III SA/Łd 163/19

Dnia 24 maja 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Aneta Lubasińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2019 roku sprawy ze skargi G. R., J. R., W. R. i K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: "O.p."), art. 2 ust. 3 - 5, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.; dalej: "u.g.h."), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] wymierzającą K. S., J. R., W. R. i G. R. - prowadzącym działalność gospodarczą [...] spółka cywilna - karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie bez nazwy i numeru w lokalu [...] w miejscowości [...]. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że w dniu 12 marca 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego [...] w [...], Sekcji Dozoru w Oddziale Celnym w [...], przeprowadzili w lokalu [...] położonym w miejscowości [...] czynności kontrolne w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. W kontrolowanym lokalu stwierdzono jedno włączone i udostępnione dla grających urządzenie o budowie identycznej jak automat do gier hazardowych, bez nazwy i numeru. Urządzenie to nie było zarejestrowane przez właściwego naczelnika urzędu celnego. Obecna przy czynnościach kontrolnych współwłaścicielka kontrolowanego lokalu – K. S., przesłuchana w charakterze świadka, nie przedstawiła kontrolującym żadnej dokumentacji w tym zakresie. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu odtworzenia gry na urządzeniu stwierdzono komercyjny charakter gier, zawierających - w rozumieniu przepisów u.g.h. - element losowości. Dla uruchomienia urządzenia konieczne było jego zakredytowanie. Ustalono nadto, że gracz nie miał wpływu na wynik gier. Jego zdolność percepcji i sprawności nie dawały gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na wynik gry. O odpowiedniej konfiguracji bębnów decydował mechanizm urządzenia, nie zaś działanie gracza. Wynik gry był nieprzewidywalny dla grającego. W grze padały wygrane rzeczowe pozwalające na kontynuowanie gry bez konieczności wpłaty stawki, a urządzenie wypłacało pieniądze. Z przeprowadzonych czynności kontrolnych sporządzono w dniu 13.03.2015 r. protokół kontroli nr [...]. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia wobec wspólników spółki cywilnej [...] kary pieniężnej z tytułu urządzania na przedmiotowym automacie gier, poza kasynem gry. W dniu [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] wydał decyzję wymierzającą K. S., J. R., W. R. i G. R. - prowadzącym działalność gospodarczą [...] spółka cywilna - karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie, poza kasynem gry. Od powyższego rozstrzygnięcia pismem z dnia 26 stycznia 2018 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, z uwagi na: I. naruszenie prawa materialnego w postaci: • art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w okresie, w którym stwierdzono naruszenie prawa poprzez jego zastosowanie, podczas gdy: a) w dacie wydania decyzji przepis ten nie obowiązywał w brzmieniu wskazanym przez organ, b) przepisy ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw z dnia 15.12.2016 r. (Dz.U. z 2017 r., poz. 88) nie przewidują przepisów przejściowych regulujących wpływ znowelizowanej ustawy na stosunki powstałe pod działaniem ustawy dotychczasowej, co powoduje brak podstawy prawnej do wymierzenia kary pieniężnej, c) uznaniu odwołujących za urządzających gry hazardowe przeczy zebrany materiał dowodowy; • art. 14 ust. 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym przed 03.09.2015 r., poprzez jego błędną wykładnię i niedostrzeżenie, że przepis ten ma charakter techniczny; • art. 4 ustawy z dnia 12.06.2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego pominięcie w sytuacji, gdy ustawodawca wyznaczył termin do dostosowania się do wymogów wprowadzonych przez ustawę zmieniającą do dnia 01.07.2016 r., co sprawia, iż brak jest podstaw do wymierzenia kary pieniężnej za urządzenia gier na automatach; ponadto: • naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13.12.2007 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569); • naruszenie art. 2 ust. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 ppkt a) oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. poprzez ich błędną interpretację i niedostrzeżenie, iż są to przepisy, które nie były notyfikowane Komisji Europejskiej oraz nie były przedmiotem pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości w sprawie Fortuna i inni oraz C-303/15, wskutek czego zignorowano zasadę pełnej skuteczności prawa wspólnotowego w zakresie systemu zakazów i licencji, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny. II. naruszenie prawa procesowego w postaci: • art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez przedwczesne uznanie, iż odwołujący urządzali gry na automatach, podczas gdy nie wynika to z zebranego materiału zebranego w toku postępowania; • art. 210 § 4 O.p. poprzez nierzetelne uzasadnienie decyzji polegające na nieodniesieniu się do wszystkich wątpliwości związanych z brakiem notyfikacji przedmiotowych przepisów ustawy o grach hazardowych; • art. 2a O.p. w zakresie, w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do stosowania przepisów prawa podatkowego, a dotyczących problemu prawnego w postaci skutków notyfikacji przepisu art. 89 u.g.h. Komisji Europejskiej oraz badania przedmiotowego automatu bez specjalistycznej wiedzy biegłego, nie rozstrzygnięto na korzyść strony. Po analizie zebranego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] w pierwszej kolejności wyjaśnił w zaskarżonej decyzji, że ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88) w znaczący sposób zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. Istotne zatem dla rozstrzygnięcia sprawy było ustalenie, czy dopuszczalne jest nałożenie na wspólników spółki cywilnej [...] kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w sytuacji, kiedy w dacie przeprowadzenia kontroli i wszczęcia postępowania administracyjnego obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili rozpatrywania sprawy z odwołania przez organ II instancji, art. 89 ustawy miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Organ II instancji uznał, że w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa, winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą w sytuacji, gdy zachowanie polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest karą surowszą. Odwołując się do stanowiska NSA wyrażonego w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 organ odwoławczy stwierdził, że stwierdzone przez funkcjonariuszy naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 12.03.2015 r., w którym zatrzymano automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez wspólników spółki cywilnej [...] zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ I instancji, będą miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu przed zmianą. Ponadto zdaniem organu II instancji z porównania brzmienia art. 89 u.g.h. sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy. Stwierdzone naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych miało miejsce przed wejściem w życie nowych przepisów, a więc skutki prawne tego zdarzenia powinny podlegać ocenie w świetle przepisów prawa materialnego obowiązujących w chwili jego zajścia - w myśl zasady tempus regit actum. Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] odwołał się do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, i powołując szerokie fragmenty jej uzasadnienia uznał, że stanowiący podstawę wydania skarżonej decyzji nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy bowiem i jak wskazał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych. Za niezasadny organ odwoławczy uznał także zarzut dotyczący naruszenia przepisów przejściowych zawartych w art. 4 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych, wskazując, że przepisy przejściowe ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych dotyczą jedynie podmiotów, które w dniu wejścia w życie w/w. ustawy, tj. 3 września 2015 r. prowadziły legalnie działalność z zakresu gier hazardowych na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia. Wynika to wprost z brzmienia art. 4 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji, przepis przejściowy zawarty w art. 4 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych odnosi się wyłącznie do przepisów zawartych w art. 1 w/w. ustawy. Ponadto w ocenie organu należy mieć na uwadze, że ustawa zmieniająca wprowadziła okres przejściowy na dostosowanie się przez przedsiębiorcę do określonych nią nowych wymogów, które dotyczą przede wszystkim formy prawnej podmiotów prowadzących taką działalność, oraz zasad jej prowadzenia. Ustawa zmieniająca nie zniosła natomiast wynikającego z art. 14 ust. 1 ustawy zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a nieprzestrzeganie tego właśnie zakazu stanowiło podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w stanie faktycznym sprawy. Organ II instancji odnosząc się do zarzutów strony, że organy rozstrzygając