I SA/Łd 903/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Tomasz Adamczyk sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z nieujawnionych źródeł przychodów 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adw. J. N.-K. kwotę 2400 (dwa tysiące czterysta) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu. I SA/Łd 903/10 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] , Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. - Ś. z dnia [...] r. nr [...], którą ustalające zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z nieujawnionych źródeł przychodów w kwocie 31.890,00 zł od dochodów w wysokości 42.521,00 zł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że postępowanie w sprawie zostało wszczęte postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. - Ś. z dnia [...] r. z uwagi na fakt, że w dniu 5 listopada 2003 r. strona udzieliła synowi - J. G. pożyczki w kwocie 100.000,00 zł, w sytuacji, gdy sama uzyskiwała niskie dochody, w stosunku do wartości udzielonej pożyczki. W odwołaniu strona zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie: - art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy oraz zaniechanie ustalenia kwoty zapłaconej z tytułu sprzedaży pojazdu VW Golf oraz nieustaleni pochodzenia kwoty 17.500,00 zł stanowiącej udział w masie spadkowej przypadający synowi, - art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez "zaoczne" ustalenie wydatków w gospodarstwie jednoosobowym w 2003 r. na podstawie danych GUS, nieuwzględniające faktu zamieszkiwania w danym okresie z matką i wymierną jej pomoc finansową w tym okresie, - dowolną ocenę materiału dowodowego i błędne ustalenia faktyczne m. in. odnośnie kwoty 70.000,00 zł stanowiącej cenę za sprzedane mieszkanie, nieuwzględniające wyjaśnień podatniczki. Strona podniosła, że w wyniku ustnego porozumienia, ustaliła z synem, że cała kwota ze sprzedaży mieszkania zostanie wpłacona na jej konto. W ten sposób, w ocenie strony, syn dokonał darowizny na jej rzecz. W tej sytuacji w kwocie pożyczki udzielonej synowi na prowadzenie działalności gospodarczej, znalazła się również kwota 17.500,00 zł stanowiąca część spadku przypadającą synowi, której wcześniej się zrzekł. Stąd też, do przychodu strony za 2003 r. powinna być zaliczona kwota 70.000,00 zł, a nie 52.500,00 zł. Niezrozumiałym jest dla strony również ustalenie przychodu ze sprzedaży samochodu w kwocie 2.000,00 zł w sytuacji, gdy dokumenty świadczą, że pojazd został sprzedany za 20.000,00 zł. W ocenie strony niesłusznie posłużono się ekspertyzą wydaną przez ubezpieczyciela na użytek postępowania odszkodowawczego, któremu nie opłacało się dokonywać napraw pojazdu. Wskazuje, że przed sprzedażą w pojeździe dokonano drobnych napraw "po znajomości". Strona wniosła o zażądanie od: nabywcy samochodu VW Golf informacji o zapłaconej cenie ewentualnie dopuszczenie dowodu z przesłuchania tego świadka, Banku A. historii operacji na jej rachunku bankowym za 2003 r. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", zgodnie z którym wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych pobiera się zryczałtowany 75% podatek dochodowy. Organ wskazał, że z oświadczenia strony wynika, że w 2003 r. była osobą samotną i poniosła następujące wydatki: utrzymanie mieszkania - 3.000,00 zł, ubezpieczenie - 80,00 zł, pożyczka udzielona synowi - 100.000,00 zł. Razem: 103.080,00 zł. Wysokości wydatków poniesionych na żywność strona nie pamiętała, w zakresie pozostałych, wymienionych w oświadczeniu pozycji wydatków dokonała wpisu "nie dotyczy". Organ wyjaśnił, że w 2003 r. B. G. prowadziła wspólne gospodarstwo domowe wraz z matką - Z. G.. Na podstawie złożonego zeznania podatkowego organ ustalił wysokość pobranych zaliczek na podatek, ubezpieczenie zdrowotne, a także wydatków poniesionych na remont mieszkania. Wysokość spłat zadłużenia wobec A. S.A. oraz wspólnoty mieszkaniowej, dokonanych w 2003 r., organ przyjął na podstawie zaświadczeń wydanych przez te podmioty. Wydatki na wyżywienie i utrzymanie organ ustalił w oparciu o przeciętne miesięczne wydatki gospodarstw domowych woj. łódzkiego w 2003 r. Z wyliczeń organu wynika, że