I SA/Łd 637/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i Wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w Ł. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r.. oddala skargę. I SA/Łd 637/15 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przedłużył A. spółka z o.o. i B. Spółce jawnej z siedzibą w Ł. do dnia 31 lipca 2015 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 19.729 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za 07/2014 r. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 20.08.2014 r. wpłynęła do Urzędu Skarbowego [...] deklaracja podatkowa VAT-7 za 07/2014 r., w której kontrolowana Spółka wykazała: – dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju: podstawa opodatkowania 15 996 zł, – dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowaną stawką 23%: podstawa opodatkowania 4 332 269 zł i podatek należny 996 422 zł, – wewnątrzwspólnotową dostawę towarów: podstawa opodatkowania 2 941 299 zł, – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów: podstawa opodatkowania 2 568 22 zł i podatek należny 590 691 zł, – dostawę towarów oraz świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca: podstawa opodatkowania 928 071 zł, – nabycie towarów i usług pozostałych: wartość netto 6 987 466 zł i podatek naliczony 1 606 842 zł, – razem kwotę podatku naliczonego do odliczenia: 1 606 842 zł, – nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni: 19 729 zł. Postanowieniem z dnia 11.09.2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowił przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 19 729 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. do dnia 16.02.2015 r. W dniu 16.01.2015r. została wszczęta wobec A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i B. Spółka Jawna kontrola podatkowa w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za 01.07.2014 r. - 31.08.2014 r. W rezultacie przeprowadzonych do dnia wydania niniejszego postanowienia czynności kontrolnych w zakresie zwrotu w podatku od towarów i usług za 07/2014 r. powstały, w ocenie organu podatkowego, wątpliwości odnośnie rzeczywistego przebiegu transakcji dostaw i nabyć w kontrolowanym okresie, w szczególności dotyczące obrotu towarami w postaci oleju rzepakowego oraz makuchu rzepakowego. W opinii organu podatkowego zachodzi konieczność szczegółowej weryfikacji posiadanej dokumentacji, jak również faktycznych okoliczności przebiegu transakcji w okresie objętym kontrolą. Organ podatkowy wskazał, że wystąpił z wnioskami do innych organów podatkowych w zakresie weryfikacji posiadanej dokumentacji oraz ustalenia faktycznego przebiegu transakcji u kontrahentów, jak również w ramach wymiany informacji w zakresie podatku od towarów i usług z wnioskiem do administracji słowackiej o weryfikację transakcji wewnątrzwspólnotowych wskazanych przez podatnika w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. Wobec powyższego oraz mając na uwadze brak odpowiedzi na istotne dla oceny sprawy będącej przedmiotem kontroli, wnioski skierowane do innych organów podatkowych oraz do słowackiej administracji podatkowej, zdaniem o organu podatkowego, nie ma możliwości zakończenia kontroli i dokonania zwrotu do dnia 16.02.2015 r., tj. w terminie określonym na podstawie postanowienia z dnia 11 września 2014 r. Powołując się na treść art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług uznano za zasadne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za 07/2014 r. w kwocie 19 729 zł, do dnia 31.07.2015 r. Pismem z dnia 19 lutego 2015 r., nadanym w placówce pocztowej w dniu 20 lutego 2015 r., skarżąca spółka wezwała Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] do usunięcia naruszenia prawa przez uchylenie w całości postanowienia z dnia [...] r. oraz o zwrot nadwyżki w kwocie wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. Pismem z dnia 26 marca 2015 r. organ poinformował stronę skarżącą, że brak jest podstaw do uznania tego wezwania za uzasadnione. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: a) art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez: – uznanie, że w niniejszej sprawie zasadność zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za okres lipca 2014 r. wymaga dodatkowego zweryfikowania, – przedłużenie terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres rozliczeniowy lipca 2014 r. po jego wyekspirowaniu, b) art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: o. p.) poprzez bezprawne i nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za okres lipca 2014 r., do dnia 31 lipca 2015 r., c) art. 120, 121, 124 o.p. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 219 o.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy VAT poprzez brak wskazania w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] r. wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w Ł., istotnych wątpliwości determinujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za okres lipca 2014 r. d) art. 145 § 2 o.p. poprzez doręczenie zaskarżonego postanowienia bezpośrednio skarżącemu, pomimo iż skarżący ustanowił pełnomocnika w zakresie dotyczącym zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.729,00 zł wskazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r., a pełnomocnictwo to doręczono Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...]. Mając na uwadze powyższe zarzuty A. Sp. z o.o. i B. Sp. j. wniosła o uchylenie w całości postanowienia z dnia [...] r., wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] i zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania ustalonych według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż organ podatkowy nie zrealizował we właściwym terminie (tj. 25 dniowym), wynikającym z przepisów ustawy VAT, obowiązku zwrotu na rzecz podatnika wykazanej przez niego w deklaracji podatkowej za lipiec 2014 r., nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Podniesiono, że na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 4 września 2014 r. zostały niezwłocznie przedłożone określone w powyższym piśmie dokumenty. Zaznaczono również, że postanowieniem z dnia 11 września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w Ł. wskazał na potrzebę podjęcia czynności sprawdzających w odniesieniu do uprawnienia skarżącego do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres lipca 2014 r. oraz w związku z tym przedłużył termin do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres lipca 2014 r., do dnia 16 lutego 2015 r. Wskazano ponadto, że kolejnym postanowieniem z dnia [...] r. termin do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.729 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. został przedłużony do dnia 31 lipca 2015 r. Zaznaczono również, iż powyższe postanowienie zostało zaadresowane i wysłane bezpośrednio do skarżącego, pomimo iż w aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu Z. W., w zakresie postępowania dotyczącego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wskazanej w deklaracji VAT - 7 za lipiec 2014 r. Podkreślono, że do dnia sporządzenia skargi nie stwierdzono jakichkolwiek nieprawidłowości, co do rozliczeń skarżącego w podatku od towarów i usług za okres lipca 2014 r., a tym samym po stronie organu nie mogły pojawić się jakiekolwiek wątpliwości w zakresie prawidłowości tych rozliczeń. Wskazano, że jedynie istnienie po stronie organu podatkowego istotnych wątpliwości co do zasadności zwrotu, umożliwia przedłużenie terminu do tegoż zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, a brak takich wątpliwości po stronie organu upoważnia do stwierdzenia, że działania podejmowane w celu przedłużenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym są z mocą wsteczną (ex tunc) wadliwe. Podniesiono, iż w stosunku do skarżącego organ podatkowy w sposób nieuzasadniony podważa prawo do zwrotu, wynikające z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Autor skargi wskazał, że czynności podjęte w niniejszej sprawie ograniczyły się do wezwania skarżącego do okazania określonych dokumentów, które zostały przedłożone. W dniu 14 października 2014 r. został podpisany protokół z czynności sprawdzających dotyczący okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., w którym nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości, a tym samym zakończono czynności sprawdzające wobec skarżącego w ww. zakresie. Zdaniem skarżącego podstawą do wydania postanowienia z dnia [...] r., , którym pierwotnie przedłużono termin zwrotu podatku do 16 lutego 2015 r., jest wskazany przez organ podatkowy przepis art. 274 b § 1 o.p. Na mocy tego przepisu w/wym. postanowienie mogło być skuteczne do dnia 14 października 2014 r. , t.j. do dnia zakończenia czynności sprawdzających. Skarżący zarzuca, iż od dnia zakończenia przedmiotowych czynności sprawdzających (14 października 2014 r.) do dnia wszczęcia kontroli podatkowej (16 stycznia 2015 r.) organ podatkowy nie podjął jakichkolwiek działań, w tym zmierzających bezpośrednio do zakończenia postępowania i w konsekwencji nie zwrócił nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres rozliczeniowy lipca 2014 r. W ocenie skarżącego samo wszczęcie kontroli miało na celu jedynie uzasadnienie kolejnego przedłużenia terminu do zwrotu za okres lipca 2014 r., które zostało ostatecznie dokonane zaskarżonym postanowieniem. W ocenie skarżącego w uzasadnieniu postanowienia nie wskazano na jakiekolwiek nieprawidłowości lub wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego. Tym bardziej nie wskazano na wątpliwości o charakterze istotnym, które by uzasadniały działanie organu podatkowego w tej sprawie. Ponadto skarżący wskazał, że takie działania jak opisane powyżej, wielokrotnie się powtarzające w stosunku do podatnika (w przypadku zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za kwiecień, maj i grudzień 2013 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i listopad 2014 r.) są niedopuszczalne, gdyż nie jest możliwe, poprzez stosowanie środków, o których mowa m.in. w art. 87 ust. 2 ustawy VAT, stałe i systematyczne podważanie prawa podatnika do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego. Zdaniem skarżącego argumentacja podniesiona w zaskarżonym postanowieniu stanowi naruszenie przez organ podatkowy przepisów O.p.: zasady praworządności (art. 120), prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1), czy zasadę działania w sposób wnikliwy i szybki (art.125 § 1). Ponadto zdaniem Spółki przedmiotowe postanowienie jest bezskuteczne i w jej ocenie winno być uchylone w całości z uwagi na fakt, iż skarżący w ramach czynności sprawdzających w zakresie okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług za okres lipca 2014 r. przedłożył pełnomocnictwo z dnia 18 września 2014 r. wraz z dowodem uiszczenia opłaty skarbowej obejmujące swym zakresem "postępowanie dotyczące zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.729,00 zł wskazanej w deklaracji VAT za lipiec 2014 r." W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, szczegółowo przedstawiając stan faktyczny i podjęte działania związane z załatwieniem sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie - czy organ podatkowy w sposób zasadny dokonał przedłużenia zwrotu na konto podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2014 r. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z wyżej przywołanych przepisów wynika, że organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu w różnych formach. W związku z tym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może zostać wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W przedmiotowej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w ramach kontroli podatkowej w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za okres 01.07.2014r. - 31.08.2014r. Interpretacja przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczą wątpliwości organu. Należy jednak zauważyć, że z zasady neutralności podatku wynika, iż nie są dopuszczalne zbyt daleko idące ograniczenia ani co do kwoty, ani co do terminu dokonania zwrotu. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 18 grudnia 1997 r. w połączonych sprawach Garage Molenheide BVBA (C-286/94), Peter Schepens (C-340/95), Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV (BRD) (C-401/95) and Sanders BVBA (C-47/96) v. Belgische Staat stwierdzono, że stosowanie tego rodzaju środków przez państwo członkowskie, co do zasady nie jest wykluczone. Trybunał Unii Europejskiej jednakże podkreślił w uzasadnieniu orzeczenia, że choć stosowanie tego rodzaju środków - które mają na celu zapewnienie możliwie najskuteczniejszej ochrony interesów budżetu (Skarbu Państwa) - jest dopuszczalne, to jednak nie mogą one iść dalej, niż jest to konieczne do osiągnięcia tego celu (ochrony interesów budżetowych). Dlatego też środki te nie mogą być stosowane w taki sposób, jaki prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku, które to prawo jest fundamentalną zasadą wspólnego systemu VAT. Sprzeczne byłoby to bowiem z zasadą proporcjonalności. Trybunał wskazał następnie, że zasadniczo sprawą sądu krajowego jest badanie, czy w konkretnej sytuacji dane regulacje naruszają zasadę proporcjonalności. Wobec powyższego organ podatkowy orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu powinien wykazać, iż nie działa w sposób dowolny, ale przedstawić stanowisko świadczące o konieczności weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano w sposób ogólny, że w dniu 16 stycznia 2015 r. wszczęta została wobec skarżącej spółki kontrola podatkowa