I SA/Łd 76/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA B. Klimowicz, Sędziowie NSA P. Kiss, A. Wrzesińska - Nowacka (spr.), Protokolant J. Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2004 roku sprawy ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz P. M. kwotę 9.215 (dziewięć tysięcy dwieście piętnaście ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., po ponownym rozpoznaniu sprawy P. M. - właściciela firmy A, określił podatnikowi kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, podatku do zwrotu oraz kwoty zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1999 roku. W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, iż podatnik niezasadnie obniżył podatek należny o podatek naliczony wynikający z 4 faktur VAT dotyczących zakupu dzianiny, wystawionych przez firmę B na rzecz firmy podatnika oraz o podatek naliczony przy zakupie benzyny bezołowiowej. W odniesieniu do pierwszych z wymienionych faktur organ uznał, iż nie dokumentowały one rzeczywistego obrotu towarowego, a zatem nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego. Analiza pochodzenia faktur i towaru nimi objętego wykazały, iż w przypadku wszystkich sprzedaży pierwszym ogniwem transakcji było C s.c. w P. , drugim D. Na podstawie oświadczeń złożonych przez wspólników firmy C stwierdzono, że firma D nigdy nie była kontrahentem firmy C, która to z kolei nigdy nie dokonywała sprzedaży na rzecz firmy D. Dodatkowo faktury firmy C o numerach odpowiadających numerom faktur zakupu posiadanym przez firmę D zostały wystawione dla innych odbiorców. Innym dowodem dla potwierdzenia tezy o fałszywym pochodzeniu faktur jest fakt, iż występują na nich różne pieczątki firmy C oraz różne numery identyfikacji podatkowej, a osoba, którą wskazano w fakturze jako upoważnioną do jej wystawienia nigdy nie była pracownikiem sprzedawcy. Z powyższych faktów organ kontroli skarbowej wywiódł zatem wniosek, iż firma D wprowadziła na rynek fikcyjne faktury zakupu, które nie potwierdzały faktycznego obrotu towarami, a przeciwnie, potwierdzały wręcz, iż go nie było. Towar sprzedawany przez D był więc towarem niewiadomego pochodzenia. Obrót fakturami nie dokumentującymi rzeczywistego obrotu następował w ten sposób, iż firma D wprowadzała do obrotu na podstawie sfałszowanej faktury tkaninę, wystawiając faktury sprzedaży na firmę B , która z kolei wystawiła fakturę firmie A ( na część tkaniny, pozostała część sprzedawana była innym podmiotom). Podatnik zakupiony od B towar sprzedawał dalej ( firmom E bądź irlandzkiej firmie). Analiza zebranego w sprawie materiału w ocenie organu kontroli skarbowej świadczyła o tym, iż podatnik był uczestnikiem grupy, która miała na celu wyłudzenie zwrotu podatku VAT z tytułu eksportu – ostatni uczestnik obrotu towarami niewiadomego pochodzenia dokonywał eksportu i otrzymywał zwrot podatku VAT. Na niekorzyść podatnika świadczył ponadto fakt, iż nie dokonywał w terminie płatności wynikających powyższych faktur. Na dokumentach tych widniał zapis o 30-dniowym terminie płatności przelewem bankowym, natomiast do końca roku 1999 podatnik nie uregulował swych zobowiązań w tym zakresie. Również odbiorcy towaru nie regulowali lub częściowo nie regulowali swych zobowiązań wynikających ze sprzedaży towaru na rzecz podatnika. Firma A oraz jej kontrahenci nie wykazywali zaś zainteresowania w ściągnięciu długów. Zgodnie z § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a i lit. c Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1997r., Nr 156, poz. 1024 ze zm.) w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane oraz potwierdzające czynności, do których zastosowanie mają przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub podatku naliczonego. Podatnik zawyżył zatem podatek naliczony do odliczenia od podatku należnego o podatek wynikający z faktur nie dokumentujących rzeczywistego obrotu. Organ podatkowy zauważył także, iż na podstawie posiadanych przez stronę faktur nie jest możliwe pozyskanie dokładnych informacji o wskazanych w nich tkaninach. Nie jest więc znany ich rodzaj, jakość oraz faktyczna wartość, ponieważ nie jest możliwe dotarcie do faktycznego jej producenta bądź importera. W odniesieniu do odliczeń dokonywanych z tytułu zakupu benzyny bezołowiowej organ ustalił, iż podatnik nie posiadał ewidencji przebiegu pojazdu, co zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r., Nr 