przedmiotową sprawę dopuściły się naruszenia zasady in dubio pro tributario, podnosząc przy tym problem prawny w postaci skutków braku notyfikacji art. 89 u.g.h. Komisji Europejskiej oraz brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, wskazał, że zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisów prawa dokonana według standardowych metod wykładni, nadal pozostawia istotne wątpliwości oznaczające możliwość przyjęcia alternatywnego rozumienia treści normy prawnej. Tymczasem w ocenie organu w niniejszej sprawie nie było podstaw do zastosowania tej zasady, gdyż wobec podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 nie zaistniały niedające się usunąć wątpliwości, co do możliwości zastosowania art. 89 u.g.h., w tym zwłaszcza co do jego treści. Organ I instancji poczynił ustalenia faktyczne, które pozwalają na przyjęcie w sposób nie budzący wątpliwości, że ujawnione w trakcie kontroli urządzenie do gier stanowiło automat do gry w rozumieniu przepisów u.g.h. W sytuacji braku definicji legalnych zawartych w art. 2 ust. 3 i 5, art. 89 u.g.h. pojęć "element losowy", "charakter losowy", "urządzający gry" obowiązkiem organu było ustalenie znaczeń zawartych w przepisie prawnym pojęć poprzez odniesienie się w pierwszej kolejności do reguł znaczeniowych danego sformułowania na gruncie języka powszechnego, co zostało dokonane. W ocenie organu II instancji wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, zatem w analizowanej sprawie nie ma podstaw do zastosowania tejże reguły. W zakresie podniesionej przez pełnomocnika skarżących w odwołaniu problematyki koherentności systemu prawa w świetle dwóch wyroków: Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. w sprawie o sygn. P 4/14 oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach Fortuna i inni C-213/11; C-214/11 i C-217/11 organ odwoławczy wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. orzekł, że tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej i stwierdził, iż przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 w związku z art. 7, a także z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. W świetle tego wyroku nieuprawnione byłoby ewentualne arbitralne twierdzenie, że brak notyfikacji ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej automatycznie przesądza, że ustawa ta nie może być stosowana. Jak uznał Trybunał Konstytucyjny, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się stanowić podstawy do stwierdzenia niekonstytucyjności aktu i prowadzić do utraty przez ten akt mocy obowiązującej. Odnośnie do dokonanej przez organ I instancji kwalifikacji urządzenia wskazanego w zaskarżonej decyzji jako automatu do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych organ odwoławczy wskazując na brzemiennie tego przepisu w obowiązującym w stanie prawnym rozpatrywanej sprawy, jak również powołując dalej treść art. 2 ust. 5 u.g.h., art. 3 u.g.h. art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 89 ust. 1 u.g.h. wskazał, że dowodem wystarczającym, by w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy stwierdzić, iż prowadzone gry na kontrolowanym urządzeniu są grami na automatach zgodnie z art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych był eksperyment przeprowadzony na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), którego wyniki podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Organ odwoławczy wskazał dalej, że eksperyment przeprowadzono w trybie rzeczywistym urządzenia, urządzenie czynne, dostępne dla graczy. W wyniku jego przeprowadzenia ustalono, że wynik gry dla gracza był nieprzewidywalny. Urządzenie umożliwiało uzyskanie wygranej rzeczowej polegającej na przedłużaniu gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze. Ponadto ustalono, iż urządzenie zawiera 24 ikony z dostępnymi grami: "MAGIC OF THE RING", "MAGIC TARGET", "HOT PARTY", "MAGIO FRUITS", "GOLD ROULETTE", "FRUIT MANIA", "FENIX PLAY" ,"VEGAS HOT", "FENIX PLAY 27", "MYSTERY JACK", "BLACK HORSE", "MAGIC FRUITS 81", "MAGIC FRUITS 27", "MAGIC HOT", "MAGIC POKER", "CASINO VEG AS", "AMERICAN ROULETTE", "FIRE BIRD", "EXTRA BINGO", "MAGIC FRUITS 4", "AMERICAN POKER V", "BLACK JACK 21", "ARCADE" i "MAGIC HOT 4". W wyniku wyżej opisanego eksperymentu stwierdzono, że urządzenie eksploatowane jest w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do jego uruchomienia. Gra na urządzeniu zawiera element losowości. Grający nie ma wpływu na wynik gry, a jego zdolność percepcji i sprawności nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik, zaś