łączne wydatki poniesione przez stronę w 2003 r. wyniosły 120.506,04 zł. W oświadczeniu o wysokości i źródłach uzyskanych w 2003 r. dochodów (przychodów) strona wskazała dochód brutto w kwocie 8.950,00 zł z tytułu renty rodzinnej oraz dochód ze sprzedaży mieszkania w kwocie 70.000,00 zł. Organ wyjaśnił, że w dniu 1 października 2003 r. strona wraz z synem J. G. - jako spadkobiercy po zmarłym J. G. - dokonali sprzedaży mieszkania położonego w Ł., przy ul. A., za cenę 70.000,00 zł. W myśl postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł. - Ś. z dnia [...] r. [...], spadek został nabyty w równych częściach. Ponieważ mieszkanie było objęte wspólnością małżeńską, kwota uzyskana z jego sprzedaży powinna być podzielona w następujący sposób: B. G. 52.500,00 zł (3/4), J. G. 17.500,00 zł (1/4). Z przedłożonej umowy darowizny z dnia [...] r. wynika, że syn - J. G. przekazał stronie kwotę 17.500,00 zł, uzyskaną ze sprzedaży mieszkania przy ul. A., na zakup innego mieszkania. Umowa ta została zgłoszona do Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego Ł. - B. w 2006 r. W dniu 1 października 2003 r. cała kwota tj. 70.000,00 zł wpłynęła na rachunek strony w Banku A., co pozwala przyjąć, że została pozostawiona do jej dyspozycji i włączona do przychodu strony za 2003 r. Organ stwierdził, że umowa darowizny z dnia [...] r. nie mogła dotyczyć części prawa własności mieszkania przy ul. A, gdyż mieszkanie to w dniu 1 października 2003 r. zostało już sprzedane. Uznając, że w owym czasie strona nie miała dostatecznej wiedzy prawnej (co miało wpływ na datę zarejestrowania umowy darowizny), a także kierując się zasadami logiki i doświadczenia życiowego, organ odwoławczy przyjął do rozliczenia kwotę 70.000,00 zł. W oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień 31 grudnia 2002 r. podatniczka podała, że posiadała środki pieniężne w kwocie około 60.000,00 zł, nie wskazała jednak źródeł pochodzenia tych oszczędności. Odnosząc się do wysokości kwoty uzyskanej ze sprzedaży samochodu marki VW Golf, dokonanej w dniu 20 września 2000 r., przez J. G. (męża strony), organ odwoławczy ostatecznie przyjął cenę wskazaną przez podatniczkę, tj. 20.000,00 zł. Natomiast w decyzji pierwszej instancji, na podstawie dokumentów uzyskanych od ubezpieczyciela pojazdu, organ uznał, że kwota ta wynosiła 2.000,00 zł, gdyż samochód uległ bardzo poważnemu uszkodzeniu. Zmiana stanowiska w tym zakresie została spowodowana niemożnością przeprowadzenia dowodu z przesłuchania nabywcy pojazdu. Ponadto organ odwoławczy wziął pod uwagę przekazaną przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. kserokopię zgłoszenia czynności cywilnoprawnej do opodatkowania, złożoną w dniu 4 października 2000 r. przez nabywcę pojazdu, gdzie jako podstawę opodatkowania wskazano kwotę 20.000,00 zł (wartość czynności), od której została pobrana opłata skarbowa w wysokości 400,00 zł. Działając na korzyść strony, organ nie uwzględnił również żadnych kosztów związanych z zakupem części samochodowych oraz usługą naprawy pojazdu. Organ wskazał, że z zeznania spadkowego złożonego przez stronę i jej syna w dniu 29 września 2003 r. w [...] Urzędzie Skarbowym Ł. – B., wynika, że w skład masy spadkowej po zmarłym J. G. weszła jedynie 1/2 część własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 9 przy ul. A.. W zeznaniu tym wskazano, że "innego majątku zmarły nie pozostawił", a długi obciążające nabyte prawa majątkowe z tytułu opłat za czynsz oraz wykup mieszkania wyniosły 3.122,43 zł. Dokonując rozliczenia dochodów i wydatków wspólnych małżonków w latach 1999-2001 organ odwoławczy ustalił, że kwota oszczędności, jaką małżonkowie mogli zgromadzić do końca 2001 r. wyniosła 22.058,46 zł - na co decydujący wpływ miała wskazana przez stronę sprzedaż samochodu marki VW Golf za cenę 20.000,00 zł. Z uwagi na fakt, że strona i jej syn, jako spadkobiercy po J. G. dziedziczyli w równych częściach, stronie pozostała do dyspozycji kwota 16.543,85 zł (3/4 wspólnych oszczędności), natomiast J. G. otrzymał 5.514,61 zł (1/4 - połowę oszczędności ojca). W ocenie organu przed 2003 rokiem strona nie mogła zgromadzić 60.000,00 zł