90, poz. 416 ze zm.) stanowi przesłankę do nieuznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu. Dodatkowo jak ustalono jedna z faktur za zakup paliwa została wystawiona na inny niż podatnik podmiot gospodarczy. Na podstawie art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11,poz. 50 z późn.zm.) podatnikowi nie przysługuje zaś prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabytych towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W toku postępowania strona zarzuciła wprawdzie, iż organy podatkowe nie zwróciły się do niej o przedstawienie posiadanej ewidencji przebiegu pojazdu, mimo iż on ja posiada. Organ kontroli skarbowej zauważył jednak, iż na wniosek prokuratora Prokuratury Okręgowej w Ł. zostało przeprowadzone przeszukanie w pomieszczeniach należących do firmy podatnika i zabezpieczono wszystkie dokumenty. Wzmiankowana przez stronę ewidencja nie została znaleziona, ponadto podatnik w toku postępowania podatkowego był informowany o jej braku i miał możliwość złożenia jej jako materiału dowodowego. Ponieważ nie uczynił tego przed wydaniem niniejszej decyzji, twierdząc jedynie, iż jest w jej posiadaniu, organy podatkowe miały uzasadnione podstawy do stwierdzenia, że ewidencja ta została sporządzona po wszczęciu postępowania kontrolnego i podatkowego. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o uchylenie powyższego rozstrzygnięcia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego – § 54 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz rażące naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) przez uchylenie się od wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy pomimo czynnego udziału strony w postępowaniu, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego wydanej decyzji. W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącego podniósł, iż organ błędnie wywiódł, iż podatnik jako jeden z wielu uczestników transakcji brał świadomy udziału w obrocie fałszywymi fakturami. W ocenie strony nie budzi wątpliwości fakt, iż umowa między sprzedawca tj. firmą B a podatnikiem została zawarta, faktury zostały potwierdzone kopiami u sprzedawcy, spełnione zostały zatem przesłanki do odliczenia podatku naliczonego. Organ postawił stronie zarzut nieprawidłowego odliczenia podatku naliczonego opierając go jedynie na ustaleniach pochodzących z innego postępowania, na faktach zgromadzonych przeciw innemu podmiotowi gospodarczemu, nie wykazał związku z działalnością strony, nie udowodnił, iż podatnik wiedział o wcześniejszych sprzedażach i świadomie wziął udział w dalszych transakcjach. Ponadto organ po raz kolejny nie wskazał, na jakiej podstawie zastosował przepis rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997r., nie wyjaśnił jego związku ze sprawą. Organ nie może twierdzić, iż jeżeli któryś z poprzedników strony wprowadził towar na podstawie fałszywych faktur, to wszystkie następne czynności są nieważne. Ze strony podatnika zostały zachowane wszystkie obowiązki określone prawem publicznym, od których spełnienia zależy możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego - odebrał towar, otrzymał fakturę potwierdzoną kopią u sprzedawcy. Przepisy powyższego rozporządzenia nie mogą mieć zatem zastosowania do czynności ważnych, do ważnych faktur, w posiadaniu których był podatnik. W odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania pełnomocnik wskazał, iż organ nie poczynił żadnych nowych ustaleń w zakresie odliczeń z tytułu zakupu benzyny, pomimo wniosków strony nie przedstawił argumentacji uzasadniającej swe rozstrzygniecie. Naruszył tym samym zasady prawdy obiektywnej, nie zgromadził całego materiału dowodowego koniecznego dla wnikliwego i obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy. Poczynił ustalenia jednostronne i z góry nakierowane na negatywne dla podatnika rozstrzygnięcie. Organ błędnie podniósł, iż w odniesieniu do ewidencji pojazdu wystarczające było przeszukanie w siedzibie firmy oraz jej filii, organ winien zażądać dostarczenia ewidencji przez stronę, nie nakładając na stronę tegoż żądania naruszył zasadę wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. Ponadto w całym materiale dowodowym a tym bardziej w uzasadnieniu decyzji organ nie przytoczył ani jednego faktu, który uzasadniałby twierdzenie, iż ewidencja pojazdu została sporządzona po wszczęciu postępowania