o odpowiedniej konfiguracji bębnów i kart decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Ustalono, że urządzenie umożliwia uzyskanie wygranej rzeczowej, polegającej na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze. Empirycznie ustalono, że urządzenie wypłaca pieniądze. Przeprowadzony w dniu 12 marca 2015 r. eksperyment na opisywanym urządzeniu wykazał, że funkcjonowanie przedmiotowego urządzenia spełnia warunki przepisów art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych. W ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie brak było podstaw do dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, wskazując, że mając na uwadze cel jakiemu miałoby służyć przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego uznać należy, że charakter gier rozgrywanych na urządzeniu został w sposób wystarczający potwierdzony w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym tj. protokołem kontroli nr [...] z dnia 13.03.2015 r. (przeprowadzonymi oględzinami urządzenia oraz eksperymentem, którego wynik ma charakter dowodu bezpośredniego). Organ II instancji zaznaczył przy tym, że nie jest sporne, że urządzenie nie posiadało poświadczenia rejestracji wydanego przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a strona skarżąca nie posiadała stosownego zezwolenia - koncesji, zgodnie z wymogami określonymi w art. 3 u.g.h. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] nie budzi także wątpliwości, że urządzającym gry wskazanym wyżej automacie są wspólnicy spółki cywilnej [...] i to oni podlegają karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Odwołując się do rozumienia pojęcia "urządzanie gier" funkcjonującego w słownikach języka polskiego organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone postępowanie dowodowe: załączony do akt sprawy protokół kontroli z 13.03.2015 r. i przeprowadzony w jej trakcie eksperyment odtworzenia gier, umowa najmu z dnia [...] pozwalają w sposób bezsporny stwierdzić, że wspólnicy spółki cywilnej [...], jako dysponenci lokalu urządzali gry na automacie do gier bez nazwy i numeru w Zajeździe [...] w miejscowości [...]. W aktach sprawy znajduje się umowa zawarta pomiędzy [...] s.c., [...], [...] (NIP [...]) Punkt: Zajazd [...] w [...] - jako wynajmującym, a [...] K. M. ul. [...], [...] (NIP [...]) - jako najemcą. Na podstawie tej umowy wynajmujący oświadczył, że dysponuje lokalem użytkowym o nazwie Zajazd [...] pod adresem [...] i 2 m² tego lokalu oddaje najemcy dla ustawienia w nim urządzenia rozrywkowego. Czynsz najmu ustalono na kwotę 150 zł, który obejmował również zapewnienie i dostarczenie energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania urządzenia. W umowie wskazano, że w przypadku braku energii elektrycznej przez okres dłuższy niż 24 godziny lub innej sytuacji, w której urządzenie będzie nieaktywne, takiej jak zamknięcie lokalu z powodu remontu, włamania, bądź urlopu czynsz najmu zostanie obniżony o 1/30 za każdy rozpoczęty dzień. Mocą umowy wynajmujący zobowiązał się do sprawowania stałego nadzoru nad ustawionymi w jego lokalu urządzeniami i do niezwłocznego informowania go o wszystkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Wynajmujący zobowiązał się zachować w tajemnicy wszelkie informacje techniczne, technologiczne, handlowe i organizacyjne, jakie pozyskał w trakcie realizacji niniejszej umowy. Umowa najmu podpisana została przez G. R. w imieniu wspólników s.c. [...], tym samym - jak wskazał w uzasadnieniu decyzji organ I instancji - odpowiedzialność za nielegalne urządzanie gier na automatach ponoszą wszyscy wspólnicy tej spółki na zasadzie odpowiedzialności solidarnej. Zdaniem organu "urządzającym gry" jest każdy: osoba fizyczna, spółka itp. Co znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 16.05.2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. W toku kontroli ustalono, że gry na automacie były urządzane w lokalu, który nie był kasynem gry, a urządzającym te gry byli wspólnicy spółki cywilnej [...]