oszczędności, a co najwyżej 17.222,57 zł. Z analizy wyciągów bankowych 2003 r. wynika, że na dzień 31 grudnia 2002 r. na rachunku bankowym w Banku A. prowadzonym dla podatniczki, było saldo ujemne, które utrzymywało się do 30 września 2003 r. (-1.984,24 zł na dzień 30 września 2003 r.). W dniu 1 października 2003 r. na rachunek podatniczki została przelana kwota 70.000,00 zł z tytułu zakupu mieszkania. Do końca 2003 r. podatniczka dokonywała kilku wypłat z konta na łączną kwotę 41.500,00 zł (w tym: październik -36.050,00 zł, listopad -1.550,00 zł, grudzień -3.900,00 zł), nie wypłacając jednak nigdy w całości kwoty 70.000,00 zł. W tym okresie nie nastąpiły również żadne dodatkowe wpłaty na rachunek, z wyjątkiem emerytury/renty strony i jej matki. Na dzień 31 grudnia 2003 r. na rachunku pozostała kwota 30.574,06 zł, która stanowiła oszczędności na rok następny i pochodziła ze sprzedaży mieszkania przy ul. A.. W ocenie organu sytuacja taka dowodzi, że nieprawdziwe są twierdzenia podatniczki, iż całą kwotę ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła na pożyczkę dla syna zgodnie z umową z dnia 5 listopada 2003 r. Nieprawdą jest również, że wyciągi bankowe potwierdzają tylko dwie operacje: wpłatę całej kwoty i jej jednorazową wypłatę. Ponieważ na dzień 31 grudnia 2003 r. środki w kwocie 30.574,06 zł nadal znajdowały się na koncie strony, organ uznał, że nie zostały one przez stronę wydatkowane w 2003 r., przez co nie mogły stanowić źródła finansowania pożyczki udzielonej synowi w dniu 5 listopada 2003 r. Zdaniem organu odwoławczego wydatki poniesione przez B. G. w 2003 r., które nie znalazły pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, stanowią kwotę - 46.330,00 zł po zaokrągleniu do pełnych złotych (120.506,04 zł - 74.176,23 zł) i kwota ta stanowi przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach, o którym mowa w art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 30 ust 1 pkt 7 u.p.d.o.f. ustalony podatek wynosi 34.748,00 zł (46.330,00 zł x 75% = 34.748,00 zł). Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 234 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Organ odwoławczy uznał, że wobec stwierdzonych nieprawidłowości zasadne byłoby uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Jednakże mając na uwadze treść art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej, na podstawie którego termin do wydania decyzji dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2003 upłynął z końcem roku 2009 - organ odwoławczy postanowił jak w sentencji. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. przez B. G., która zarzuciła organowi obrazę prawa materialnego polegającego na niezastosowaniu się do norm oraz obowiązku określonego postąpienia (zakazu lub nakazu). Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła, że organ poddał krytyce jej oświadczenie, lecz zignorował dokument potwierdzający przywóz środków płatniczych przez jej męża. Kserokopię tego dokumentu skarżąca dołączyła do skargi. Zdaniem skarżącej uzasadnienie zaskarżonej decyzji sporządzone zostało z naruszeniem przepisów prawa materialnego, co czyni niemożliwym prześledzenie i ustosunkowanie się do ustaleń przeprowadzonych przez organ podatkowy. W ocenie skarżącej organ pominął, że umowa pożyczki nie określała ani daty, ani formy przekazania pieniędzy, nie zawierała również potwierdzenia i daty ich odbioru. Jest tylko data sporządzenia umowy – co nie jest jednoznaczne z przekazaniem pieniędzy. Trudno więc z niej wnioskować kiedy, ile i w jakim czasie pieniądze zostały przekazane. Zdaniem skarżącej na koniec 2003 r. (IX, X, XI) dysponowała ona kwotą ponad 100.000 zł, na którą składały się: - 60.000 zł – oszczędności z wcześniejszych lat (dokument graniczny) - 20.000 zł – sprzedaż auta udokumentowana przez US w B., - 17.000 zł – wypłata odszkodowania udokumentowana przez Zakład Ubezpieczeniowy, - 70.000 zł – sprzedaż mieszkania – akt notarialny. Skarżąca zarzuciła, że ustalenia organu de facto nie odnoszą się do źródeł pochodzenia pieniędzy. Przy tak sformułowanym uzasadnieniu zachodzi domniemanie, że organ podatkowy za wszelką cenę próbuje wyłudzić nienależny