku naliczonego, art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez jego nieprawidłową interpretację polegającą na przyjęciu, że organ administracji ma bardzo dużą swobodę w korzystaniu z instytucji przedłużenia terminu do zwrotu podatku VAT i nie jest zobligowany do sprecyzowania podstaw skorzystania z niej, co skutkuje jego błędnym zastosowaniem w przedmiotowej sprawie, art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez niedokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w ustawowo wymaganym terminie, w sytuacji gdy zgromadzone w toku kontroli dowody nie budzą wątpliwości co do rzeczywistego charakteru dokonanych nabyć i dostaw oraz co do faktu rozliczenia dostaw na rzecz strony przez jego dostawców. W uzasadnieniu skargi podatnik ponownie podkreślił, że w trakcie kontroli prowadzonej przez 6 miesięcy zebrano wystarczającą ilość materiału dowodowego, ponadto na dzień złożenia skargi kontrola trwa nadal. Strona stwierdza, że organ pierwszej instancji ponawia wyłącznie pisma dotyczące kontroli prowadzonej wobec kontrahentów skarżącego. Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podtrzymując stanowisko organu pierwszej instancji zaakceptował fakt naruszenia przez organ podatkowy zasady neutralności podatku VAT, zasady proporcjonalności i naruszenia prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem strony organ podatkowy nie może jednak w sposób systematyczny podważać prawa do odliczenia podatku, które to prawo jest fundamentalną zasadą wspólnego systemu VAT. Na potwierdzenie powyższej tezy przywołano wyrok TSUE nr C-80/11 i C-142/11. Dalej podatnik podnosi, że prowadzi działalność od wielu lat i sumiennie wypełnia swoje zobowiązania publicznoprawne w wymaganym prawem zakresie. W ocenie strony organ w zaskarżonym postanowieniu nie wskazał istnienia obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że wiedziała lub powinna wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez kontrahenta. Konkludując w ocenie skarżącego, spełniono wszystkie wymogi, aby otrzymać zwrot podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2016 r. bez zbędnej zwłoki. Wszelkie przedłużanie terminu zwrotu VAT w przedmiotowej sprawie jest nieuzasadnione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2016 r. - do dnia 30 czerwca 2017 r. Podstawę prawną do takiego działania stanowił przepis art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 710 ze zm.). Zgodnie z powołanym przepisem (zdanie 2), jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Z powyższego przepisu wynika, ze warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość przedłużenia zwrotu podatku VAT jest wymóg "dodatkowego zweryfikowania" zasadności zwrotu podatku VAT. Przy czym organ podatkowy podejmując decyzję o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika. Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniach, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Z powyższych przyczyn niezasadne są podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty naruszenia przepisów art. 86 ust. 1, 2 i 6 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, art. 178 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT. W zaskarżonym postanowieniu nie rozstrzygnięto bowiem, że podatnik nie ma prawa do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, co może nastąpić dopiero przy merytorycznym rozstrzygnięciu sprawy. Organ natomiast trafnie wskazał na okoliczności przemawiające za potrzebą dalszej weryfikacji zasadności wniosku o zwrot podatku. Nie jest sporne, że podatnik dysponuje fakturami zakupu i dowodami zapłaty na rzecz B M. J. i A K. J.. Transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz kontrahenta łotewskiego zostały potwierdzone przez właściwe organy podatkowe tego kraju. Jednak u dostawcy skarżącego (B M. J.) w dalszym ciągu jest prowadzona kontrola podatkowa dotycząca transakcji w badanym okresie. Przedmiotem obrotu były dyski SSD. a w obrocie towarami tego rodzaju stosunkowo często dochodzi do nieprawidłowości. Sprzedane przez skarżącego towary nie trafiły do odbiorców detalicznych, ale w krótkich odstępach czasu i w takich samych ilościach zostały odsprzedane kolejnym kontrahentom z innych państw Unii Europejskiej. Podatnik nie zatrudnia żadnych pracowników, uczestniczy w obrocie towarami o znacznej wartości, nie zawarł pisemnych umów o współpracę ze swoimi kontrahentami. Będący przedmiotem obrotu towar był przechowywany w centrum logistycznym C Sp. z o.o. i zwalniany na rzecz kolejnych kontrahentów. Wskazane przez organy okoliczności pozwalają na podjęcie wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu, charakteru i celu dokonywanych transakcji. Interpretacja gramatyczna art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT wystarczą wątpliwości organu. W zaskarżonym postanowieniu przekonująco wskazano na te wątpliwości i konieczność podjęcia dalszych działań zmierzających do wyjaśnienia rzeczywistego celu przeprowadzonych transakcji i ustalenia, czy z tymi transakcjami nie są związane nieprawidłowości. Przed wyjaśnieniem, czy w ramach obrotu telefonami komórkowymi i kamerami doszło do naruszenia przepisów ustawy o VAT przedwczesna jest ocena, czy skarżący miał świadomość udziału w transakcjach związanych z nieprawidłowościami. Zwalczanie ewentualnych nadużyć w zakresie podatku VAT jest obowiązkiem organów podatkowych oraz celem uznanym i stosowanym przez Unię Europejską (dyrektywy). Zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko (art. 125 § 1 o.p.), a załatwienie sprawy szczególnie skomplikowanej powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od wszczęcia postępowania (art. 139 § 1 o.p.). Nie oznacza to jednak, że w każdym wypadku zwrot podatku VAT powinien nastąpić w terminie wskazanym przez podatnika. Przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT pozwala na przedłużenie takiego terminu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, a organy wykazały, że przesłanki z powołanego przepisu zostały spełnione. Działania organu mają oparcie w obowiązujących przepisach prawa i nie naruszają ogólnych zasad postępowania podatkowego. Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), należało orzec jak w sentencji wyroku. P.C.