. W okolicznościach przedmiotowej sprawy Dyrektor IAS uznał, że organ I instancji zasadnie określił podmiot urządzający gry na automacie. Umowę na najem powierzchni skarżący zawarli ze świadomością, że w tym miejscu będzie zainstalowane urządzenie do gier i w związku z tym zobowiązali się do zapewnienia możliwości podłączenia urządzenia do instalacji elektrycznej, do sprawowania nadzoru nad urządzeniami (informowania o stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach, nieprawidłowościach), czyli do zapewnienia niezakłóconego korzystania z urządzenia. Wynajmując powierzchnię mieli też wiedzę, że gry na automacie odbywają się z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych, bowiem jak wynika z ustaleń organów, wcześniej, tj. w dniu 12.11.2014 r., w dniu 11.12.2014 r. i w dniu 09.02.2015 r. mieli już kontrole w zakresie urządzania gier hazardowych. Organ II instancji zaznaczył również, iż w odniesieniu do automatów ujawnionych w trakcie wskazanych kontroli i nałożonych na skarżących z tego tytułu kar pieniężnych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dokonał już kontroli rozstrzygnięć organów wydanych w tych sprawach i wyrokami z dnia 14.02.2018 r. sygn. III SA/Łd 902/17, z dnia 07.03.2018 r. sygn. III SA/Łd 1100/17, z dnia 14.02.2018 r. sygn. III SA/Łd 1101/17 oddalił skargi K. S., J. R., W. R., G. R., prowadzących działalność gospodarczą pod nazwą [...] s.c. Pomimo tego, skarżący po raz kolejny włączyli się w działalność związaną z uruchomieniem gier hazardowych w swoim lokalu i po raz kolejny udostępnili powierzchnię w celu zainstalowania na niej automatów do gier. Organ odwoławczy wskazał za organem I instancji, że udostępniając powierzchnię i energię elektryczną do instalacji automatu do gier oraz przyjmując dodatkowe obowiązki związane ze sprawowaniem stałej opieki nad tym automatem skarżący przyjęli na siebie współodpowiedzialność za zorganizowanie gier na tych automatach. Bezpośrednio więc przyczynili się do tego, że automat został uruchomiony i gry na nim stały się dostępne dla szerokiego grona klientów lokalu. Lokalizacja automatu w Zajeździe odwiedzanym często przez klientów bezpośrednio wpłynęła też na zwiększone zainteresowanie grami na automacie i zyski z tym związane. Udział w zyskach z prowadzonej działalności w zakresie udostępniania urządzenia służącego do rozgrywania gier polegał na pobieraniu cyklicznie czynszu za wynajem powierzchni. Z przeprowadzonych kontroli w listopadzie i grudniu 2014 r. wynikało, że taka działalność jest kwestionowana przez organy celne. Skarżący nie podjęli jednak żadnych kroków w celu ustalenia legalności prowadzonej działalności. Skoro zatem wynajmujący (skarżący) zostali poinformowani o stanowisku organów celnych, co do prowadzonej działalności już w listopadzie 2014 r., a mimo to nadal uczestniczyli w tej działalności poprzez udostępnienie lokalu, pobieranie czynszu oraz nadzór nad umieszczonymi w ich lokalu automatami do gier, to w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] prawidłowo organ uznał, iż byli urządzającymi gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Za nieuzasadnione organ II instancji uznał zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji w sposób dostateczny wyjaśnił i wykazał w uzasadnieniu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. wykazując, że zachowanie skarżących wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] uznał, iż zaskarżona decyzja organu I instancji odpowiada prawu. Skargę na powyższą decyzję organu wnieśli K. S., J. R., W. R. i G. R. kwestionując ją w całości i zarzucając: I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. 1/ naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w okresie, w którym stwierdzono naruszenie prawa, poprzez jego zastosowanie, podczas gdy: a) w dacie wydania decyzji przepis ten nie obowiązywał w brzmieniu wskazanym przez organ, b) przepisy ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw z dnia 15 grudnia 2016 r. nie przewidują przepisów przejściowych regulujących wpływ znowelizowanej ustawy na stosunki powstałe pod działaniem ustawy dotychczasowej, co powoduje brak podstawy prawnej do wymierzenia kary pieniężnej. 2/ naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13.12.2007 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569); 3/ naruszenie art. 2 ust. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 ppkt a oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. poprzez ich błędną interpretację i niedostrzeżenie, iż są to przepisy, które nie były notyfikowane Komisji Europejskiej oraz nie były przedmiotem pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości w sprawie Fortuna i inni oraz C-303/15, wskutek czego zignorowano zasadę pełnej skuteczności prawa wspólnotowego w zakresie systemu zakazów i licencji, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny; 4/ naruszenie art. 89 ust 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędne zastosowanie, podczas gdy stanowią one przepisy techniczne w zakresie dotyczącym