I SA/Łd 835/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2010 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A spółki cywilnej W. K. i K. Sz. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2004 r. postanawia umorzyć postępowanie sądowoadministracyjne. Pismem z 8 września 2008 r. A. spółka cywilna W. K. i K. Sz. z siedzibą w Ł. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od stycznia do kwietnia 2004 r. W toku postępowania sądowego pełnomocnik spółki poinformował sąd o rozwiązaniu [...] r. umowy spółki oraz o wystąpieniu przez dotychczasowych wspólników do Prezydenta Miasta Ł. z wnioskami o ich wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej. Do pisma załączono kserokopie decyzji Prezydenta Miasta Ł. z [...] r. o wykreśleniu byłych wspólników spółki A. z ewidencji działalności gospodarczej. Po wezwaniu sądu pełnomocnik strony nadesłał uchwałę Zgromadzenia Wspólników Spółki Cywilnej A. nr [...] z [...] r., z której wynika, że obaj wspólnicy jednogłośnie postanowili rozwiązać umowę spółki z dniem podjęcia uchwały. Mimo wezwania strona skarżąca nie przedstawiła formularzy NIP 2 i VAT-Z. Uwierzytelnione kopie tych dokumentów złożone zostały przez Dyrektora Izby Skarbowej 5 października 2010 r. Wynika z nich, że 25 sierpnia 2010 r. W. K. złożył jednocześnie zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z likwidacją skarżącej spółki (VAT-Z) oraz zgłoszenie aktualizacyjne NIP 2 ujawniające fakt rozwiązania spółki. W pismach z 26 października 2010 r. obaj wspólnicy oświadczyli, że wstępują do postępowania sądowoadministracyjnego w miejsce zlikwidowanej spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje. Zgodnie z art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami, zwanej dalej "p.p.s.a."), sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie to stanie się bezprzedmiotowe z przyczyn innych niż wymienione w pkt 1-3 ww. przepisu. W stanie faktycznym sprawy tą "inną przyczyną" – w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. – jest rozwiązanie spółki cywilnej (będącej stroną skarżącą). Wyjaśnić wypada, że przepisy prawa podatkowego, co do zasady, nie przewidują następstwa prawnego w przypadku rozwiązania spółki cywilnej. Zgodnie z wyraźną regulacją ustawową zawartą w art. 93 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zmianami) następcą prawnym spółki osobowej (m.in. spółki cywilnej) może być spółka kapitałowa powstała z połączenia spółki osobowej z inną spółką lub spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia tejże spółki. Rozwiązanie przyjęte w tym przepisie należy interpretować ściśle. Jak słusznie zauważył WSA we Wrocławiu w postanowieniu z 3 lutego 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1208/05, dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl) "katalog następców prawnych jest zamknięty i zgodnie z konstytucyjną zasadą wyraźnego określenia podmiotu opodatkowania w przepisach rangi ustawy nie może być rozszerzany, wszak podmioty te nie tylko wstępują w prawa ale także, a może przede wszystkim, ponoszą odpowiedzialność podatkową za zobowiązania swojego poprzednika prawnego. W tym kontekście stwierdzić należy, iż art. 93 Ordynacji praktycznie wyznacza podmiotowy i przedmiotowy zakres następstwa tego rodzaju podmiotów (por. C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC). W rozpatrywanej sprawie nie doszło do tego rodzaju sukcesji prawnej. W takim przypadku wspólnicy zlikwidowanej spółki cywilnej, zaliczani są do kręgu "osób trzecich" i mogą odpowiadać za jej zobowiązania w szczególnym trybie, przewidzianym w przepisie art. 115 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 206/98, LEX nr 57967 oraz wyrok WSA z 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 412/07, LEX nr 334285). Należy zauważyć, że w następstwie rozwiązania (likwidacji) spółki cywilnej traci ona podmiotowość podatkowoprawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, co powoduje, że z tym samym momentem traci również zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym. Skoro bowiem przestaje istnieć spółka cywilna, tym samym przestaje istnieć podmiot określonych zobowiązań podatkowych. W konsekwencji, przestaje istnieć strona, która mogłaby występować w postępowaniu dotyczącym określenia jej zobowiązań (por. wyrok WSA z 20 kwietnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 2922/01, LEX nr 129639; wyrok NSA z 4 czerwca 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 2444/98, wyrok NSA z 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 901/08, postanowienie WSA z 13 listopada 2008 r. I SA/Wr 713/08, dostępne na wskazanej wyżej stornie internetowej oraz J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2002, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2002, s. 194-195). Uwzględniając powyższe należy uznać, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka umorzenia postępowania, gdyż na skutek rozwiązania (likwidacji) spółki cywilnej ustał byt prawny skarżącej spółki, co w konsekwencji spowodowało, że przestała istnieć strona postępowania sądowego, jakie zainicjowane zostało złożeniem skargi do sądu. W tym stanie rzeczy sąd, na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a., umorzył postępowanie w sprawie. Sz. Ch.