I SA/Łd 686/09

Dnia 26 listopada 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi "A" K. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] rok nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 rok oddala skargę. l SA/Łd 686/09 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] roku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. określił "A" spółce z o.o. w K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004 w kwocie 296.006 złotych. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że przeprowadzone badanie ksiąg podatkowych spółki za 2004 r. wykazało, iż nie odzwierciedlają one stanu rzeczywistego. Księgi te uznano za nierzetelne w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. uznał, że spółka zawyżyła kwoty uzyskania przychodów o kwotę 206.384, 15 zł., w tym o 194.214, 02 zł. z tytułu zakupu usług przesiewania odpadów, które nie zostały wykonane, o kwotę 7.975 zł. z tytułu amortyzacji niewykorzystanego środka trwałego i o kwotę 3.195, 13 zł. z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości ulepszenia środka trwałego oddanego do użytkowania w grudniu 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu l instancji. Organ odwoławczy między innymi wskazał, iż spółka w dniu [...] zawarła umowę z "B " sp. z o.o. , której przedmiotem była usługa przesiewania przez zleceniobiorcę ("B" sp. z o.o.) odpadów dowożonych do Zakładu C prowadzonego w miejscowości K., gmina K. przez "D" spółka z o.o. (poprzednia nazwa strony skarżącej). Z umowy tej wynika, że celem sortowania odpadów jest wydzielenie takiej frakcji odpadów, którą zarządzający składowiskiem może wykorzystać gospodarczo. Właścicielem odpadów przeznaczonych do przesiewania, jak również otrzymanych frakcji jest zleceniodawca. Zleceniobiorca zobowiązał się udostępnić dwa przesiewacze typu WK-1 i WP-1, prowadzić szczegółową ewidencje podaży i odsiewu i przedstawiać comiesięczne zestawienie w formie raportu. Wynagrodzenie za wykonane usługi miało wynosić w części stałej 9000 zł miesięcznie z tytułu udostępnienia i utrzymania urządzeń oraz 1,20 zł za każdą udokumentowaną tonę odzyskanego materiału (frakcji). Z tytułu realizacji powyższej umowy w 2004 r. (przez okres 7 miesięcy) strona skarżąca zaewidencjonowała wydatki w łącznej kwocie 264 448,80 zł, w tym 201 448,80 zł za odzyskany materiał w ilości 167 874 tony. Przeprowadzone na wniosek Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska (WIOŚ) w Ł., D. badanie wydajności stacji segregacji odpadów na składowisku w K. wykazało wydajność w przedziale 7,159 - 9,834 ton odpadów w ciągu godziny oraz ilość odsiewek na poziomie 33,10-58,78 % przesiewanych odpadów. Przyjmując maksymalną ilość przerabianych odpadów (9,834 t/godz.) oraz zawartość odsiewek w odpadach w wysokości 58, 78 % przy dziennym czasie pracy - 7 godzin, maksymalna ilość odsiewek, jaki spółka mogła odzyskać w okresie kwiecień-październik 2004 r., korzystając z urządzeń do przesiewania odpadów, udostępnionych przez spółkę "B" wynosi 6 028, 99 ton. Ilość odsiewek przyjętych do wynagrodzenia za wykonanie usługi przesiewania odpadów przez spółkę "B" jest wielokrotnie wyższa od możliwości technicznych urządzeń. Z zeznań pracowników "D" sp. z o.o. wynika, że dziennie na stację segregacji trafiało 50-60 ton odpadów, a pozostałe trafiały bezpośrednio na składowisko. Po przesianiu odpady poddawane były dalszej segregacji w celu odzyskania szkła, tworzyw sztucznych i złomu metali. Materiały rekultywacyjne (odsiewki) nie były ważone, nie prowadzono ewidencji ich ilości. Jedynie w listopadzie 20004 r. raz zważono dzienny uzysk odsiewek, który wynosił ok. 10 ton. Z uwagi na nierzetelność ksiąg w zakresie kosztów uzyskania przychodów podstawę opodatkowania w części dotyczącej usług przesiewania odpadów określono w sposób szacunkowy, przyjmując maksymalną ilość odsiewek w ilości 6 028, 99 tony. Oznacza to, że spółka wydatkowała kwotę 194 214, 02 zł. na