I SA/Łd 814/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012r. i zabezpieczenia przyszłego zobowiązania podatkowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia M. B.1 przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r., określenia przybliżonych kwot zaległości podatkowych z tytułu nienależnie otrzymanych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące od lipca do września 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenia tych należności na wszelkich składnikach majątkowych podatnika. Z akt sprawy wynika, że w ww. okresach rozliczeniowych podatnik prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Usługi Transportowe A świadcząc głównie usługi transportu międzynarodowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. przeprowadził wobec podatnika postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług. W toku tego postępowania organ kontroli skarbowej wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z wnioskiem o dokonanie zabezpieczenia na majątku kontrolowanego zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. i od stycznia do września 2012 r. Uznając, iż w rozpatrywanej sprawie zachodzi uzasadniona podstawa do zastosowania art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako: O.p.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. wydał decyzję określającą przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. z odsetkami za zwłokę w kwocie łącznej 17.222 zł i zabezpieczającą na wszelkich składnikach majątkowych podatnika zaległości z odsetkami z tytułu nienależnie otrzymanych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące od stycznia do września 2012 r., w łącznej kwocie 446.725 zł. Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji w którym zarzucił naruszenie art. 33 § 1 i 2 w związku z art. 210 O.p. poprzez dokonanie zabezpieczenia przyszłej należności podatkowej, to jest przed określeniem zaległości podatkowej w okolicznościach, gdy nie są spełnione wszystkie wymagane przez prawo przesłanki dokonania tego zabezpieczenia. Organ podatkowy drugiej instancji nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Ocenił, że m.in. dysproporcja między wysokością dochodów podatnika z ostatnich pięciu lat uzasadnia obawę niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych. Ponadto organ podał, że z dniem 6 lipca 2015 r., podatnik zaprzestał wykonywania działalności pod nazwą Usługi Transportowe A, co niewątpliwie spowoduje trudności z wyegzekwowaniem przyszłych należności, a tym samym potwierdza zasadność dokonanego zabezpieczenia. Ponadto organ podatkowy wskazał, że w dniu 3 lutego 2015 r. podatnik zawarł z M. B.2 umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością B o wartości kapitału 100.000 zł, w której posiada udziały o łącznej wartości 50.000 zł. W tym samym dniu podatnik zawarł z żoną M. B.3 umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością C wartości kapitału zakładowego 100.000 zł, w której posiada udziały o łącznej wartości 75.000 zł. Z umowy wynika, że wspólnicy pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Udziały w kapitale zakładowym spółki podatnik pokrył wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego - firmą M. B.1 Usługi Transportowe A o wartości 75.000 zł, na które składa się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności środki trwałe o wartości 75.000 zł. Organ podatkowy wyjaśnił, że przybliżona kwota przyszłych należności podatkowych została wyliczona została poprzez pominięcie podatku naliczonego wynikającego z faktur, których wystawcą był A. N., który według ustaleń organu kontroli skarbowej wystawiał faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych. Podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę na decyzję organu podatkowego drugiej instancji, w której zarzucił naruszenie art. 33 § 1 i 2 w związku z art. 210 O.p. poprzez dokonanie zabezpieczenia przyszłej należności podatkowej, to jest przed określeniem zaległości podatkowej w okolicznościach, gdy nie są spełnione wszystkie wymagane przez prawo przesłanki dokonania tego zabezpieczenia, a muszą one zostać w decyzji o zabezpieczeniu udowodnione bądź chociażby wymienione, a dokonania tego w zaskarżonej decyzji organ podatkowy zaniechał. Strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ podatkowy nie uzasadnił dlaczego konieczne jest dokonanie zabezpieczenia, ani nie wskazał jego przesłanek. Ponadto, zdaniem strony skarżącej obowiązek udowodnienia przesłanki istnienia podstawy do zabezpieczenia ciąży na organie podatkowym. W decyzji organ podatkowy wskazał jedynie, iż zobowiązanie może nie zostać wykonane w przyszłości. Natomiast organ nie uzasadnił dlaczego tak twierdzi, gdyż fizycznie brak jest uzasadnienia faktycznego decyzji. Nie wskazano czy podatnik zalega z podatkami, czy dokonuje czynności polegających na wyzbyciu się majątku, które uszczuplają jego majątek. Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy działa w sferze domysłu, gdyż dokonał zabezpieczenia na majątku podatnika, podczas gdy decyzja organu pierwszej instancji konieczności tej nie uzasadnia. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie ponownie wskazując na okoliczności i argumenty podniesione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, ponieważ organy podatkowe nie naruszyły art. 33 O.p. Sąd nie podzielił również zarzutu jakoby zaskarżona decyzja "fizycznie" nie zawierała uzasadnienia. Materialnoprawną podstawę decyzji organów podatkowych obu instancji stanowił art. 33 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio (§ 1). Stosownie do art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. Zaś art. 33 § 3 O.p. stanowi, że w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Zgodnie z § 4 w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu. Przesłanką zabezpieczenia jest uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku są tylko przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Skoro wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację przykładowo wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, to organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Wymienienie w art. 33 § 1 O.p. okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania ma takie znaczenie, że sam ustawodawca uznał, iż w każdym wypadku ich wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt zaistnienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi nawet wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie (por. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11, LEX nr 1218765). Należy podkreślić, że treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o wykonaniu zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, iż to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Dla uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wystarczy samo stwierdzenie, że podatnik z uwagi na stan majątkowy, nawet przy dołożeniu maksimum dobrej woli, nie będzie w stanie uiścić należnego podatku (por. wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 761/12 orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał szereg okoliczności, z których każda z osobna świadczy o tym, że istnieje uzasadniona obawa, iż skarżący nie wykona zobowiązań podatkowych wynikających z przyszłej decyzji wymiarowej, zaś wszystkie wymienione w decyzji okoliczności razem wzięte świadczą, zdaniem sądu o tym, że niewykonanie tych zobowiązań jest niemal pewne. Po pierwsze, organ odwoławczy zestawił i zsumował dochody skarżącego za zalata 2011-2015. Ustalił, że skarżący w złożonych wspólnie z żoną zeznaniach podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wykazał: za 2011 rok dochód w kwocie 17.041,20 zł, dochód małżonki wyniósł 1.020,70 zł, za 2012 rok dochód w kwocie 142.155,14 zł, przychód/dochód małżonki wyniósł 0,00 zł. W indywidualnie złożonych zeznaniach na formularzu PIT-36 podatnik wykazał z pozarolniczej działalności gospodarczej: za 2013 rok dochód w kwocie 41.391,94 zł, z innych źródeł dochód w kwocie 3.454,93 zł, za 2014 rok dochód w kwocie 16.832,80 zł, za 2015 rok dochód w kwocie 4.909,34 zł oraz przychód/dochód z innych źródeł w wysokości 6.572,94 zł. Biorąc pod uwagę, że wysokość zaległości w podatku od towarów i usług wynikających z zaskarżonej decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, wynosi w przybliżeniu 463.947 zł, zatem znacząco przewyższa dochody skarżącego osiągnięte w ostatnich pięciu latach. Organ odwoławczy trafnie podniósł, że dysproporcja pomiędzy dochodami skarżącego a zaległościami podatkowymi jest faktycznie znacznie większa ponieważ wobec skarżącego została wydana decyzja zabezpieczająca przyszłe zobowiązania i zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. w kwocie 597.163 zł. Tym samym łączna kwota zabezpieczonych zobowiązań określonych decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. wraz z odsetkami na dzień wydania zaskarżonych decyzji wynosi 1.061.110 zł. Po drugie, o istniejącej obawie niewykonania przyszłych zobowiązań świadczy również to, że skarżący z dniem 6 lipca 2015 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Równocześnie majątek służący skarżącemu do prowadzenia tej działalności został wykorzystany do pokrycia wkładów w dwóch spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowy tych spółek skarżący zawarł w dniu 3 lutego 2015 r. odpowiednio z żoną, z którą pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej i z bratem M. B.2. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżący wyzbywa się majątku, co wypełnia jedną z okoliczności wymienionych wprost w art. 33 § 1 O.p. uzasadniającą zabezpieczenie wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych. O spełnieniu tej przesłanki świadczy również umowa darowizny z dnia 11 lutego 2015 r. na podstawie której skarżący obdarował swoje małoletnie dzieci zabudowaną nieruchomością położoną w Ł., o wartości 150.000 zł. Po trzecie, na podstawie informacji uzyskanych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców organ podatkowy dokonał oszacowania wartości pojazdów, których właścicielem jest skarżący, na kwotę 88.000 zł. Po czwarte, organy podatkowe na podstawie ustaleń poczynionych przez organ kontroli skarbowej stwierdziły, że przyszłe zobowiązania podatkowe są następstwem deklarowania przez skarżącego podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT sygnowanych nazwiskiem A. N., które nie dokumentowały faktycznych transakcji nabycia oleju napędowego. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wydał w dniu [...] r. dla A. N. decyzję, w której określił podatek do zapłaty na podstawie art 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wynikający z wystawienia faktur m. in. na rzecz skarżącego. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Łodzi z dnia 9 października 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 996/12, zgodnie z którym uchylanie się od opodatkowania oraz niewykazywanie rzeczywistego obrotu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym działanie na szkodę Skarbu Państwa, uprawdopodabniają istnienie uzasadnionej obawy uchylania się podatnika w przyszłości od wykonania zobowiązania. Reasumując, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż warunki, o których mowa w art. 33 O.p. zostały spełnione, a tym samym dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącego było zgodne z prawem. Zaskarżona decyzja nie narusza również art. 210 § 4 O.p., gdyż jej uzasadnienie obejmuje treść przepisów stanowiący podstawę prawną, wyjaśnienie ich treści z uwzględnieniem poglądów wyrażanych powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ponadto organ podatkowy wskazał również ustalenia faktyczne, których strona nie kwestionuje, a które świadczą o tym, że istnieje uzasadniona obawa, że wykonanie przyszłych zobowiązań podatkowych, jest zagrożone. Mając na uwadze powyższe sąd uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) oddalił skargę. mko