I SA/Łd 666/09

Dnia 2 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2010 roku na rozprawie sprawy ze skargi R. K. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił R. W.i zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 w wysokości 35.354,00 zł Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji uznając, że decyzja ta została wydana w oparciu o niepełny materiał dowodowy, a więc z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej eliminację z obrotu prawnego. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ponownie określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 w wysokości 90.694 zł Wydaną w następstwie rozpoznania odwołania strony decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Ł. z dnia [...]. W uzasadnieniu wskazał, że postanowieniem z dnia 13 września 2006r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wszczął postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych przez skarżącego podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005. W kontrolowanym roku podatnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą "E." z siedzibą w miejscowości K., kórej przedmiotem był m.in. handel drobiem, usługi transportowe oraz obrót paliwami ciekłymi. W trakcie kontroli skarbowej stwierdzono, że poza zgłoszoną działalnością, skarżący trudnił się także procederem polegającym na odbarwianiu (usuwaniu znacznika SOLYENT YELOOW 124) nabytego z nielegalnego źródła oleju opałowego i wprowadzaniu go do sprzedaży oraz wykorzystywał go we własnej działalności transportowej - jako olej napędowy do samochodów. Postępowanie kontrolne wykazało także, że podatnik nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatków stanowiących koszty działalności w rozumieniu przepisów art. 22 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 8, art. 22a-22o oraz art. 23. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.); - dalej "u.p.d.o.f." w postaci odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych za grudzień 2005r. w kwocie 5.016,40 zł, wynagrodzeń wypłaconych pracownikom w miesiącu grudniu 2005r. w kwocie 11.572,88 zł, składek na ubezpieczenie społeczne w części sfinansowanej przez płatnika składek, a dotyczących wypłaconych wynagrodzeń za grudzień 2005r. w kwocie 2.800,29 zł. (zapłaconych w dniu 14.12.2005r.), a także kosztów reprezentacji i reklamy w kwocie 494,44 zł, które zostały udokumentowane fakturami VAT, dotyczącymi zakupu artykułów spożywczych i druków reklamowych. W toku kontroli stwierdzono ponadto zawyżenie kosztów uzyskania przychodów na kwotę 599.935 zł będącą efektem wliczył w ciężar kosztów prowadzonej firmy "E." wydatków na zakup oleju napędowego udokumentowanych 49 podrobionymi fakturami VAT wystawionymi w okresie od stycznia do sierpnia oraz w listopadzie 2005 roku rzekomo przez firmę A. z siedzibą w C.. Za czy ten podatnik został skazany prawomocnym wyrokiem karnym Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] sygn. akt II K 179/06. Z orzeczenia tego wynika, że R.W. przyznał się do tego, że użył jako autentyczne podrobione faktury VAT wystawione przez firmę A. z C. dla własnej firmy E. na zakup oleju napędowego pomimo, że transakcje takie w rzeczywistości nie miały miejsca. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego na podstawie materiałów zgromadzonych przez organy podatkowe jak również w oparciu o dowody z postępowania karnego włączonych w poczet materiału dowodowego postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...], nie udało się jednoznacznie określić roli i funkcji jakie podatnik pełnił w nielegalnym procederze odbarwiania i dystrybucji oleju opałowego, ani osiągniętych przez R. W. rzeczywistych obrotów z tytułu sprzedaży odbarwionego oleju opałowego. W związku z powyższym organy podatkowe odstąpiły od określenia skarżącemu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok z tytułu sprzedaży odbarwionego oleju opałowego. Odnośnie ustaleń dotyczących kosztów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że spółka "A." w roku 2005 nie prowadziła działalności gospodarczej. Według danych z Urzędu Skarbowego w C. spółka złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług jedynie za miesiące styczeń i luty 2005r., nie składała natomiast deklaracji CIT-8 oraz nie złożyła sprawozdania finansowego za rok 2005. P. K. Prezes spółka "A w postępowaniu prokuratorskim (w dniu 11.04.2006r.), jak i podatkowym (w dniu 21.02.2007r.) zeznał, iż spółka co do zasady prowadziła wyłącznie sprzedaż detaliczną paliw na wydzierżawionych stacjach paliw w Częstochowie i Tomaszowie Mazowieckim., nie prowadziła sprzedaży hurtowej paliwa, nie współpracowała z żadną firmą z województwa łódzkiego. Zaprzeczył, aby okazane faktury sprzedaży oleju napędowego dla "E." wystawiła spółka "A" i stwierdził, że podpisy na fakturach nie są jego podpisami. W ramach postępowania prokuratorskiego, organy ścigania dokonały przeszukania pomieszczeń spółki "A". Nie stwierdzono żadnych dokumentów wskazujących na prowadzenie działalności przez spółkę w roku 2005. Podczas przeprowadzonego w ramach postępowania prokuratorskiego okazania żaden ze świadków nie rozpoznał P. K. jako dostawcy paliwa z firmy "A" sam podatnik w toku postępowania przyznał, że olej napędowy rzekomo z firmy "A" dostarczał mu A. P. - ten sam, z którym jak wykazało postępowanie prokuratorskie i sądowe skarżący sprzedawał olej opałowy - po uprzednim jego odbarwieniu posługując się sfałszowanymi fakturami VAT firmy "M." S.A. z N.S.. Zeznał także, że nie sprawdzał legalności firmy "A". Na dowodach wypłaty gotówki z kasy (KW) firmy "E." widnieją w pozycji "Kwotę otrzymałem" nieczytelne podpisy, podobne do tych, jak na fakturach wystawionych rzekomo przez "A". W całym postępowaniu kontrolnym, skarżący nie przedstawił wiarygodnych dowodów, iż faktycznie poniósł wydatki związane z zakupem przedmiotowego oleju napędowego. Organ odwoławczy wskazał, że w kontrolowanym roku podatkowym zarówno skarżący jaki i jego żona (E. W.) złożyli osobne zeznania PIT-36L wykazując po 50% uzyskanych przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodu oraz straty w firmie "E.". Z ustaleń kontroli wynika, iż od dnia 30 marca 2004r. skarżący prowadził działalność samodzielnie jako przedsiębiorca, po zmianie we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej dokonanej przez Wójta Gminy M. pod nr 397/01, dlatego podatnikiem dla celów podatkowych w roku 2005 był wyłącznie Skarżący. Wobec powyższych ustaleń, Dyrektor UKS określił skarżącemu dochód z działalności gospodarczej - przyjmując; przychód w wysokości wynikającej z ksiąg rachunkowych w wysokości 4.357.194,40 zł oraz koszty uzyskania przychodu, po korekcie o wyżej wskazane kwoty dotyczące amortyzacji, wynagrodzeń, składek ZUS, kosztów reprezentacji i reklamy oraz fikcyjnego zakupu oleju napędowego, w wysokości 3.861.735,80 zł. Zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 określono w wysokości 90.694,00 zł. Na powyższą decyzję podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wnosząc o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organom podatkowym. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 9 ust. 2, art. 9a ust. 2, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1 i 8, art. 22a ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 1, art.24 ust. 1, art. 30c ust. 1 i 2 oraz art.45 ust. 1, 1a pkt 2 i ust. 6 u.p.do.f. oraz przepisów postępowania art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 23 § 1 pkt 2, § 2 - 5. art. 193 § 1 2, 3 i 4, art. 120. art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1l, art. 188, art. 191, art. 197 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, póz. 60 z póżn. zm.) – dalej "O.p.". W uzasadnieniu skargi powielił argumentację podnoszoną w toku dotychczasowego postępowania kwestionującą prawidłowość podejmowanych przez organy podatkowe prób szacunkowego ustalania wielkości jego obrotów z tytułu sprzedaży odbarwionego oleju opałowego. Odnośnie zarzucanych naruszeń procedury podatkowej wskazał, iż nie rozpatrzenie przez organ podatkowy wszystkich dowodów oraz rezygnacja z kontroli ksiąg podatkowych sprzedawcy, nie przesłuchanie kluczowego dla sprawy świadka A. P., może powodować błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, błędną podstawę prawną decyzji i w rezultacie