I SA/Łd 729/09

Dnia 26 stycznia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2010 roku na rozprawie sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej kwotę 616 (sześćset szesnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 729/09 UZASADNIENIE Decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z [...] w przedmiocie określenia M. B. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 r. w kwocie 20. 526, 00 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, iż podatniczka złożyła w Urzędzie Skarbowym Ł. zeznania podatkowe za 2006 rok, w których wykazała: - na formularzu PIT-36L dochody z prowadzonej działalności gospodarczej (działalność księgowa) w kwocie 104.861,71 zł i podatek należny po uwzględnieniu odliczeń z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 16.979,00zł, - na formularzu PIT-36 dochody z "innych źródeł" w kwocie 27.000,00zł, i podatek należny w kwocie 4.600,00zł. W dniu 8 maja 2008 r. skarżąca złożyła korektę zeznania PIT-36 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 4.600, 00zł, wynikającej z korekty zeznania. Zdaniem skarżącej w złożonej wcześniej deklaracji PIT-36 wymienione zostały dochody w wysokości 27.000, 00 zł, które jako osiągnięte z tytułu sprawowania funkcji koordynatora projektów dofinansowywanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego - realizowanych w ramach: Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (tytuł projektu "A") oraz Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich (tytuł projektu "B"). korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46, 47c oraz 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nienależnym jest zapłacony podatek w kwocie 4.600,00zł Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok. Organ podatkowy uznał, iż wykazane przez skarżącą w zeznaniu podatkowym PIT-36 (przed korektą) dochody nie są wolne od podatku dochodowego, tym samym zakwestionował prawidłowość skorygowanego zeznania, przyjmując za prawidłowe dane wykazane w zeznaniu podatkowym przez korektą. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił w całości zaskarżona decyzją i przekazał sprawą do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego zaskarżone rozstrzygnięcie dokonane zostało przedwcześnie, bowiem dochody uznane przez skarżącą za zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym realizowane były w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie usług podatkowych - Kancelaria Podatkowa, Biuro Rachunkowe "A". Wobec powyższego, zalecono przeprowadzenie kontroli dokumentacji dotyczącej prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu kontroli Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. decyzją z dnia [...] określił skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w kwocie 20.526,00 zł i odrębną decyzja z tego samego dnia stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 4. 600, 00 zł określonym na podstawie art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kwestii zwolnienia od podatku dochodowego dochodów osiągniętych przez skarżącą z tytułu sprawowania funkcji koordynatora projektów dofinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego stwierdzono, iż finansowanie wydatków ponoszonych w ramach EFS dokonywane jest ze źródeł krajowych. Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażających środki na realizację swojego projektu z krajowych funduszy publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot tych wydatkowanych kwot. Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego. W związku z tym, zdaniem organu, nie jest to pomoc otrzymywana ze środków bezzwrotnej pomocy, a takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawię przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychody uzyskane przez skarżącą z tytułu realizowanych projektów podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Środki otrzymane na realizację projektów stanowią przychód podatkowy w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki sfinansowane z tych przychodów, analogicznie jak wydatki ponoszone ze środków własnych, stanowić będą koszty uzyskania przychodu, stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazano następnie, iż za pomoc pochodzącą z dotacji w rozumieniu ustawy o finansach publicznych obok środków współfinansowanych z budżetu państwa nie mogą być również uznane środki pochodzące z funduszy strukturalnych przeznaczone na szkolenia w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na powyższą decyzję skarżąca wniosła o jej uchylenie podnosząc zarzuty naruszenie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez stwierdzenie, że nie korzystała w sposób bezpośredni ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych, art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez uznanie że dochody uzyskane jako wynagrodzenie koordynatora projektów zostały zrealizowane w ramach działalności gospodarczej, art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez uznanie, że wartość pracy własnej podatnika i jego małżonka nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Rozstrzygnięcie organów podatkowych zostało oparte na założeniu, że finansowanie wydatków ponoszonych w ramach EFS dokonywane jest ze źródeł krajowych. Założenie to nie jest trafne. Zgodnie z art.21 ust.1 pkt. 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r.Nr 14,poz.176 ze zm.)wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymywane przez podatnika, jeżeli: a/pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy ,w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami , organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz b/podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Powołany przepis odsyła w sposób ogólny do "pochodzenia" środków bezzwrotnej pomocy. Stąd też uzasadnione jest stanowisko, że w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. Bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki są wypłacane bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania. Sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianego w art.21 ust. 1 pkt.46 powołanej wyżej ustawy. Podobne stanowisko zajmowały sądy administracyjne w szeregu orzeczeniach /zob. np. wyrok NSA z dnia 16.09.2008r., sygn. akt II FSK 874/07, PP 2008/12/48,wyrok NSA z dnia 14.01.2009r. sygn. akt II FSK 1457/07 niepubl., wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10.01.2008r., sygn. Akt. I SA/Gl 880/07 Lex nr 334425, wyrok WSA w Krakowie z dnia 13.06.2007r., sygn. akt I SA/Kr 1555/06 Lex nr 272593/. Organy podatkowe uznały, iż przychody uzyskane przez skarżącą z tytułu realizowanych projektów podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tego powodu, że dochody osiągnięte przez skarżącą z tytułu sprawowania funkcji koordynatora projektów nie pochodziły wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej ze środków budżetu Unii Europejskiej. Z tych przyczyn, wobec naruszenia przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 46 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię na podstawie art. 145 par.1 pkt. 1 lit. a) i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy dokona wykładni art. 21 ust. 1 pkt. 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z zawartymi wskazaniami. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy niezbędne jest nadto wyjaśnienie, czy została spełniona druga przesłanka wynikająca z tego przepisu, a mianowicie, jaki był cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy otrzymanej ze środków Unii Europejskiej i czy podatnik realizował ten cel bezpośrednio . Organy podatkowe miały natomiast uzasadnione podstawy do przyjęcia, że dochody uzyskane przez podatniczkę jako wynagrodzenie koordynatora projektów zostały zrealizowane w ramach działalności gospodarczej. W szczególności z treści umów o dofinansowanie projektów zawartych z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Wojewódzkim Urzędem Pracy w Ł. wynika, że stroną tych umów jest "A" Kancelaria Podatkowa Biuro Rachunkowe M. B. bądź właścicielka firmy "A". Prowadzenie działalności gospodarczej warunkowało zawarcie powyższych umów, a ich wykonanie pozostawało w związku z prowadzoną działalnością. Nie wyłącza to jednak możliwości oceny, że dochód osiągnięty przez podatniczkę, z tytułu pełnienia funkcji koordynatora projektów korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji organ podatkowy określając stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. winien jednocześnie rozstrzygnąć wniosek o stwierdzenie nadpłaty mającej wynikać ze złożonego zeznania podatkowego PIT-36. TF