kontrolnego i podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Podzielił stanowisko organu I instancji, iż w tym przypadku doszło do fikcyjnego obrotu towarami. Wskazał, iż przepis § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. a i c powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. ma na celu ochronę interesu fiskalnego państwa przed podmiotami dopuszczającymi się oszustw podatkowych, jak to miało miejsce w tym przypadku. W jego ocenie opisane przez organ I instancji czynnościom polegającym na przekazywaniu faktur pomiędzy kolejnymi firmami, będącymi w łańcuszku powiązań nie towarzyszyło wydanie towaru, opisywanego w tych dokumentach. Jeżeli w tym łańcuchu nie istniał pierwszy podmiot, to nie można uznać za prawdziwe, że obrót rzeczywiście nastąpił, a odliczenie podatku jest zgodne z przepisami prawa. Uznanie prawa do odliczenia podatku na podstawie art. 19 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym byłoby wówczas sprzeczne z prawem. Również zarzuty strony w zakresie naruszenia przepisów postępowania nie są w ocenie organu odwoławczego zasadne. Wbrew zarzutom odwołania strona nie zgłosiła w toku postępowania przed organem I instancji wniosku o dopuszczenie dowodu z ewidencji przebiegu pojazdu, ograniczyła się jedynie do stwierdzenia, że ją posiada i może ją przedstawić. Jednakże tryb pozyskania i zabezpieczenia dowodów w postępowaniu kontrolnym uzasadniał odstąpienie od żądania przez organ przedstawienia tego dowodu. Mimo posiadania wiedzy o charakterze zabezpieczonych dokumentów podatnik pozostawał bierny. Wobec zarzutu zawartego w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej zażądał ostatecznie od podatnika złożenia ewidencji pojazdu. Dokonując oceny tego dowodu odmówił mu jednakże wiarygodności z uwagi na wskazane wyżej okoliczności ( niezłożenie go wcześniej oraz niepoinformowanie o jego istnieniu na wcześniejszych etapach postępowania). Ewidencja ta to wydruk komputerowy, w którym poza ogólnikowymi stwierdzeniami, iż dotyczy ona roku 1998 lub 1999 brak jest jakiegokolwiek odniesienia do faktur. Ponadto w odniesieniu do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zakup benzyny i części zamiennych w zakresie podatku dochodowego został wydany wynik kontroli ( podpisany przez pełnomocnika strony 13 marca 2002 r.), w którym wskazano na brak ewidencji przebiegu pojazdu. Ustaleń tych strona nie kwestionowała. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości, postawił zarzuty: - naruszenia przepisów prawa materialnego tj. § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów oraz art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług przez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie; - przepisów postępowania –art. 120,121,122,125 § 1,180,187 § 1,191,210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając stawiane zarzuty pełnomocnik powtórzył przedstawione we wcześniejszym odwołaniu argumenty i wywody dotyczące tak samego postępowania podatkowego jak i poczynionych ustaleń. Odwołał się do istoty podatku od towarów i usług, wskazując, iż polega ona na stosowaniu mechanizmu obniżenia podatku należnego o naliczony. Po raz kolejny podniósł, iż z faktu wystawienia przez pierwszego ze sprzedających fałszywej faktury, nie należało wywodzić nieważności czynności prawnej dokonanej przez podatnika, jako kolejnego już podmiotu w obrocie. Zwrócił też uwagę, iż w postępowaniu podatkowym to na organie podatkowym ciąży obowiązek dowodzenia i to organ, a nie podatnik winien wykazywać aktywność w zbieraniu dowodów i wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy. Stąd wywody organów podatkowych odnoszące się do obowiązku przedstawienia ewidencji pojazdu we wcześniejszym etapie postępowania naruszają zasady postępowania podatkowego – prawdy obiektywnej i ciężaru dowodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie z argumentacją identyczną jak zaprezentowana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym, złożonym po zamknięciu rozprawy sprecyzował, iż w odniesieniu do podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez firmę B podstawę odmowy uznania tego odliczenia stanowił § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. a powołanego Rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek tylko cześć podniesionych w niej zarzutów zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług raz