I SA/Łd 73/10

Dnia 14 kwietnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: sędzia NSA Terasa Porczyńska sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2010 roku sprawy ze skargi B. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Łd 73/10 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r. nr [...], określającą B. A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 w kwocie 3.268,00 zł. Dokonanie wymiaru podatku było następstwem uznania przez organ pierwszej instancji, że refundacja wymiany okien w kwocie 2.188,69 zł., otrzymana przez stronę od Spółdzielni Mieszkaniowej [...] w Ł., podlega opodatkowaniu, gdyż wydatki związane z zakupem okien zostały już odliczone przez podatniczkę w zeznaniu podatkowym za 2002 r. w ramach ulgi remontowej. W odwołaniu B. A. wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika i określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2007 rok w kwocie 2.852,00 zł, a tym samym stwierdzenie nadpłaty w wysokości 415,00 zł. Strona zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, przez niepodjęcie wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Do odwołania zostało załączone pismo Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 4 kwietnia 2008 r., z którego wynika, że w okresie od 2001 do 2005 r. strona wpłaciła na fundusz remontowy kwotę 3.953,39 zł, w tym na fundusz - "wymiana okien" kwotę 483,29 zł. Ponadto na subkoncie w okresie od stycznia 1999 r. do grudnia 2007 r. funduszu remontowego "wymiana okien" zgromadziła kwotę 1.205,97 zł. Utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W., organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu 23 maja 2007 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa [...] w Ł. wypłaciła stronie kwotę 2.188,69 zł tytułem zwrotu kosztów za stolarkę okienną wymienioną we własnym zakresie. 28 kwietnia 2008 r. podatniczka złożyła korektę zeznania podatkowego, wykazując podatek 19% od kwoty otrzymanej refundacji, tj. 416,00 zł. W dniu 16 kwietnia 2009 r. strona złożyła drugą korektę, w której nie wykazała podatku od kwoty 2.188,69 zł, powołując się na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...], zgodnie z którą "otrzymanie od spółdzielni mieszkaniowej zwrotu wydatków poniesionych na wymianę stolarki okiennej nie stanowi dla osób mających spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, przychodu podlegającego opodatkowaniu". W toku postępowania przed organem odwoławczym, w dniu 3 listopada 2009 r. podatniczka złożyła pisemne wyjaśnienia, z których wynika m. in., że podatek od otrzymanej refundacji jest nienależny, gdyż na kwotę 2.188,69 zł składały się comiesięczne wpłaty strony w opłatach za użytkowanie mieszkania na wyodrębniony fundusz wymiany okien. Wpłaty te w okresie od stycznia 1999 r. do grudnia 2007 r. wyniosły 1.205,97 zł, a od stycznia do sierpnia 2008 r. 184,16 zł, co łącznie dało sumę 1.390,13 zł. Od września 2008 r. B. A. została zwolniona przez Spółdzielnię z wpłat na fundusz remontowy wymiany okien, gdyż w dniu 2 października 2008 r. dokonała wykupu mieszkania na własność. Różnicę w kwocie 798,56 zł musiała wpłacić na konto Spółdzielni Mieszkaniowej przed stawieniem się w biurze notarialnym, a więc całą otrzymaną refundację w kwocie 2.188,69 zł oddała Spółdzielni Mieszkaniowej (1.390,13 + 798,56 = 2.188,69). Ponadto strona wskazała, że fundusz remontowy wymiany okien był wyodrębniony z funduszu remontowego za lata 2001 - 2005, który podlegał odliczeniu w wydatkach remontowych, dlatego korekta PIT-37 za 2007 r. powinna obejmować podatek nienależny w kwocie 416,00 zł minus 19% podatku od sumy 483,00 zł, tj. 92,00 zł, a więc podatek nienależny wynosi 324,00 zł. Na potwierdzenie powyższego podatniczka załączyła kserokopie wpłat czynszu i funduszu remontowego, kserokopię informacji Spółdzielni o wpłatach na fundusz remontowy w 2003 r. i 2001 r., dowód otrzymania od Spółdzielni kwoty 2.188,69 zł tytułem refundacji, kserokopie pism składanych w Spółdzielni odnośnie wymiany okien, kserokopię dowodu wpłaty na rzecz Spółdzielni kwoty 798,56 zł i kserokopie pism Spółdzielni dotyczących składników czynszu. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 27a ust. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r., Nr 14 poz. 176 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", w brzmieniu obowiązującym do 2003 r. Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułów wydatków poniesionych na cele określone w ust. 1, a następnie po roku, w którym dokonano odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu, do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone. Organ wyjaśnił, że ustawa z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202 poz. 1956) uchyliła art. 27a u.p.d.o.f., jednak zgodnie z art. 12 ustawy zmieniającej przepisy art. 27a ust. 14 i art. 45 ust. 3a pkt 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 45 ust. 3a pkt 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. - w przypadkach określonych w art. 27 ust. 14 (...) podatnik jest obowiązany wykazać i doliczyć kwoty uprzednio odliczone do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności. W oparciu o wskazane przepisy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że otrzymana refundacja powinna być wykazana i doliczona do kwoty uprzednio odliczonej do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok podatkowy, w którym została zwrócona. Organ wyjaśnił, że interpretacja Ministra Finansów, na którą powołuje się podatniczka dotyczy wyłącznie stosowania przepisów u.p.d.o.f. w zakresie refundacji otrzymywanych z tytułu wydatków poniesionych na wymianę stolarki okiennej od spółdzielni mieszkaniowych przez osoby posiadające spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych lub od właścicieli mieszkań zakładowych i komunalnych przez najemców tych lokali mieszkalnych, a nie odnosi się do sytuacji, w której podatnik odliczył od podatku otrzymaną kwotę refundacji, w ramach tzw. ulgi remontowej. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez B. A.. która wniosła o jej uchylenie w całości i określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2007 w kwocie 2.852,00 zł, a tym samym stwierdzenie nadpłaty za ten rok w wysokości 415,00 zł. W uzasadnieniu skarżąca wyjaśniła, że częściowa refundacja wymiany stolarki okiennej jest równa dokonanym przez nią wpłatom na rzecz funduszu wymiany okien. Skarżąca podkreśliła, że była zobowiązana wpłacić ją z powrotem do Spółdzielni we wpłatach miesięcznych oraz poprzez wyrównanie dokonane przy wykupie mieszkania na własność w 2008 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Z materiału dowodowego sprawy, a w szczególności z wyjaśnienia skarżącej z dnia 2 listopada 2009 r. wraz z trzynastoma załącznikami, wynika jednoznacznie, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest zwrot części wydatków poniesionych przez stronę w 2002 r. na remont lokalu (wymiana okien), zajmowanego przez nią na podstawie określonego tytułu prawnego. Organy zasadnie wskazały, że wydatki związane z zakupem i wymianą okien zostały częściowo odliczone przez stronę w zeznaniu podatkowym za 2002 r. w ramach ulgi mieszkaniowej, przysługującej wówczas na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. m. in. na remont lokalu mieszkalnego. W myśl tego przepisu podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-15, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów, Zgodnie z art. 27a ust. 14 u.p.d.o.f. w brzmieniu wówczas obowiązującym, jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułów wydatków poniesinych na cele określone w ust. 1, a następnie po roku, w którym dokonano odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu, do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone. Wskazany przepis, a także art. 45 ust. 3a pkt 1 u.p.d.o.f., obowiązujący w okresie poniesienia przedmiotowych wydatków, nakazywały, aby w przypadku otrzymania zwrotu odliczonych wydatków, po roku w którym dokonano odliczeń, doliczyć kwoty poprzednio odliczone do dochodu lub podatku. Jak wynika z akt podatkowych (k. 2) w 2002 r. podatniczka odliczyła od podatku wydatki mieszkaniowe w kwocie 1147,6 zł, zaś kwota refundacji otrzymanej w 2007 r. wynosiła 2.188,69 zł. Podkreślić należy przy tym, że rzeczywisty koszt wydatków poniesionych przez skarżącą w 2002 r. na wymianę stolarki okiennej wynosił 3.399,99 zł (k. 60 akt podatkowych). Organ nie przeanalizował zatem, czy różnica między kwotą otrzymanej refundacji a wartością wydatków mieszkaniowych odliczonych w 2002 r. podlega opodatkowaniu i na jakiej podstawie prawnej, do czego będzie zobowiązany przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Wskazane uchybienie stanowi zatem naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego: prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), przekonywania stron (art. 124 Ordynacji podatkowej) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 Ordynacji podatkowej). Kwestie wzajemnych relacji spółdzielni mieszkaniowych i ich członków a także osób niebędących członkami, którym przysługuje spółdzielcze prawo do lokalu, ich prawa i obowiązki regulują przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116). Zgodnie z art. 6 ust. 3 tej ustawy spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Obowiązek świadczenia na ten fundusz obejmuje: członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Osoby te w całości finansują ten tzw. fundusz remontowy. Natomiast do obowiązków spółdzielni mieszkaniowej należy utrzymywanie zasobów mieszkaniowych w należytym stanie, dokonywanie remontów, w tym także wymiana stolarki. Wydatki na ten cel ponoszone ze środków zgromadzonych na funduszu remontowym. Nie ulega, zatem wątpliwości, że skarżąca poniosła z własnych środków wydatki, które obciążają spółdzielnię. Nastąpiło to za zgodą spółdzielni, zgodnie z ustalonymi zasadami wewnętrznymi a w wykonaniu stosownego porozumienia uzyskała częściowy zwrot wydatków ze środków gromadzonych na funduszu remontowym. Co do zasady należy stwierdzić zatem, że częściowy zwrot wydatków obciążających spółdzielnię mieszkaniową, a poniesionych za nią przez podatnika, nie stanowi jego przychodu z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.), podlegającego opodatkowaniu. Nie ma przy tym znaczenia czy zwrot ten następuje ze środków wpłacanych uprzednio na fundusz remontowy. Analogiczne poglądy były już prezentowane w orzecznictwie, m. im. w wyroku WSA w Kielcach z dnia 27 czerwca 2008 r., I SA/Ke 149/08, LEX nr 479703. Podobnie WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 20 lutego 2008 r., I SA/Bd 830/07, LEX nr 464245, stwierdził, że poniesienie (zwrot) przez spółdzielnię mieszkaniową wydatków na wymianę stolarki okiennej nie stanowi - po stronie członka - przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odnosi się to zarówno do sytuacji, w której członek spółdzielni sfinansował w 100% koszt wymiany stolarki, a następnie otrzymał zwrot w wysokości 50%, jak również w przypadku, w którym wpłacał 50% wartości dokonywanej wymiany. W sytuacji częściowego odliczenia wydatków w ramach ulgi mieszkaniowej, nie stanowi przychodu także różnica między kwotą otrzymanej refundacji a kwotą wydatków odliczonych przez podatnika Oznacza to, że zaskarżona decyzja narusza również prawo materialne, tj. art. 9 ust. 1 określający przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) oraz art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – Sąd orzekł jak w sentencji. mak