w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i sierpień 2014 r., która na dzień wydania zaskarżonego postanowienia nie została zakończona. Ponadto wskazano, że wystąpiono do innych organów podatkowych w zakresie weryfikacji posiadanej dokumentacji oraz ustalenia faktycznego przebiegu transakcji u kontrahentów, jak również w ramach wymiany informacji w zakresie podatku od towarów i usług z wnioskami z dnia 29.10.2014 r. i z dnia 10.11.2014 r. do słowackiej administracji podatkowej o sprawdzenie wewnątrzwspólnotowych transakcji wskazanych przez podatnika w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r., w tym w zakresie dostaw towarów na rzecz firm: C., A. 6, [...], Slovensko/Slowacja, [...] oraz D., A. 6, [...], Slovensko/Slowacja, [...], a informacje pochodzące od tej administracji mogą mieć znaczący wpływ na ocenę prawidłowości przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych, zwłaszcza że dotyczą one transakcji kupna-sprzedaży oleju rzepakowego oraz makuchu rzepakowego, tj. towaru, w odniesieniu do którego zidentyfikowano wysokie ryzyko wystąpienia nadużyć podatkowych. W ocenie Sądu, jeżeli od 16 stycznia 2015 r. w Spółce A. prowadzona jest kontrola podatkowa w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec - sierpień 2014 r. i przedłużenie zwrotu podatku związane jest właśnie z prowadzoną wobec podatnika kontrolą podatkową, to nie można aprobować takiej wykładni art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, która ograniczałaby stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadziłaby do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13, LEX nr 1484704). Wprawdzie organ podatkowy w uzasadnieniu postanowienia nie wskazał konkretnych argumentów w zakresie powziętych wątpliwości dotyczących zwrotu podatku za analizowany okres rozliczeniowy, to jednak wskazanie na obrót tzw. wrażliwym towarem (olejem rzepakowym i makuchem rzepakowym) i podejmowanie w ramach kontroli podatkowej działań w zakresie sprawdzenia kontrahentów krajowych i zagranicznych oraz podmiotów transportujących towary w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy, należy utożsamiać z koniecznością sprawdzenia rzetelności i prawdziwości transakcji zawartych przez skarżącą Spółkę z jej kontrahentami krajowymi i zagranicznymi. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że okolicznością decydującą, a zatem i uzasadniającą przedłużenie terminu, był brak możliwości oceny zasadności żądania Spółki, tj. sprawdzenia zasadności zwrotu w zakreślonym terminie, z uwagi na nie zakończenie czynności podjętych wobec kontrahentów spółki. Dodać przy tym trzeba, że wprawdzie skarżąca Spółka ma rację, że zaskarżone postanowienie jest dość lakoniczne, to jednak nie pozbawia go waloru legalności. Wskazuje ono bowiem, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. W art. 87 ust. 2 ustawy o VAT brak jest wskazania przesłanek, które uzasadniają dodatkową weryfikację zasadności zwrotu. Zatem kwestia potrzeby takiej weryfikacji pozostawiona została organom podatkowym i wynika ona z okoliczności konkretnej sprawy. Ustawodawca nie ograniczył też organów podatkowych terminem, w jakim te czynności weryfikujące, dodatkowe, mogą być przeprowadzone. Zdaniem Sądu organ prawidłowo uznał, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT jest skuteczne do 31 lipca 2015 r., czyli do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonanej w ramach procedury wskazanej w tym postanowieniu, tj. kontroli podatkowej. Jest to zgodne z treścią art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, który wiąże weryfikację rozliczenia podatnika z konkretnym rodzajem postępowania, w ramach którego weryfikacja ta jest dokonywana. Wymienia w tym zakresie: czynności sprawdzające, kontrolę podatkową, postępowanie podatkowe oraz postępowanie kontrolne. Przedłużenie terminu zwrotu podatku następuje więc nie tyle do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, ile do czasu zakończenia tej weryfikacji dokonywanej w ramach postępowań wymienionych w powołanym przepisie, tj. czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego. Przedłużenie terminu zwrotu podatku musi więc wiązać się z konkretną procedurą postępowania weryfikacyjnego (która powinna być wskazana w postanowieniu, co w niniejszej sprawie miało miejsce) i obowiązuje do czasu zakończenia weryfikacji w tej właśnie procedurze. Należy również zgodzić się ze skarżącą Spółką, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego wyekspirowaniem. Natomiast próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać. Jednakże