I SA/Łd 79/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Protokolant: Pomocnik sekretarza Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi A spółki akcyjnej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Ś. z [...] znak [...], określającą A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 110.678 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji, przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania, wskazano że 9 stycznia 2007 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2007 na kwotę 110.288 zł. W dwóch korektach deklaracji z 1 i 28 czerwca 2007 r. powiększyła wartość budowli podlegających opodatkowaniu, a w konsekwencji kwotę podatku odpowiednio o 358 zł i 27 zł. Następnie 14 stycznia 2008 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2008 na kwotę 40.495,40 zł. W odpowiedzi na wezwanie do złożenia pisemnego wyjaśnienia przyczyn zmian w deklaracji w zakresie wartości budowli podlegających opodatkowaniu, wyjaśniła, że zmiana wartości budowli była wynikiem wyłączenia z podstawy opodatkowania obiektów niebędących budowlami, tzn. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej. Organ pierwszej instancji pismem z 16 czerwca 2008 r. wezwał do złożenia wyjaśnień dotyczących różnicy wartości budowli zadeklarowanych na rok 2007 i 2008. W odpowiedzi spółka podniosła przede wszystkim, że w trybie art. 155 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) nie ustala się stanu faktycznego, bowiem wyjaśnienia składane przez podatnika na podstawie tego przepisu nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym. Decyzją z [...] Wójt Gminy Ś. określił A S.A., wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 110.678 zł. Od decyzji organu pierwszej instancji strona złożyła odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., przytaczając między innymi art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i pkt 3 oraz art. 6 ust. 1 i ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) w pełni poparło stanowisko przedstawione w decyzji pierwszej instancji. Podkreślono, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania, a linia kablowa stanowi taki właśnie integralny element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. Zdaniem organu odwoławczego w powyższym kontekście nie ma znaczenia dokonywanie ustaleń, które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, co w konsekwencji oznacza, że opodatkowaniu podlega również linia kablowa. Podniesiono dalej, że linie kablowe stanowią łącznie z kanalizacją kablową funkcjonalną całość techniczno-użytkową, natomiast z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne nie mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej wywiedziono, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Zaakcentowano, że kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie. Organ odwoławczy wskazał następnie, że dokonując wymiaru podatku, oparł się nie na zadeklarowanej w 2008 r. kwocie 2.024.770 zł, a na kwocie wskazanej w korekcie deklaracji za 2007 r. – 5.523.570 zł. Z wyjaśnień do deklaracji dotyczącej 2008 r. wynikało, że zmiana wartości budowli wynikała z wyłączenia z podstawy opodatkowania obiektów niebędących budowlami, tzn. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej. Organ odwoławczy wskazał, że podatnik zobowiązany jest do informowania organu podatkowego o wszelkich dokonywanych zmianach mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu, z faktu, że po korekcie deklaracji z 28 czerwca 2007 r. Spółka nie deklarowała zmian w zakresie podstawy opodatkowania dotyczącej budowli, wynikało, że takie zmiany nie nastąpiły. Deklarację tę uznano za dowód pozwalający na ustalenie wartości budowli podlegających opodatkowaniu i przyjęto, że wynika z niej pełna wartość przedmiotowych budowli. W konsekwencji pominięto deklarację, w której strona podała wartość tych budowli z odjęciem wartości linii kablowych. Ponadto, w ocenie Kolegium, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z wypełnieniem wymagań wynikających z przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., gdyż organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wystarczający do określenia wartości budowli w przedmiotowym 2008 roku. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. pełnomocnik A SA wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy Ś. i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: (1) art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., przez pominięcie ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika; zdaniem autora skargi organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że: (a) linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; (b) ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez podatnika za poprzedni rok podatkowy; (2) art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, która polegała przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; (3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; (4) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie; (5) art. 21 § 3 oraz art. 207 i art. 137 § 3 w zw. z art. 165 § 1, 2 i 4 oraz w zw. z art. 151 i art. 151a O.p. przez uznanie za prawidłową decyzję podatkową pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r., w związku z czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym. W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, że organy podatkowe ustaliły inną niż zadeklarowana przez podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, bez przedstawienia dowodów, z których wynikałoby, że wysokości zadeklarowane przez podatnika nie odzwierciedlają rzeczywiście zaistniałego u niego podatkowego stanu faktycznego. Skoro organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to powinny wykazać, że jest ono niezasadne. Ciężar dowodu jest w takiej sytuacji spoczywał po stronie organu podatkowego, a nie po stronie podatnika. W ocenie strony skarżącej za przesądzające nie mogły zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę za poprzedni okres rozliczeniowy. Podstawę opodatkowania od budowli w podatku od nieruchomości za rok 2008 stanowiła wartość stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji ustalona na 1 stycznia 2008 r. Tymczasem organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie przyjęły jako podstawę opodatkowania wartość uznaną jako podstawa obliczenia podatku w 2007 r. Tym samym doszło do niewłaściwego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Rozwijając zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. strona skarżąca wskazała, że organ odwoławczy nie wyjaśnił, czym jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego oraz sieć techniczna stanowiąca obiekt podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ nie wyjaśnił też z jakich powodów przyjął, ze linie telekomunikacyjne są siecią techniczną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a także z jakich powodów linie kablowe i kanalizacja kablowa, w której zostały położone, stanowią całość techniczno-użytkową. W dalszej części uzasadnienia strona skarżąca, przytaczając fragmenty uzasadnień szeregu wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, jak również powołując się na stanowisko doktryny, wyraziła pogląd, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na zakończenie autor skargi wskazał, że w sprawie nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego, a w konsekwencji decyzja organu pierwszej instancji zapadła poza postępowaniem podatkowym. Postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało bowiem doręczone na adres siedziby podatnika, wynikający z właściwego rejestru. Ponadto organ pierwszej instancji doręczył swoją decyzję do rąk osoby, występującej wprawdzie w imieniu strony w toku czynności sprawdzających, która jednak nie posiadała umocowania do jej reprezentowania w postępowaniu podatkowym. Wydana przez Wójta decyzja nie mogła zatem skutecznie wejść do obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumenty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie należy ustosunkować się do podniesionych przez pełnomocnika skarżącej spółki zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Stan faktyczny sprawy jest w istocie niesporny i polega na tym, że Spółka pierwotnie (za rok 2007) zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych, składające się z kanalizacji kablowej wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako całość, a następnie po korekcie deklaracji odnoszących się do roku 2007 wykazała do opodatkowania w 2008 roku jedynie wartość kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji, wyrażając pogląd, że nie stanowią one budowli. W tym miejscu wskazać należy, że podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel, Podatek od nieruchomości rolny i leśny, Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Trzeba podkreślić, że po korekcie deklaracji w czerwcu 2007 r. spółka nie deklarowała zmian w zakresie podstawy opodatkowania dotyczącej budowli, co tym samym świadczy, że takie zmiany nie następowały. Tym samym organy uprawnione były do przyjęcia, jako podstawy opodatkowania, danych wynikających z deklaracji na 2007 r. odzwierciedlającej wszelkie dokonane zmiany w stanie budowli. Nadto kwota wynikająca z deklaracji za 2007 r. odzwierciedlała wartość linii kablowych wraz z kanalizacją kablową, a organy podatkowe były uprawnione do ustalenia, że to właśnie ta wartość stanowi podstawę opodatkowania, nie zaś wartość tych budowli z odjęciem linii kablowych. W trakcie postępowania podatkowego strona skutecznie nie podważyła tego ustalenia, ograniczając się do ogólnikowych stwierdzeń, że obowiązek prawidłowego ustalenia stanu faktycznego spoczywa na organie. Pełnomocnik skarżącej nie wskazał na niezgodność danych zawartych w deklaracjach podatkowych z rzeczywistym stanem rzeczy. Zatem organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównywania danych wykazanych przez Spółkę w z deklaracji za 2007 r. z danymi wynikającymi z deklaracji za 2008 r., jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, a wartością samej kanalizacji, które to dane nie budziły wątpliwości organów co do zgodności z rzeczywistością i nie były kwestionowane także przez Spółkę. Postępowanie podatkowe nie wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego, dokonywania oględzin przedmiotu opodatkowania przy udziale biegłego, czy wydania przez niego opinii. Wartość linii kablowej została ustalona na podstawie danych wskazanych przez samego podatnika. Zresztą sam pełnomocnik skarżącej nie kwestionował, że wartość samej linii kablowej jest odmienna niż zostało podane to w deklaracji podatkowej za poprzedni rok. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06). Skoro podatnik odmówił współdziałania z organem podatkowym w zakresie ustalenia wartości budowli, to organ podatkowy, przy wymiarze podatku za 2008 r., mógł oprzeć się na danych podanych przez podatnika za 2007 r. i jego wyjaśnieniach w tym zakresie. Zgodnie z art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, ustalając stan faktyczny sprawy, może posługiwać się wszystkimi dostępnymi informacjami, w tym i zawartymi w składanych przez stronę deklaracjach. Zresztą sam pełnomocnik spółki nie wskazał, ani w postępowaniu podatkowym, ani w złożonej skardze, konkretnej wartości budowli (obejmującej również wartość linii kablowych) jaka powinna być podstawą opodatkowania. Zatem bezzasadnie zarzucono organom podatkowym naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, co do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122), nieprzeprowadzenia dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy (art. 180) oraz wyczerpującego ich rozpatrzenia (art. 187 § 1) i oceny (art. 191). Bezzasadne okazały się również pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Po pierwsze zaskarżona decyzja – wbrew twierdzeniom strony skarżącej – nie naruszała art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie kontrolowanej decyzji zawiera wszystkie wymienione w tym przepisie elementy, a w szczególności zawiera wyczerpujące stanowisko organu odnośnie do interpretacji przepisów prawa materialnego, jak również sposobu zastosowania tych przepisów do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Inną oczywiście kwestią jest, czy argumentacja organu podatkowego jest trafna. Ewentualna wadliwość argumentacji prawnej organu podatkowego nie narusza jednak art. 210 § 4 O.p., który zawiera jedynie wytyczne dla organu co od tego jakie elementy uzasadnienia powinien zawrzeć w decyzji kończącej postępowanie w danej instancji. Merytoryczna wadliwość wykładni przepisów prawa materialnego oraz sposobu zastosowania prawa może być przedmiotem zarzutu naruszenia prawa materialnego. Zarzut taki został w rozpatrywanej sprawie podniesiony i będzie przedmiotem oceny w dalszej części uzasadnienia. Po drugie, bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia przepisów art. 21 § 3 oraz art. 207 w zw. z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w zw. z art. 151 i art. 151a O.p., sprowadzający się do stwierdzenia, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana pomimo braku skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego, poza postępowaniem podatkowym. Strona skarżąca stoi na stanowisku, że skutki pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu A. C. na etapie czynności sprawdzających, nie mogły rozciągać się na postępowanie podatkowe, w związku z odrębnym charakterem obu postępowań. Okolicznością bezsporną jest, że doradca podatkowy A. C. przy piśmie z 10 marca 2010 r., złożonym w toku podjętych przez organ pierwszej instancji czynności sprawdzających, poprzedzających wszczęcie postępowania podatkowego, przedłożył pełnomocnictwo z 25 stycznia 2008 r., udzielone mu przez A S.A. Zarówno postanowienie z [...] o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego, jak również decyzje organów obu instancji zostały skierowane nie na adres strony (jej siedziby lub miejsca wykonywania działalności), lecz kancelarii podatkowej doradcy podatkowego, a w toku postępowania podatkowego organy nie wzywały A. C. reprezentującego spółkę o ponowne przedłożenie pełnomocnictwa. Przypomnieć należy, że treść art. 137 § 3 O.p. nakazuje dołączenie do akt postępowania podatkowego oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Obowiązek ten powstaje niezależnie od tego, czy takie pełnomocnictwo znalazło się w aktach dokumentujących czynności sprawdzające. Zaniechanie przez organy żądania dołączenia przez doradcę podatkowego A. C. do akt postępowania podatkowego stosownego pełnomocnictwa, stanowiło zatem uchybienie procesowe. Naruszenie to jednak, na gruncie tej sprawy, nie miało żadnego wpływu na jej wynik, a w szczególności – nie doprowadziło do naruszenia interesów podatnika. Zauważyć należy, że z treści pełnomocnictwa udzielonego przez spółkę, przedłożonego w toku czynności sprawdzających, wynika że A. C. zyskał bardzo szerokie umocowanie ("w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości"), pozwalające na działanie także w kontrolowanym postępowaniu podatkowym. Dodatkowo wskazać należy, że w piśmie z 15 marca 2010 r. pełnomocnik, informując o zmianie adresu do doręczeń, prosił o kierowanie kolejnych pism w sprawie na podany przez siebie adres. Organ wszczynający postępowanie podatkowe mógł zatem zasadnie twierdzić, że wolą strony było by doradca podatkowy A. C. reprezentował ją w postępowaniu. Postanowienie w sprawie wszczęcia postępowania zostało doręczone osobie, o której umocowaniu do działania w imieniu spółki organ wiedział jeszcze przed wszczęciem postępowania. Organ doręczał pisma w sprawie osobie, która według jego wiedzy, reprezentowała podatnika i udzielała w jego imieniu wyjaśnień. Organ osiągnął zatem skutek, jaki wynika z art. 165 § 4 O.p. Doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania ustanowionemu wcześniej