usługi, które nie zostały wykonane i które zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U . z 2000 Nr 54 póz. 654 ze zm.) nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W skardze do Sądu Administracyjnego na powyższa decyzję "A" sp. z.o.o. wniosła o jej uchylenie w całości podnosząc zarzuty naruszenia: - art. 180§1 ustawy z dnia 19 (?) sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez pominięcie jako dowodów w sprawie informacji o wydajności przesiewaczy WK1 i WP-1 oraz informacji o wydajności modułowej stacji segregacji odpadów zawartych w specyfikacji technicznej w/w urządzeń; - art. 122 i art. 187§1 Ordynacji podatkowej - poprzez niewyjaśnienie całego stanu faktycznego sprawy, zwłaszcza zaś nieuzasadnione przyjęcie, że testy przeprowadzone przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska z badania wydajności modułowej stacji segregacji odpadów odnoszą się do służących do odzysku materiału rekultywacyjnego przesiewaczy WK-1 i WP-1 oraz nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania D. Cz. w charakterze świadka na okoliczność dostawy przez nią modułowej stacji segregacji odpadów oraz rzeczywistej wydajności w/wym. urządzenia; - art.. 122 i 187§1 Ordynacji podatkowej - poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka Z. K. oraz byłego prezesa "D" sp. z o.o. Pana A. - osób, które dysponowały i przekazywały do spółki "B" informacji o ilości uzyskiwanych odpadów; - art. 210§1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie decyzji, która nie uzasadnia przyczyny, dla której testy WIOŚ modułowej stacji segregacji odpadów mogą służyć do podważenia wydajności przesiewaczy odpadów wydzierżawionych przez spółkę "B"; - art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poprzez przyjęcie, iż wydatki poniesione przez stronę, na zakup usług przesiewania odpadów nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w wysokości wynikającej z wystawionych przez "B" sp. z o.o. faktur. Strona skarżąca podnosi w szczególności, że badania wydajności modułowej stacji segregacji odpadów nie odnoszą się do urządzeń wykorzystywanych do świadczenia usług przesiewania odpadów. Spółka "B" do przesiewania odpadów wykorzystywała nie modułową stację segregacji odpadów, a dwa przesiewacze WK-1 i WP-1 . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zasadniczy zarzut skargi, sprowadza się do stwierdzenia, że wyniki z badania wydajności modułowej stacji segregacji odpadów nie odnoszą się do wydajności przesiewaczy wykorzystywanych na składowisku odpadów prowadzonych przez skarżącą spółkę. Zarzut ten jest oczywiście bezzasadny. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że na składowisku w miejscowości Kasie dokonywano segregacji odpadów na tzw. stacji segregacji odpadów. W skład tej stacji wchodziły: system przenośników taśmowych, przesiewacz, w wyniku pracy którego uzyskiwany był materiał rekultywacyjny (odsiewki) w postaci materiałów sypkich, jak popiół, ziemia, piasek oraz sortownia ręcznej segregacji surowców wtórnych, gdzie sześć zatrudnionych osób z odpadów, po ich wcześniejszym przesianiu, odzyskiwało szkło, tworzywa sztuczne i metale. Wprawdzie niektórzy pracownicy spółki sortownię, gdzie dokonywano ręcznej segregacji odpadów określali nazwą "modułowa stacja segregacji", ale nie zmienia to w żaden sposób zasady działania systemu segregacji odpadów na składowisku w K.. Protokoły z badania wydajności modułowej stacji segregacji odpadów sporządzone przez WIOŚ w Ł. niewątpliwie odnoszą się do działania całej stacji segregacji odpadów (w tym przesiewacza) a nie tylko jej ostatniego elementu. W protokołach tych wskazano zarówno wielkość i procentowy udział odsiewek uzyskiwanych w wyniku pracy przesiewacza, jak i wielkość odzyskiwanych w wyniku pracy sortowni ręcznej surowców wtórnych (szkła, tworzywa, metale). Nie można mieć wątpliwości, że w wyniku ręcznej pracy sortowni nie uzyskiwano odsiewek, będących wynikiem