niewłaściwe rozstrzygnięcie. Końcowo wobec ewidentnego naruszenia tak przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, w sytuacji braku zgromadzenia i zbadania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego z równoczesnym przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm – dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przy czym zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonej kognicji stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji wskazać należy, że istota sporu w sprawie niniejszej koncentruje się wokół możliwości ujęcia przez skarżącego po stronie kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie 599.935 zł z tytułu nabycia oleju napędowego. W rozstrzyganej sprawie wydając skarżoną decyzję organy podatkowe w oparciu o przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. odmówiły skarżącemu uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków wynikających z 49 faktur VAT wystawionych przez firmę "A", bowiem w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, iż spółka, od stycznia 2005 roku zawiesiła działalność w zakresie obrotu paliwami z powodu nie uzyskania koncesji, ponadto co do zasady prowadziła wyłącznie sprzedaż detaliczną paliw na wydzierżawionych stacjach paliw w Częstochowie i Tomaszowie Mazowieckim, nie prowadziła natomiast sprzedaży hurtowej paliwa, i nie współpracowała z żadną firmą z województwa łódzkiego. Przesłuchany w charakterze świadka P. K., będący w 2005 roku Prezesem "A" zaprzeczył, aby okazane faktury sprzedaży oleju napędowego dla "E." wystawiła spółka "A". Stwierdził natomiast, że w spółce tylko on ręcznie wystawiał faktury VAT, a podpisy na zakwestionowanych fakturach nie są jego podpisami. W ramach postępowania prokuratorskiego, organy ścigania dokonały przeszukania pomieszczeń spółki "A", nie odnaleziono żadnych dokumentów wskazujących na prowadzenie działalności przez tę spółkę w roku 2005. Ostatnie deklaracje VAT-7 spółka złożyła za styczeń oraz luty 2005 roku, nie złożyła zeznania CIT 8 za 2005 rok. Podczas przeprowadzonego w ramach postępowania prokuratorskiego okazania żaden ze świadków nie rozpoznał P. K. jako dostawcy paliwa z firmy "A". W ocenie organów podatkowych faktu poniesienia spornych wydatków na zakup oleju napędowego nie potwierdzają także przedstawione przez podatnika dowody KW rzekomo kwitowane przez P. K. dokumentujące zapłatę gotówką za towar, bowiem w pozycji "kwotę otrzymałem" widnieją na nich nieczytelne podpisy podobne do tych, widniejących na fakturach VAT rzekomo wystawionych przez firmę "A". W ocenie sądu stanowisko organów podatkowych, iż zakwestionowane faktury nie mogą stanowić dowodu poniesienia wynikających z nich wydatków uznać należy z prawidłowe. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu musi zostać wykazane, iż wydatek ten istotnie został poniesiony. Z całą mocą podkreślić należy, że podstawą uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu są wydatki, które podatnik jest w stanie udokumentować. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, który podziela sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą, zgodnie z którym obowiązek uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu powstaje wówczas, gdy podatnik faktycznie poniesie wydatek i wykaże związek wydatku z uzyskanym przychodem (por.: wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2001r. I SA/Gd 45/99 - lex nr 53576) oraz przedstawi dowód poniesienia wydatku odpowiadający wymaganiom zapisanym w odpowiednim przepisie, umożliwiający obiektywną ocenę, że powyższe okoliczności miały miejsce. (por. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004r. sygn. akt FSK 358/04, publ. PP 2005/9/56). Należy przy tym podkreślić, że wszystkie zapisy w księgach rachunkowych dokonywane są na podstawie dowodów księgowych. Ich rzetelność ma wpływ na prawidłowość rozliczeń podatkowych, dlatego tak ważne jest, aby wiarygodność tych dowodów nie mogła zostać zakwestionowana. Dowody księgowe powinny więc być rzetelne, czyli zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, kompletne i wolne od błędów rachunkowych. Bez wątpienia więc nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują, a więc nierzetelne przez to, że np. wykazują na udział w tej operacji gospodarczej strony, która w niej nie brała udziału (por: wyrok NSA z 9 czerwca 1999r., sygn. akt SA/Sz 1499/98; lex nr 38981). Przy czym, podkreślenia wymaga, że dokumenty potwierdzające dokonanie konkretnej transakcji, niespełniające wszystkich wymagań określonych w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002r., Nr 76 poz. 694 ze zm.), nie mogą być automatycznie pominięte jako dowody świadczące o poniesionych kosztach. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy uchybienia formalne są niewielkie np.: brak jest elementów, które mogą być uzupełnione, a fakt dokonania transakcji nie budzi wątpliwości i może być potwierdzony przez kontrahenta (por.: wyrok NSA w Łodzi z 12 czerwca 2003r., sygn. akt I SA/Łd 332/02; lex nr 163523). Taka sytuacja nie miała jednak miejsca w niniejszej sprawie. Przedłożone przez podatnika faktury od strony formalnej nie budzą zasadniczych wątpliwości, natomiast ich materialna treść nie odpowiada rzeczywistości gospodarczej, bowiem nie odzwierciedlają one faktycznych zdarzeń gospodarczych. Warto wskazać, w tym miejscu, na bardzo reprezentatywny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998r., I SA/Lu 1240/96 (lex nr 33533), gdzie trafnie przyjęto, że prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami. W tym miejscu należy zaznaczyć, że organy podatkowe nie kwestionowały samego faktu posiadania przez skarżącego paliwa w ilościach wynikających z zakwestionowanych faktur, a poddały w wątpliwość okoliczność zakupienia go od podmiotu widniejącego na fakturach, wobec ich fikcyjności. Nie potwierdzają okoliczności poniesienia przez skarżącego spornych wydatków, również przedstawione przez niego dowody zapłaty, bowiem podobnie jak zakwestionowane faktury, nie wskazują rzeczywistych stron transakcji. Widnieją na nich jedynie nieczytelne podpisy podobne do znajdujących się na fikcyjnych fakturach. Wszechstronne postępowanie dowodowe przeprowadzone w przedmiotowej sprawie wykazało ponad wszelka wątpliwość, że zakwestionowane faktury nie zostały wystawione przez spółkę wskazaną w nich jako sprzedawca, a więc mają charakter faktur fikcyjnych niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powyższe wynika także z prawomocnego skazującego wyroku Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] wydanego w sprawie II K 179/06, na mocy którego skarżący został uznany winnym tego, że "w okresie od 14 stycznia do 28 października 2005 roku w W., woj. Ł., w celu uwiarygodnienia posiadania i sprzedaży oleju napędowego, pochodzącego z czynu zabronionego, użył jako autentycznych, podrobionych co najmniej 47 faktur VAT wystawionych na własna firmę "E." na zakup oleju napędowego sprzedanego przez firmę ,,A" z C. pomimo, iż transakcje takie w rzeczywistości nie miały miejsca, przy czym faktury te przedkładał jako autentyczne w biurze rachunkowym prowadzącym księgowość firmy dla rozliczeń podatkowych ". W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa, wiążą sąd administracyjny. To związanie ustaleniami prawomocnego wyroku oznacza, że sąd w tym zakresie, w jakim związanie istnieje, pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odmiennych. Związanie sądu administracyjnego skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowo administracyjnej. Związanie to zostało wprowadzone, aby uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych zapadałyby różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym. Rozwiązanie to eliminuje potrzebę prowadzenia podwójnego postępowania dowodowego dla ustalenia tych samych faktów w rożnych postępowaniach sądowych i w postępowaniu administracyjnym ( "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz" T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, W-wa 2005r., str. 121 i następne). Prejudycjalność prawomocnego wyroku skazującego, wydanego w postępowaniu karnym, oznacza, że sąd nie może dokonywać tych samych ustaleń, których dokonał sąd karny co do popełnienia przestępstwa. Oznacza to, że sąd musi przyjąć, że skazany popełnił przestępstwo przypisane mu