pełnomocnikowi, po złożeniu przez niego pełnomocnictwa, nie oznaczało pominięcia strony, a tym samym nie niweczyło skutku doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania (wyrok NSA z 21 stycznia 2011 r., II FSK 2017/10, dostępny na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Podkreślić należy, że strona skarżąca nie podważała w postępowaniu podatkowym faktu umocowania A. C. do działania w jej imieniu. Przeciwnie – pełnomocnik ten czynnie działał w całym postępowaniu, odbierając wydane w jego toku decyzje i składając odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji oraz wyjaśnienia w toku postępowania. Doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania pełnomocnikowi nie miało zatem wpływu na wynik sprawy, a decyzji w nim wydanych nie można uznać za wydane "poza postępowaniem podatkowym". W konsekwencji zarzut naruszenia przepisów powołanych w pkt 5 skargi okazał się bezzasadny. Przechodząc dalej do analizy zarzutów naruszenia prawa materialnego, w punkcie wyjścia zauważyć należy, że kwestia interpretacji przepisów prawa materialnego, w kontekście możliwości opodatkowania kanalizacji kablowej, wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako budowli, stanowiła zasadniczy punkt sporu miedzy stronami. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca wcześniej w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury), niebędący budynkiem, jest budowlą. Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przytoczona definicja nie stanowi katalogu zamkniętego i jest jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę. Sąd zgadza się z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest także urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, zdefiniowane w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zatem budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych nie wszystkie budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sam fakt stwierdzenia, że dany obiekt budowlany jest budowlą, nie przesądza jeszcze o tym, że powinien być opodatkowany. Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w niniejszej sprawie niewątpliwie miało miejsce. Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Za część składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 k.c. uważane jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Częścią składową gruntu (art. 48 k.c.) są, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, w szczególności budynki i inne urządzenia z gruntem trwale związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Zasadą jest, że podatek od obiektów stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty. Jeżeli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel. Wyjątkiem od przedstawionego rozumienia części składowej gruntu są urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne podobne (art. 49 k.c.). Urządzenia te w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to budowle, określane mianem sieci technicznych. Nie należą one do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Podatek od nich będzie płacił ich właściciel lub posiadacz – jeżeli są to urządzenia stanowiące własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego. Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli. Jak już to wyżej zaznaczono, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej co do zasady należy więc dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących amortyzację środków trwałych. W załączniku Nr 1 do tej ustawy dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Sieci telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Organy słusznie przyjęły, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń, które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Z decyzji organów podatkowych obu instancji nie wynika, aby organy uznały linię kablową za samodzielną budowlę, lecz jedynie za jej składnik. Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa. Podnoszona w trakcie postępowania podatkowego okoliczność, że w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 219, poz. 1864), w śród telekomunikacyjnych obiektów budowlanych nie wyliczono sieci telekomunikacyjnej, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają bowiem obiekty budowlane, nie zaś obiekt telekomunikacyjny, który jest kategorią węższą. Ponadto ustawodawca w tym rozporządzeniu nie miał powodu zajmować się kablami umieszczonymi w kanalizacji kablowej, albowiem tak położony kabel nie stwarza niebezpieczeństwa dla użytkowników obiektu, jest więc poza sferą zainteresowania prawa budowlanego (do którego odsyła przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Z tego powodu ustawodawca w rozporządzeniu tym zajął się jedynie (zaliczając do kategorii obiektu telekomunikacyjnego) istotnymi z punktu widzenia praw budowlanego liniami kablowymi ułożonymi bezpośrednio w ziemi, liniami napowietrznymi ułożonymi na słupach i kanalizacją kablową rozumianą jako ciąg rur, w których mogą być ułożone kable (por. B. Brzeziński, W. Morawski: Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości, Przegląd Podatkowy 2008 r., s. 25 i n.). W konsekwencji w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, to jest: art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270; dalej: P.p.s.a.), Sąd skargę oddalił. dc.