mu podatek, co jest niedopuszczalne w demokratycznym państwie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest zasługuje na uwzględnienie. Dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy istotna jest ocena następujących kwestii: 1) oszczędności w wysokości 60.000 zł, które skarżąca podała w oświadczeniu majątkowym na dzień na dzień 31 grudnia 2002 r. oraz sposobu rozdysponowania kwoty 70.000 zł, uzyskanej ze sprzedaży mieszkania, 2) rozbieżności między ustaleniami stanu faktycznego, dokonanymi przez organy obu instancji, 3) ustalenia kwoty wydatków gospodarstwa domowego skarżącej, przyjętych do rozliczenia za analizowane lata podatkowe. Ad. 1) Słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, że w toku postępowania podatkowego kwota oszczędności w wysokości 60.000 zł nie została przez skarżącą wiarygodnie wykazana. Organ nie mógł ocenić kserokopii zgłoszenia dewizowego przywozu walut obcych, która została przedłożona dopiero na etapie postępowania przed WSA w Ł.. W odpowiedzi na skargę (s. 9) Dyrektor Izby Skarbowej podniósł m. in., że dokument ten został sporządzony w 1991 r., co stanowi okres odległy od roku badanego. Wartość tych środków organ ocenił na ok. 40.000 zł i stwierdził, że w sytuacji zadłużenia skarżącej wobec Zakładu Energetycznego i wspólnoty mieszkaniowej, jest mało prawdopodobne, aby te środki były przechowywane tak długo. Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Wymieniony przepis dotyczy dowodów dodatkowych, niedołączonych do akt podatkowych. Przeprowadzenie dowodu z dokumentu jest niezbędne, jeżeli bez tego dokumentu nie jest możliwe rozstrzygnięcie istniejących w sprawie wątpliwości. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że nie może to prowadzić do merytorycznego rozpoznania sprawy, bowiem rolą sądu jest ocena zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Jeżeli zachodzi potrzeba dokonania ustaleń, które mają służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu, sąd powinien uchylić zaskarżoną decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić (por. wyrok WSA w Gliwicach z 27 maja 2008 r., I SA/Gl 812/07, LEX nr 469769). Załączona kserokopia dokumentu może mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co wymaga szczegółowej oceny organu, a być może również złożenia dodatkowych wyjaśnień przez skarżącą. W tym kontekście za zbyt daleko idące należy uznać stanowisko organu wyrażone w odpowiedzi na skargę (s. 9), że załączony dokument stwierdza jedynie fakt przywozu waluty przez J. G., nie przesądza natomiast, że waluta stanowiła jego własność. Dokonując oceny tego dowodu organ w szczególności zobowiązany będzie do rozważenia czy środki płatnicze wymienione w załączonej kserokopii dokumentu, można zaliczyć do przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Analizując wyciągi bankowe skarżącej za 2003 r. organ trafnie ocenił, że w badanym roku skarżąca nie wypłaciła całości kwoty 70.000,00 zł, gdyż na dzień 31 grudnia 2003 r. na rachunku bankowym skarżącej pozostała kwota 30.574,06 zł, pochodząca ze sprzedaży mieszkania przy ul. A.. Wprawdzie skarżąca podnosi, że umowa pożyczki nie określała daty odbioru pieniędzy, trudno jednak przyjąć - jak oczekuje skarżąca - że kwota 30.574,06 zł, została przekazana jej synowi w późniejszych latach, na podstawie umowy zawartej w 2003 r. W każdym razie zaistnienie takiej okoliczności nie zostało przez skarżącą wykazane w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 455 K.c. jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony, ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania. Skarżąca nie wskazuje żadnych terminów, ani dowodów realizacji swojego zobowiązania z tytułu przedłożonej umowy. Jak można wyczytać ze skargi, strona podnosi jedynie, że była to kwestia otwarta, nie podając jednak żadnych szczegółowych wyjaśnień. W myśl art. 722 K.c. roszczenie biorącego pożyczkę o wydanie przedmiotu pożyczki przedawnia się z upływem sześciu miesięcy od chwili, gdy przedmiot miał być wydany. Ad. 2) Organ odwoławczy dokonał odmiennych ustaleń stanu faktycznego w zakresie: a) przychodu ze sprzedaży samochodu w 2000 r. w