wyrokiem karnym. Jeżeli ustalenia sądu karnego są wiążące dla sądów administracyjnych, to tym bardziej w tym samym zakresie są wiążące dla organów podatkowych. Tak więc w sprawie, w której przedmiotem badania było poniesienie, bądź nie, określonych wydatków na zakup oleju napędowego wynikających z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur, przesądzenie wyrokiem karnym, iż zakupy powyższe nie miały miejsca, a sporne faktury zostały podrobione w calu uwiarygodnienia posiadania i sprzedaży oleju napędowego pochodzącego z czynu zabronionego, wiąże organy jak i sąd administracyjny przesądzając, że zakwestionowane przez organy podatkowe koszty uzyskania przychodu nie zostały przez podatnika poniesione. A zatem prawidłowo organy podatkowe za sądem karnym ustaliły, iż skarżący w prowadzonej działalności gospodarczej posłużył się fikcyjnymi fakturami nie dokumentującymi poniesienia kosztów na zakup oleju napędowego w kwocie 599.935 zł. Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej organy podatkowe obu instancji zgromadziły bardzo szeroki materiał dowodowy, na który składa się: dokumentacja z kontroli podatkowej, a także korespondencja z właściwymi organami podatkowymi Ponadto w poczet materiału dowodowego organ zaliczył materiały uzyskane z akt sprawy Sądu Rejonowego w W., ze sprawy o sygn. akt II K 179/06, a także materiał dowodowy zebrany przez Prokuraturę Rejonową w W. w postaci protokołów przesłuchań podejrzanych i świadków: W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 181 O. p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 2 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Dowodami mogły być zatem wszystkie dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w postępowaniu, które toczyło się przed Prokuraturą w tym także zeznania świadków. Za pozbawiony podstaw uznać należy zarzut naruszenia art. 187 O. p. wskazujący, iż organ podatkowe nie zebrały w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie. Po pierwsze, za gołosłowny uznać należy podniesiony na uzasadnienie tej tezy zarzut jakoby organy podatkowe zaniechały przeprowadzenia kontroli ksiąg podatkowych u sprzedawcy –wystawcy spornych faktur. W uzasadnieniach decyzji podatkowych organów obu instancji wskazane zostały czynności podjęte przez organy podatkowe w celu dokonania powyższego sprawdzenia oraz okoliczność braku takowej dokumentacji pod stronie "A" rzekomego wystawcy spornych faktur. Powyższe w kontekście materiału dowodowego wskazującego na nie prowadzenia przez spółkę "A" działalności handlowej w roku 2005 przeczy twierdzeniom skarżącego o zaniechaniu organów podatkowych w tym zakresie. Podobnie za niezasadny uznać należy sformułowany w przedmiotowej skardze zarzut nie przesłuchania przez organy podatkowe kluczowego w ocenie skarżącego świadka A. P.. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż przyczyną takiego stanu rzeczy jest, znana skarżącemu okoliczność, ukrywania się świadka, za którym organy ścigania wystosowały list gończy. Po wtóre, formułując powyższy zarzut skarżący nie wskazał wyjaśnieniu jakich okoliczności faktycznych miałby on służyć, czy też powodów, dla których zeznania tego świadka w kontekście materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie mają tak doniosły charakter W tym miejscu podkreślić należy, że wyrażony w przepisie art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2003r. sygn. I SA/Gd 1658/00, niepubl.) oraz, że na gruncie prawa podatkowego także ma zastosowanie zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne (zob. wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 2001r. sygn. III SA 1826/00, niepubl). W ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, uzasadnienie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu strony, zawarte w szczegółowym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest logiczne i spójne oraz mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O. p.. Organy podatkowe nie naruszyły także przepisów prawa materialnego. Prawidłowo bowiem zastosowały je do ustalonego stanu faktycznego. Zgodnie z wymogami z art.210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.