pracy przesiewacza. Wielkość odzyskiwanych w wyniku pracy sortowni surowców wtórnych nie była kwestionowana przez organy podatkowe i w tym zakresie niezachodziła potrzeba przeprowadzenia dodatkowych dowodów. Wbrew zarzutom strony skarżącej organy podatkowe ustosunkowały się do informacji o wydajności przesiewaczy, zawartych w specyfikacji technicznej tych urządzeń. W szczególności wskazano, że wydajność ta rna charakter orientacyjny i dotyczy przesiewaczy używanych w procesie przerobu węgla, nie może być więc miarodajna dla przesiewaczy używanych w procesie segregacji odpadów. Faktyczna wydajność przesiewacza używanego na stacji segregacji odpadów wynika nie tylko z badań wydajności przeprowadzonych przez WIOŚ w Ł., ale i z zeznań szeregu świadków zatrudnionych w firmie "D" sp. z o..o. W świetle tych zeznań nie można mieć wątpliwości, że procesowi segregacji poddawano jedynie około 50-60 ton odpadów dziennie, a dane uwidaczniane w kartach przekazania odpadów, czy późniejszych fakturach od spółki "B" nie miały nic wspólnego z rzeczywistością. W zastrzeżeniach i wyjaśnieniach do protokołu z badania ksiąg (z dnia 19.12.1008 r.), jak i w odwołaniu od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., pełnomocnik strony skarżącej wyraził zdumienie z powodu zaniechania przesłuchania świadków: Z. K. oraz prezesa spółki pana A. Wyrażenie swojego stanu emocjonalnego, co do działań, czy bezczynności organu, trudno traktować jako wniosek o przeprowadzenie dowodu. Pełnomocnik strony nie tylko nie podał bliższych danych osobowych pana A. czy adresów, ale przede wszystkim nie wskazał tezy, która miała być udowodniona zeznaniami powyższych osób. Brak też było podstaw do przeprowadzenia dowodu z zeznań tych osób z urzędu. Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, Z. K. nie był pracownikiem skarżącej spółki, ale był zatrudniony w " D 'sp. z o.o. z siedzibą w W. A.A. pełnił wprawdzie funkcję Prezesa Zarządu spółki "D" ale podobną funkcję pełnił też w innych spółkach zależnych od "D" a miejscem wykonywania jego pracy była siedziba spółki "D" w W. (zeznania świadka K. P.). Z umowy o świadczenie usług zawartej w dniu 15 marca 2004 r. wynika, że to spółka "B" będzie prowadzić szczegółową ewidencję odpadów i odsiewów, natomiast pracownicy tej spółki jednoznacznie stwierdzili, że nie mieli danych co do ilości uzyskiwanych odsiewek, których nigdy nie ważono. Trudno, więc oczekiwać, by wskazane przez stronę skarżącą osoby posiadały faktyczną wiedzę co do ilości rzeczywiści uzyskiwanych materiałów rekultywacyjnych (odsiewek) na składowisku w miejscowości K.. W tym zakresie przesłuchano pracowników spółki "D", a w szczególności zastępcę dyrektora ds. eksploatacji, który faktycznie kierował działaniami spółki. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe dysponowały wyczerpującym materiałem dowodowym, a ocena tego materiału została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, określonych przepisem art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.Dz.U. z 2005 r., Nr. 8, póz 60 ze zm.). Ocena ta jest również zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego wnioskowania. Wbrew zarzutom strony skarżącej organy podatkowe w toku postępowania nie naruszyły powołanych w skardze przepisów ustawy -Ordynacja podatkowa i miały uzasadnione podstawy do przyjęcia, że rzeczywista ilość uzyskiwanych odsiewek była wielokrotnie mniejsza niż wykazywana w kartach przekazania odpadu, czy fakturach wystawionych przez spółkę "B". Prawidłowo więc i zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, póz. 654, z zm.) zakwestionowano zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu spółki wydatków na usługi przesiewania odpadów w części, w jakiej usługi te nie zostały wykonane. Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art., 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270, ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. T.F.