III SA/Łd 135/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – III Wydział w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Sędziowie: Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Protokolant: Referent stażysta Dominika Ratajczyk, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2009 roku na rozprawie sprawy ze skargi S. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] Nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz S. R.kwotę 357,00 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego III SA/Łd 135/09 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], nr [...] wydane w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec S. R. Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny: Na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...], [...], [...], [...] oraz [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R., występujący w sprawie jednocześnie jako wierzyciel i organ egzekucyjny, prowadził wobec S. R. postępowanie egzekucyjne. Pismem z dnia 9 września 2008 r. wierzyciel wystąpił do organu egzekucyjnego z wnioskiem o zawieszenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 229 poz.1954 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a. ,z uwagi na uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], Nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe S. R. w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za rok 2002. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec S. R.. W zażaleniu pełnomocnik S. R. podniósł, iż zaskarżone postanowienie rażąco narusza prawo. Wniósł o jego uchylenie oraz o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na nieistnienie zobowiązania podatkowego. W ocenie pełnomocnika strony uchylenie przez organ odwoławczy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], określającej jego mocodawcy zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym za rok 2002, skutkuje uznaniem, iż zobowiązanie to nie istnieje. Organ egzekucyjny nie miał zatem podstaw do prowadzenia postępowania egzekucyjnego , a tym bardziej do jego zawieszania. Miał natomiast obowiązek umorzyć prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., z uwagi na wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając wskazał, iż przepis art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nakłada na organ egzekucyjny obowiązek zawieszenia postępowania egzekucyjnego, jeżeli z wnioskiem takim wystąpi wierzyciel. W niniejszej sprawie pismem z dnia 9 września 2008 r. wierzyciel dochodzonych należności wystąpił z takim wnioskiem. W związku z powyższym organ egzekucyjny był zobowiązany do wydania postanowienia z dnia [...]. Natomiast w odniesieniu do podnoszonych przez pełnomocnika strony przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, organ odwoławczy stwierdził, iż niewątpliwie uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia skutkuje tym, iż organ egzekucyjny do momentu wydania nowej decyzji nie posiada aktualnej informacji o wysokości tego zobowiązania. W związku z powyższym nie może kontynuować postępowania egzekucyjnego. Jednakże uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, powstające w myśl art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał również, iż "nie można przewidzieć, że po ponownym rozpatrzeniu zostanie wydana decyzja stwierdzająca zaległość podatkową, ale nie można też założyć, że organ podatkowy umorzy postępowanie w sprawie, stwierdzając, iż po stronie podatnika nie występuje zobowiązanie ponad to, które zostało wykazane w zeznaniu podatkowym i już uregulowane". Koniecznym w takiej sytuacji było zatem zastosowanie instytucji zawieszenia postępowania egzekucyjnego do czasu wydania przez organ I instancji decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Natomiast zastosowanie instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego, w ocenie organu odwoławczego było by możliwe gdy w danym stanie faktycznym wystąpiłyby przesłanki uniemożliwiające prowadzenie egzekucji administracyjnej, przy czym okoliczności te musiałyby wykazywać charakter trwały, a nie przejściowy. Zdaniem organu uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i przekazanie do ponownego rozpatrzenia takiego charakteru nie wykazuje. Tym bardziej , że wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie będzie stanowiła podstawy do wystawienia nowych tytułów wykonawczych. Będzie natomiast stanowić podstawę dokonania aktualizacji wystawionych już tytułów, do czego zobowiązany jest wierzyciel. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie art. 59 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez bezpodstawne zawieszenie postępowania egzekucyjnego; art. 29 § 1 i § 2 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie, do czego organ jest zobowiązany z mocy prawa; art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 ze zm.) – zwany dalej Kpa. w związku z § 9 ust. 1 lit. b/ rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustaw o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r. Nr 137 poz.1541 ze zm.), poprzez dokonanie jego rozszerzającej wykładni polegającej na przyznaniu dodatkowych uprawnień dla organu, nieprzewidzianych przez rozporządzenie. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji; nakazanie umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając skargę pełnomocnik S. R. powtórzył zarzuty przedstawione w odwołaniu od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) - dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Ponadto, co należy podkreślić, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art.134 § 1 p.p.s.a. Rozpoznając skargę, w tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie narusza obowiązujące prawo. W niniejszej sprawie decyzja określająca zobowiązanie podatkowe S. R. w zryczałtowanym podatku dochodowym za rok 2002 stanowiąca podstawę wystawienia tytułów egzekucyjnych o Nr [...], [...], [...] oraz [...], została uchylona przez organ II instancji a sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się zatem do oceny, czy uchylenie decyzji wymiarowej uzasadniało zawieszenie postępowania egzekucyjnego, czy też obligowało organ egzekucyjny do umorzenia tego postępowania. Wskazać należy, iż stosownie do treści przepisów ustawy z dnia z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja administracyjna prowadzona jest w oparciu o konkretny tytuł wykonawczy i służy wykonaniu obowiązku wskazanego w tym tytule. Przy czym postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo, jak długo tytuł ten zachowuje swoją aktualność, to jest jak długo egzekwowana na jego podstawie należność znajduje podstawę w orzeczeniu wskazanym w tym tytule. (podob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2008 r. , sygn. akt III SA/Łd 34/08 niepubl.). W ocenie Sądu następstwem uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, w toku postępowania egzekucyjnego winno być umorzenie prowadzonego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy u.p.e.a. W myśl powołanego przepisu postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Natomiast przepis art. 3 § 1 u.p.e.a. stanowi, iż egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego – bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. Zatem uchylenie decyzji wymiarowej powoduje, iż zobowiązanie przestaje istnieć w kwocie określonej uchyloną decyzją. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2007r. , sygn. akt III SA/Wa 1469/07, LEX nr 361255). Zryczałtowany podatek dochodowy należy do zobowiązań powstających w sposób określony w art. 21 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), a więc powstających z chwilą zaistnienia określonego zdarzenia. W takim przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje i istnieje niejako obiektywnie, niezależnie od tego, czy jego wysokość została wskazana przez podatnika w deklaracji, czy też określona decyzją organu podatkowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 200/04, ONSAiWSA 2005/1/4). Decyzja bądź deklaracja konkretyzują jedynie jego wysokość. Nie zmienia to jednak faktu, że dla możliwości dochodzenia zobowiązania w drodze egzekucji administracyjnej konieczne jest istnienie zobowiązania w konkretnej kwocie. Zatem Dyrektor Izby Skarbowej błędnie stwierdził, że należność której wysokość nie jest znana może być przedmiotem postępowania egzekucyjnego i zawiesił to postępowanie. Nadto jak wynika z treści art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny jest zatem zobowiązany do oceny czy w konkretnej sprawie zachodzą jednocześnie pozytywne przesłanki prowadzenia egzekucji oraz czy nie występują przesłanki negatywne, wskazane w art. 59 u.p.e.a. Zdaniem Sądu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, stanowiącej podstawę egzekwowanego obowiązku wypełnia znamiona art. 59 § 1 pkt 2, a zatem skutkuje niedopuszczalnością egzekucji i co za tym idzie koniecznością umorzenia toczącego się postępowania egzekucyjnego. Następstwem uznania niedopuszczalności prowadzenia egzekucji wszczętej na podstawie uchylonej decyzji właściwego organu, jest przyjęcie, iż nie ma podstaw prawnych do zawieszenia tego postępowania. Sąd podziela pogląd organu, iż przepis art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do zawieszenia postępowania na wniosek wierzyciela. Jednakże nie sposób mówić o związaniu organu stanowiskiem wierzyciela, gdy organ egzekucyjny, jak w tym przypadku, był jednocześnie wierzycielem. Oznaczałoby to skierowanie wniosku do samego siebie. Powierzenie przez ustawodawcę wierzycielowi kompetencji organu egzekucyjnego odbywa się kosztem uprawnień procesowych tego podmiotu jako wierzyciela oraz kosztem jego kompetencji jako organu współuczestniczącego w postępowaniu egzekucyjnym. Uznać zatem należy, iż brak jest podstaw do złożenia przez organ wniosku skierowanego do samego siebie o zawieszenie postępowania. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 111/09, nie publikowany. W wyroku tym, sąd – w podobnym stanie faktycznym – stwierdził, że w wyniku uchylenia decyzji przez organ odwoławczy przestało istnieć zobowiązanie w kwocie określonej wcześniej tą decyzją. Jeśli zatem przestał istnieć skonkretyzowany obowiązek, który mógłby być przedmiotem postępowania egzekucyjnego, zawieszenie takiego postępowania w ogóle nie wchodzi w grę. Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanym powyżej wyroku podkreślił, że "konstytutywną cechą postępowania egzekucyjnego jest istnienie (skonkretyzowanie) obowiązku, czego odzwierciedleniem jest wystawienie tytułu wykonawczego. Zgodnie z ugruntowanymi ustaleniami doktryny, stwarzająca podstawę dla umorzenia postępowania egzekucyjnego przesłanka "nieistnienia obowiązku" obejmuje także sytuację, gdy okoliczność ta spowodowana została zdarzeniami powstałymi już po wystawieniu owego tytułu (tak np. L. Klat-Wertelecka: Umorzenie administracyjnego postępowania egzekucyjnego [w:] System egzekucji administracyjnej, pod red. J. Niczyporuka, S. Fundowicza, J. Radwanowicz, Warszawa 2004, s. 278 - 279). Można wobec tego powiedzieć, że podstawa do wystawienia tytułu wykonawczego przestała istnieć (odpadła) z dniem wydania przez organ odwoławczy decyzji uchylającej zaskarżoną decyzję. Brak decyzji figurującej w tytule wykonawczym sprawia więc, że postępowanie egzekucyjne staje się bezprzedmiotowe - musi w takim razie być umorzone". Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. zapadło z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., co uzasadniało ich uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c/ w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. A. B.