I SA/Łd 781/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2012 r. sprawy ze skargi E. K. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia podatku z tytułu dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej i z innych źródeł zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. w sprawie określenia małżonkom E. i M. K. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 11.865 zł. W 2008 r. M. K. prowadził działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu obuwiem. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że w rozliczeniu za wskazany okres rozliczeniowy podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów w wyniku nieprawidłowej amortyzacji samochodu osobowego i ciężarowego. Ponadto organ podatkowy ustalił, że w złożonym wspólnie zeznaniu podatkowym małżonkowie odliczyli od dochodu darowiznę na cele kultu religijnego w wysokości 5.840,36 zł. Umowa darowizny została zawarta w dniu 20 listopada 2008 r., w formie pisemnej pomiędzy M. K. (darczyńca) a [...] Związek z siedzibą w N.. Przedmiotem darowizny było 295 par obuwia damskiego, męskiego i dziecięcego o wartości 10.562,29 zł. Czynność darowizny została udokumentowana dwiema fakturami VAT wystawionymi w dniu 12 listopada 2008 r. Organ pierwszej instancji ocenił, że darowizna obuwia nie jest darowizną na cele kultu religijnego, zatem nie został spełniony cel darowizny, o którym stanowi art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Stosownie do wymienionego przepisu podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot darowizn przekazanych na cele kultu religijnego w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Organ wskazał przykładowo, że darowizny na cele kultu religijnego to te które są przeznaczone na zakup szat i naczyń liturgicznych komunikantów, hostii, wina mszalnego, wydatki związane z utrzymaniem kościoła takie jak wystrój kościoła, ogrzewanie środki czystości, energię elektryczną, monitoring, na budowę kościoła lub kaplicy i rekonstrukcję tych obiektów, organizację kursów konferencji seminariów religijnych. Podatnicy wnieśli odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji kwestionując rozstrzygnięcie w zakresie dotyczącym pomniejszenia dochodu o kwotę 5.840,36 zł odliczoną z tytułu darowizny. W uzasadnieniu podnieśli, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem kultu religijnego. W tej sytuacji należy, zdaniem podatników odwołać się do definicji słownikowej lub encyklopedycznej. Podatnicy podnieśli, że obdarowany związek wyznaniowy prowadzi działalność o charakterze religijnym, wydaje materiały o takim charakterze w formie drukowanej, audio i wideo oraz elektronicznej. Członkowie związku wyznaniowego uczestniczą w otwartych zebraniach. [...] prowadzi różnego rodzaju szkolenia religijne. Jego członkowie uczestniczą kilka razy w roku w masowych uroczystościach religijnych. Podatnicy wyjaśnili, że obuwie które było przedmiotem darowizny było przeznaczone dla wolontariuszy, którzy pełnią funkcje kaznodziei i wykonują czynności związane z kultem religijnym. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zdaniem organu odwoławczego obuwie nie służy dokonywaniu obrzędów religijnych. Artykuły odzieżowe zaspokajają bowiem potrzeby każdego człowieka niezależnie od jego przekonań religijnych. Przedmioty kultu religijnego to takie przedmioty które służą wyłącznie do dokonywania obrzędów. Ponieważ obuwie nie spełnia powyższego kryterium Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedmiotowa darowizna nie może być podstawą obniżenia dochodu. W skardze na decyzję organu drugiej instancji podatnicy zarzucili naruszenie przepisów prawa przez ich błędną interpretację. W uzasadnieniu skargi powtórzono argumenty, które podniesione w odwołaniu. Skarżący oświadczyli, że darowane obuwie było przeznaczone dla wolontariuszy, którzy pełnią funkcję kaznodziei i wykonują czynności związane z kultem religijnym. Darowizna była zgodna ze statutem obdarowanego. Wolontariusze, pełniąc funkcje duszpasterskie nie noszą specjalnego stroju, wykorzystują zwykłą odzież i obuwie. "Obuwie zostało im przekazane w celu sprawowania ich funkcji religijnych w [...], a nie dlatego że potrzebowali tych butów jako ludzie". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji są zgodne z prawem. Spór pomiędzy organami podatkowymi, a podatnikiem dotyczy ustalenia znaczenia zwrotu "na cele kultu religijnego", którym posługuje się cytowany powyżej art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz oceny, czy darowizna obuwia związkowi wyznaniowemu jest darowizną na ów cel. Sąd stoi na stanowisku, że skoro przywołany przepis stanowi, że odliczeniu od dochodu podlegają darowizny przeznaczone na cele kultu religijnego, to sam fakt przekazania darowizny na rzecz kościoła lub związku wyznaniowego nie uprawnia darczyńcy do obniżenia dochodu. Darowizna musi być przekazana na ściśle określony cel, to jest na cel kultu religijnego. Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, która podniosła zarówno w odwołaniu jak i w skardze, że wobec braku definicji "kultu religijnego" w ustawie podatkowej, w celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy posłużyć się definicją słownikową lub encyklopedyczną. Skarżący wskazał, że w Nowej encyklopedii powszechnej PWN Wydawnictwa Naukowego PWN (http://encyklopedia.pwn.pl/) hasło "kult" w znaczeniu religioznawczym definiuje następująco: "Całokształt praktyk obrzędowych, za których pośrednictwem wyznawcy religii manifestują cześć dla sacrum w aktach uwielbienia, błagania i dziękczynienia (...). W kulcie można wyodrębnić przedmiot kultu, osoby sprawujące kult, obiekty i sprzęty kultowe oraz czynności kultowe (...)". Natomiast według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1978 r.), kult religijny oznacza "zewnętrzny aspekt religii w odróżnieniu od teoretycznej doktryny; ogół obrzędów religijnych jakiejś religii, całokształt czynności religijnych". W myśl podanej definicji, celom kultu religijnego służą zarówno te działania, które odnoszą się do praktyk, obrzędów i uroczystości religijnych, jak też dotyczące obiektów sakralnych i związanej z nimi infrastruktury. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że również organ podatkowy stoi na stanowisku, iż ustalając znaczenie w/w zwrotu należy posłużyć się jego słownikowym znaczeniem słowa "kult". Uzupełniając argumentację skarżącego i organu w zakresie znaczenia słowa "kult", można podać, że według "Innego Słownika Języka Polskiego" pod redakcją M. Bańko (Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2000) kult to cześć religijna oddawana bóstwom, siłom nadprzyrodzonym osobom lub rzeczom, także czynności i obrzędy będące zewnętrznymi objawami tej czci. Według T. Miłka kultem religijnym można określić praktyki obrzędowe dzięki którym wyznawcy danej religii mogą wyrazić cześć dla wyznawanego sacrum. Wszelkie darowizny wspierające istnienie tego kultu pomniejszają dochód. Dotyczy to również utrzymania miejsc kultu religijnego oraz działalności misyjnej podejmowanej przez organizację religijną ("Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych" ODDK Sp. z o.o. Gdańsk 2010, str. 887). K. Winiarski podkreśla publiczny charakter sprawowania kultu. Wskazuje bowiem, że ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach sumienia i wyznania (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 231, poz. 1965 ze zm.) eksponuje publiczną formę sprawowania kultu. W ocenie autora przez publiczne sprawowanie kultu należy rozumieć wszelkie działania zmierzające do uświęcenia wiernych, przyjęte w danym kościele lub innym związku wyznaniowym, podejmowane przez osoby działające w ramach tego kościoła (związku wyznaniowego) i upoważnione do takich czynności, a także wykonywane w miejscach do tego przeznaczonych oraz przy użyciu różnych środków technicznych, zgodnie z regulującymi status danego kościoła przepisami (K. Winiarski w: S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski "Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2012 r." Unimex 2012, str. 1105). Mając na uwadze słownikowo-encyklopedyczne znaczenie słowa "kult" oraz przedstawione powyżej poglądy autorów komentarzy, Sąd doszedł do przekonania, że darowanie obuwia związkowi wyznaniowemu, nie jest darowizną na cele kultu religijnego w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie buty nie są przedmiotami używanymi przez członków związku do sprawowania obrzędów lub praktyk religijnych, za pośrednictwem których wyznawcy religii manifestują cześć dla sacrum. Nie są to przedmioty związane z osobami sprawującymi kult, obiektami i sprzętami kultu. W ocenie Sądu obiektywnie nie istnieje żaden związek między darowanym obuwiem, a sferą kultu religijnego. Sąd podzielił argumentację organu odwoławczego, iż obuwie zaspokaja potrzeby każdego człowieka niezależnie od jego przekonań religijnych i niezależnie od funkcji jakie dany człowiek pełni. Podnoszony przez skarżącego argument, iż obuwie miało służyć członkom związku wyznaniowego, którzy pełnią funkcje duszpasterskie względnie kaznodziei jest nieprzekonujący. Obuwie nie służy bowiem do wykonywania jakichkolwiek czynności duszpasterskich. Już tylko na marginesie należy zauważyć, że wyjaśnienie skarżącego jest sprzeczne z treścią faktur VAT, z których wynika, że znaczna część darowanego obuwia to obuwie dziecięce. Reasumując, Sąd doszedł do przekonania, że skarżący nie przedstawił przekonujących argumentów, które wskazywałyby, że darowizna obuwia związkowi wyznaniowemu ma związek z kultem religijnym. Z okoliczność sprawy ustalonych przez organy podatkowe wynika, że nie była to darowizna na cele kultu religijnego. W tym stanie rzeczy uznając, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270), oddalił skargę. tn