w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy wydał zaskarżone postanowienie przed upływem terminu wynikającego z wcześniejszego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] r., w którym organ ten przedłużył termin zwrotu podatku do dnia 16 lutego 2015 r. Ostatni dzień dla wydania zaskarżonego postanowienia upływał zatem 16 lutego 2015 r., natomiast organ wydał je w dniu [...] r. W tej sytuacji nie można zgodzić się z argumentacją skargi, że w ww. terminie organ nie był uprawniony do wydania zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się natomiast do zarzutu, że zakończenie czynności sprawdzających nastąpiło z datą podpisania protokołu z czynności sprawdzających, tj. w dniu 14 października 2014 r. i po tej dacie organ nie był już uprawniony do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za lipiec 2014 r., bowiem w tym samym dniu nie wszczęto kontroli podatkowej i nie przedłużono terminu zwrotu, podnieść należy, że jest on - w opinii Sądu - nieuzasadniony. Przede wszystkim podnieść należy, że brak jest przepisu w Ordynacji podatkowej stanowiącego o zakończeniu czynności sprawdzających z datą podpisania protokołu z tych czynności. Poza tym wcześniejsze postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki z dnia [...] r. przedłużyło ten termin do dnia 16 lutego 2015 r. i w ramach tego przedłużenia wnioskami z dnia 29 października 2014 r., 31 października 2014 r. i 10 listopada 2014 r. organ podatkowy wystąpił do administracji podatkowej słowackiej o weryfikację transakcji wewnątrzwspólnotowych deklarowanych przez spółkę m.in. za lipiec 2014 r. Do dnia wydania w dniu [...] r. zaskarżonego postanowienia nie otrzymał odpowiedzi o wynikach tej weryfikacji. W tej sytuacji ww. zarzut braku uprawnień do wydania zaskarżonego postanowienia są, zdaniem Sądu, nieuzasadnione. Odnośnie natomiast zarzutu dotyczącego doręczenia zaskarżonego postanowienia bezpośrednio skarżącej spółce, mimo ustanowienia pełnomocnika w zakresie dotyczącym zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wskazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. i przedłożenia tego pełnomocnictwa organowi, podnieść trzeba, że analiza złożonych przez skarżącą spółkę pełnomocnictw, jak podniesiono w odpowiedzi na skargę na stronach 28-29 (k. 30 odwrót- 31 akt sądowych), w szczególności dołączenie oddzielnie pełnomocnictwa do zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] r. oraz do pism z dnia 19 marca 2015 r. i 29 kwietnia 2015 r., wniesienie oddzielnych opłat od tych pełnomocnictw - stanowiących ten sam dokument, wskazuje - według organu - na chęć każdorazowego oddzielnego składania umocowania w danej sprawie. Skoro więc nie przedłożono do akt kontroli podatkowej pełnomocnictwa, z którego wynikałoby umocowanie do działania w sprawie dotyczącej postanowienia z dnia [...] r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 31 lipca 2015 r., to organ uznał, że jest uprawniony do dokonania doręczenia bezpośrednio spółce. Niezależnie od oceny prawidłowości powyższego doręczenia, wskazać należy, że doręczenie zaskarżonego postanowienia bezpośrednio stronie nie pozbawiło ją czynnego udziału w sprawie oraz możności obrony swoich praw, nie wywołało też u niej żadnych ujemnych konsekwencji procesowych, bowiem zarówno wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jak i skarga do tutejszego Sądu, zostały wniesione z zachowaniem wymogów formalnych i w przepisanym terminie. Reasumując, fakt doręczenia postanowienia stronie, nie zaś pełnomocnikowi, pozostaje bez istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż niezależnie od tego komu doręczono postanowienie w sprawie zapadłoby tej samej treści rozstrzygnięcie. W tej sytuacji przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2014 r., należy uznać za uzasadnione. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły zarówno wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku kontroli podatkowej nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), czy też naruszenie zasady szybkości prowadzonego postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej). Wobec powyższego nie ma także podstaw do przyjęcia naruszenia przez organ art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w kontekście naruszenia zasady wyjaśnienia stronie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy załatwiając sprawę (art. 124 Ordynacji podatkowej). Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), należało skargę oddalić. D. S.