kwocie 20.000 zł (organ pierwszej instancji przyjął kwotę 2.000 zł), b) przychodu ze sprzedaży mieszkania w 2003 r. w kwocie 70.000 zł (organ pierwszej instancji przyjął kwotę 52.500 zł), c) przychodów gospodarstwa domowego skarżącej dotyczących dwu osób, włączając matkę skarżącej po śmierci jej męża (organ pierwszej instancji przyjął wyłącznie przychody małżonków, a za lata 2001-2003 przychody samej skarżącej), c) wydatków gospodarstwa domowego skarżącej dotyczących dwu osób, włączając matkę skarżącej, po śmierci jej męża (organ pierwszej instancji przyjął wydatki przypadające na jedną osobę). Organ odwoławczy zasadnie uwzględnił stanowisko skarżącej odnośnie kwoty 20.000 zł uzyskanej z tytułu sprzedaży samochodu, skoro wynika ona z kserokopii zgłoszenia czynności cywilnoprawnej do opodatkowania, złożonej w dniu 4 października 2000 r. przez nabywcę pojazdu. Trafne również są ustalenia organu odwoławczego dotyczące przychodu skarżącej ze sprzedaży mieszkania w 2003 r. w kwocie 70.000 zł, co potwierdza umowa darowizny z dnia 14 października 2003 r. oraz wyciąg z rachunku bankowego strony, na który wpłynęła cała kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania. Co do zasady prawidłowe również są ustalenia dotyczące włączenia przychodów i wydatków matki skarżącej do wspólnego gospodarstwa domowego, gdyż okoliczność taka była przez skarżąca kilkakrotnie podnoszona. Ad. 3) Wątpliwości Sądu budzą natomiast ustalenia organów obu instancji w zakresie wysokości wydatków gospodarstwa domowego skarżącej za analizowane lata podatkowe, przyjęte na podstawie danych statystycznych GUS. W aktach podatkowych znajduje się pismo Zastępcy Dyrektora Urzędu Statystycznego w Ł. z dnia 13 listopada 2002 r. (k. 202), w którym wskazane zostały dane dotyczące przeciętnych miesięcznych wydatków na 1 osobę w gospodarstwach domowych ogółem w województwie łódzkim w latach 1994-2001 r. Na dole pisma dodatkowo odręcznie dopisane zostały dane za lata 2002 i 2003. Jeżeli – jak wynika z treści pisma – są to dane dotyczące ogółu mieszkańców naszego regionu, nie można uznać je za mające odniesienie do stanu faktycznego sprawy, gdyż analizowane dochody strony, jej męża i matki pochodziły ze świadczeń emerytalno-rentowych, zaś wykazana sprzedaż składników majątkowych miała charakter incydentalny. A to oznacza, że przyjęte kryterium jest zawyżone w odniesieniu do tej grupy osób. Potwierdza to zresztą już samo zestawienie tych wartości, z którego wynika, że wysokość uzyskiwanych świadczeń netto (po odjęciu zaliczki na podatek dochodowy i składki na ubezpieczenie zdrowotne) najczęściej była niższa od wysokości przyjętych wydatków statystycznych, co pogłębia jeszcze wyodrębnienie z kwoty wydatków składek na ubezpieczenie OC i AC. Wobec gospodarstw emerytów i rencistów powinny być stosowane kryteria ściśle związane z tą grupą społeczną, w przeciwnym razie bowiem można dojść do błędnego przekonania, że znaczna grupa tych osób w mniejszym lub większym stopniu korzysta z nieujawnionych źródeł przychodów. W tej sytuacji może się okazać, że bardziej zbliżone do rzeczywistych wydatków były wartości przyjęte przez organ pierwszej instancji. Kwestia ta wymaga jednak ponownego przeanalizowania, wyliczenia i uzasadnienia, do czego będzie obowiązany organ odwoławczy przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodów dopuszczalne jest ustalenie wydatków podatnika na podstawie uśrednionych danych statystycznych, szczególnie w sytuacji gdy jedynymi dowodami potwierdzającymi prawdziwość stanowiska strony są jej własne oświadczenia i wyliczenia. Ważne jest jednak, aby zastosowane dane statystyczne były adekwatne do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. W przeciwnym razie bowiem nie odtwarzają one stanu zbliżonego do rzeczywistego, co narusza zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz zasadę przekonywania stron (art. 124 Ordynacji podatkowej) i uniemożliwia prawidłową ocenę dowodów zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów, na podstawie art. 106 § 3, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 250 P.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. Sz.Ch.