podatku akcyzowym podatnik ma prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, wynikający z faktur nabycia. Jak trafnie podnosi strona skarżąca, wyrażona w tym przepisie zasada obrazuje istotę podatku od towarów i usług, będącego podatkiem od wartości dodanej. Od zasady tej ustawa przewiduje jednak pewne wyjątki, określone m.in. w wydanym na podstawie delegacji ustawowej ( art. 23 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) rozporządzeniu Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. ( powołanego wyżej). Stosownie do § 54 ust. 4 pkt. 1 lit. a i c tego rozporządzenia faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane lub potwierdzające czynności, do których zastosowanie mają przepisy art. 58 i 83 kodeksu cywilnego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Zebrany przez organy obu instancji materiał dowodowy nie pozwala na przyjęcie, iż faktury wystawione przez firmę B nie dokumentowały czynności bądź też, iż czynności prawna, potwierdzona fakturą była nieważna bądź pozorna. Zebrane dowody nie są wystarczające dla potrzeb rozstrzygnięcia, a ich ocena, dokonana przez organy obu instancji nosi cechy dowolności. Organ I instancji z jednej strony wskazywał bowiem, iż nie można podać cech identyfikujących tkaninę opisaną w fakturach wystawionych przez B ( co do jej jakości, rodzaju, producenta), z drugiej zaś wywodził ( nie wskazując, co doprowadziło go do tego wniosku), iż każdy z kolejnych podmiotów, biorących udział w "łańcuszku" powiązanych wzajemnie firm dokonywał sprzedaży tej tkaniny, która została wprowadzona na podstawie sfałszowanej faktury. Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej raz wskazywał, iż był to tylko obrót fakturami ( jednocześnie nie sprzedawano żadnej tkaniny), drugi raz, iż faktycznie dokonywano sprzedaży tkaniny, jednakże niewiadomego pochodzenia. Jako podstawę zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego w tych fakturach organ I instancji wskazał zresztą dwie podstawy prawne ( § 54 ust. 4 pkt. 1 lit. a i c ), chociaż podstawy te ( gdy odnoszą się do jednej i tej samej czynności prawnej) wzajemnie się wykluczają. Nie można bowiem jednocześnie twierdzić, iż nie dokonano sprzedaży i że jej dokonano, ale czynność ta miała na celu obejście przepisów ustawy bądź naruszała zasady współżycia społecznego bądź też była dokonana dla pozoru. Ponadto, wskazując na poszczególne etapy obrotu fakturami organ I instancji ustalił, iż podatnik dokonał sprzedaży bądź wyeksportował tę tkaninę. Organ odwoławczy, na podstawie tego samego materiału dowodowego przyjął, iż faktycznie nie dokonywano sprzedaży towaru, a jedynie obrotu fikcyjnymi fakturami. Nie wskazał jednak, wbrew wymogowi z art. 210 § 4 i 124 Ordynacji podatkowej, z czego wywodzi taki wniosek. Organy podatkowe, jak trafnie zauważa strona skarżąca mają obowiązek wyjaśnienia prawnopodatkowego stanu faktycznego sprawy( art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Stan ten musi być zgodny z rzeczywistością. Zebrane w toku postępowania dowody muszą być następnie ocenione, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta musi być logiczna, zgodna z doświadczeniem życiowym i zasadami wiedzy, uwzględniać winna wszystkie zebrane dowody, we wzajemnym ich związku. Wywodząc ostatecznie, iż nie dokonano sprzedaży tkaniny, opisanej w zakwestionowanych fakturach organy obu instancji oparły się tylko na tym, iż J. S., działająca pod nazwą B , zakupiła wcześniej tkaninę od D , a ten – wcześniej otrzymał fakturę, budzącą wątpliwości co do jej rzetelności i autentyczności. Nie przeprowadziły jednakże dowodów, które pozwalałyby ustalić w sposób niewątpliwy, iż J. S. istotnie nie sprzedała skarżącemu żadnej tkaniny. Brak jest dowodów pozwalających na przyjęcie, iż B mogła wprowadzić do obrotu tylko tkaninę zakupioną w D , a D nie mógł dysponować inną tkaniną niż opisana w zakwestionowanej fakturze, wystawionej przez C. Ustalenia te budzą wątpliwości także wobec przyjęcia, iż podatnik tę tkaninę ( której nie było) sprzedał lub wyeksportował ( czego organy nie kwestionowały). Nie wiadomo w związku z tym, czy ustalenia, iż cały obrót między wskazanymi wyżej podmiotami dotyczyć mógł tylko tkaniny opisanej w sfałszowanej fakturze są zgodne z rzeczywistością. Podkreślić należy, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie mógł się nawet zdecydować, czy był to tylko obrót dokumentami, czy też bliżej niezidentyfikowaną tkaniną. Zebrany materiał dowodowy nie pozwalał zatem na wyjaśnienie stanu faktycznego w sposób zupełny, a dokonana ocena tego materiału, jest z uwagi na braki w postępowaniu dowodowym wewnętrznie sprzeczna. Trafnie zatem zarzuca skarżący naruszenie art. 120, 121, 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie ,tylko na podstawie wystawienia fałszywej faktury przez jednego z uczestników, iż podatnik nie zakupił na podstawie kwestionowanej faktury żadnej tkaniny. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny wyjaśnić, czy istotnie J. S. (B) nie mogła dysponować tkaniną, opisaną w zakwestionowanych fakturach, czy nie mogła jej zakupić z innego źródła niż D , a także czy D mógł sprzedać jej tylko tę tkaninę, jaką wskazano w sfałszowanej fakturze. Dopiero bowiem wyjaśnienie tych wątpliwości pozwoli na odtworzenie rzeczywistego przebiegu transakcji, prowadzonych między wskazanymi wyżej podmiotami i ustalenie, czy faktycznie zawierano umowy sprzedaży czy też faktury dokumentowały czynności, których faktycznie nie dokonano. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego będzie więc można stwierdzić, czy zakwestionowane dokumenty rozliczeniowe mogą stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego, zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 54 ust. 4 pkt. 1 lit. c powołanego rozporządzenia Ministra Finansów. Sąd nie podzielił natomiast zarzutów skargi, odnoszących się do zakwestionowania, na podstawie art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia podatku należnego o naliczony przy zakupie benzyny bezołowiowej. Zgadzając się ze skarżącym, iż w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa przede wszystkim na organie podatkowym, nie można jednak pominąć faktu, iż obowiązek ten nie ma charakteru nieograniczonego. Strona, której czynny udział w postępowaniu gwarantują przepisy Ordynacji podatkowej ( w tym przede wszystkim art. 123 § 1, 200 § 1 i 188 tej ustawy) może w toku postępowania zgłaszać wnioski dowodowe, wskazujące na wiarygodność jej twierdzeń. Aktywność strony zapobiec może niekorzystnemu dla niej rozstrzygnięciu. Organ odwoławczy dopuścił wnioskowany przez stronę w postępowaniu odwoławczym dowód w postaci ewidencji przebiegu pojazdu. Dowód ten uprawniony i zobowiązany był ocenić w powiązaniu z innymi dowodami zebranymi w sprawie, zgodnie ze wskazaną wyżej zasadą swobodnej oceny dowodów ( art. 191 Ordynacji podatkowej). W tym przypadku zasady tej nie naruszył. Biorąc pod uwagę sposób prowadzenia ewidencji ( ogólnikowe zapisy, nie precyzujące np. celu wyjazdu), czas zgłoszenia jej istnienia, fakt, iż jest ona wydrukiem komputerowym oraz sposób, w jaki zabezpieczono dokumenty podatkowe skarżącego (w tym również twardy dysk jego firmowego komputera) logiczne i pozostające w zgodzie z doświadczeniem życiowym jest twierdzenie, iż dowód ten został sporządzony na potrzeby postępowania podatkowego. Podatnik, poza twierdzeniem, iż nie żądano od niego wcześniej tego dowodu nie podał żadnego wyjaśnienia, dlaczego dokument ten przechowywał w innym miejscu, niż pozostałe dokumenty podatkowe ,dlaczego, mimo prowadzenia ewidencji z użyciem komputera na twardym dysku firmowego komputera nie znaleziono danych, zawartych w ewidencji. Zauważyć należy, iż podatnik nie załączył tej ewidencji również do odwołania, choć wówczas, znając stanowisko organów podatkowych, znał też znaczenie tego dowodu. Wbrew stanowisku skarżącego dokonana ocena dowodu w postaci ewidencji przebiegu pojazdu nie narusza zatem art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera przy tym wyjaśnienie przyczyn odmowy uznania tego dokumentu za wiarygodny i w ocenie Sądu jest ono przekonywujące, logiczne, zgodne z art. 210 § 4 i 124 Ordynacji podatkowej. Wskazane wyżej naruszenia przepisów postępowania, jako mogące mieć wpływ na wynik postępowania skutkować muszą uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153, poz. 1270). Sąd uznał przy tym ,iż dla końcowego załatwienia sprawy nie jest konieczne uchylenie decyzji obu instancji, zwłaszcza z uwagi na niepodzielenie wszystkich zarzutów skargi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 6 i § 18 ust. 1 pkt. 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1348, zm. Dz.U. z 2003 r.,Nr 212,poz. 2073). Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.