urządzania gier poza kasynem gier, zatem przepisy te nie mogą być podstawą wydania decyzji w przedmiotowej sprawie; II. Naruszenie prawa procesowego w postaci mającej wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia: 1/ 122, art. 191, art. 192 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez przedwczesne uznanie, iż skarżący urządzali gry na automatach, skutkiem czego było dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę, w szczególności błędne ustalenie stanu faktycznego co do: a) uznania skarżących za urządzających gry hazardowe, podczas gdy skarżący z tego tytułu, iż wynajmowali jedynie powierzchnie lokalu, nie dysponowali urządzeniami, nie ponosili ciężarów związanych z eksploatacją automatów nie urządzali gier na automatach w rozumieniu art. 89 u.g.h, nie czerpali korzyści majątkowych z automatów do gier, a więc nie mogą być uznani za urządzających gry hazardowe; b) uznania skarżących za urządzających gry hazardowe, o czym ma świadczyć zapewnienie przez nich energii elektrycznej w lokalu, informowania o awariach, usterkach i nieprawidłowościach przy jednoczesnym uznaniu przez organ, iż urządzającym gry jest każdy podmiot, zaangażowany w udostępnianie automatu, nadzorujący doraźnie jego funkcjonowanie, zarządzanie automatami i czerpanie z tego procederu korzyści, podczas gdy umowę najmu powierzchni podpisali G. R., K. S., W. R. i J. R., a skarżący czerpali jedynie korzyści z tego najmu lokalu, sprawowali nadzór nad automatami jedynie w zakresie obowiązków wynajmującego, nie zarządzali automatami oraz nie byli zaangażowani w udostępnianie automatów; ; 2/ naruszenie art. 2a u.o.p. w zakresie w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do stosowania przepisów prawa podatkowego, a dotyczących problemu prawnego w postaci skutków notyfikacji przepisu art. 89 ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie rozstrzygnięto na korzyść skarżących. W konkluzji skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak również stwierdzenie, że decyzje te nie podlegają wykonaniu, jak również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej: p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzona przez Sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] w przedmiocie wymierzenia K. S., J. R., W. R. i G. R. - prowadzącym działalność gospodarczą [...] spółka cywilna - kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie bez nazwy i numeru w lokalu [...] w miejscowości [...], wydane zostały z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Wskazać należy, że dniem 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88). W niniejszej sprawie podstawę prawną zaskarżonych decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.- dalej: u.g.h.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., choć decyzje organu I i II instancji zostały wydane już po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, która znacząco zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. W pierwszej kolejności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc ustalenie, czy dopuszczalne było nałożenie na skarżących kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w sytuacji, kiedy w dacie prowadzenia postępowania administracyjnego (wcześniej kontroli) obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili wydawania decyzji przez organy art. 89 ustawy, miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Pełnomocnik strony podniósł bowiem w skardze zarzut naruszenia przez organ prawa materialnego z uwagi na brak podstawy prawnej do wymierzenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie. Wskazać należy, iż przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. stanowił, że: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe." Znowelizowany zaś przepis art. 89, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2017 r., otrzymał następujące brzmienie: "Art. 89. 1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5; 8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe". Rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych, przy braku przepisów przejściowych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa, po drugie – zasady dalszego obowiązywania starego prawa – zasada tempus regit actum. Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą w sytuacji, gdy zachowanie skarżącej polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny, podobnie jak inne powoływane wyroki, na stronie: cbois.nsa.gov.pl), stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 12 marca 2015 r., w którym ujawniono i zatrzymano w zajeździe [...] automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez stronę skarżącą zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjęły organy, miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu przed zmianą. Ponadto z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy. Jak wskazał w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny, co do stosowania prawa względniejszego, w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiącego konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa – (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej) podatnika, wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19.02.2014 r., II GSK 1691/12; z dnia 16.10.2012 r., I FSK 1996/11). Porównując sankcje wynikające z ustawy u.g.h. w brzmieniu poprzednio obowiązującym oraz nowym nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organy zastosowały w tym zakresie dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Rozstrzyganie sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł - w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa - oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa. W konsekwencji należy przyjąć, że orzekające w niniejszej sprawie organy, prawidłowo zastosowały obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącą - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu. Odnosząc się do zarzutu strony w zakresie niedopuszczalności zastosowania wobec niej postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu i innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej, należy stwierdzić, iż jest on niezasadny. Sądy administracyjne orzekające w analogicznych sprawach wielokrotnie podkreślały, iż brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h., nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 u.g.h. Zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając w niej, że: "1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)". W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenie, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - pośrednio wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony skarżącej - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Podkreślić również należy, że ocena charakteru wskazanego związku art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 14 ust. 1 u.g.h., nie może bowiem nie uwzględniać funkcji wymienionych przepisów, które ocenić należałoby, jako samoistne. W uzasadnieniu wyroku z 25 marca 2010 r., P 9/08, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa, są stosowane automatycznie z mocy ustawy i mają znaczenie prewencyjne. Przez zapowiedź negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w wypadku naruszenia obowiązków określonych w ustawie albo w decyzji administracyjnej, motywują do wykonywania ustawowych obowiązków, a podstawą stosowania kar jest samo obiektywne naruszenie prawa. W uzasadnieniu wyroku z dnia 7 lipca 2009 r. K 13/08, TK podkreślił, że administracyjna kara pieniężna jest stosowana automatycznie z tytułu odpowiedzialności obiektywnej i pełni funkcję prewencyjną. W uzasadnieniu wyroku z dnia 31 marca 2008 r. SK 75/06 Trybunał podniósł zaś, że proces wymierzania kar pieniężnych należy postrzegać w kontekście stosowania instrumentów władztwa administracyjnego. Kara administracyjna nie jest więc konsekwencją dopuszczenia się czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem. Dodać przy tym należy, iż Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r. sygn. akt P 32/12, orzekł, że "art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa". Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niekonstytucyjności regulacji pozwalającej na kumulowanie kar przewidzianych w Kodeksie karnym skarbowym i kar pieniężnych administracyjnych przewidzianych w ustawie o grach hazardowych. W uzasadnieniu swojego wyroku Trybunał wyjaśnił, że celem kary pieniężnej nakładanej na podstawie wymienionego przepisu nie jest odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zależy ponadto od ustalenia, czy kontrolowane urządzenie bez nazwy i numeru, ujawnione w dniu 12 marca 2015 r. w toku kontroli lokalu [...], położonego w miejscowości [...], umożliwia grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h. grami hazardowymi są m.in. gry na automatach. Według art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Sąd stwierdza, że sporny w sprawie automat czyni zadość regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach. W celu ustalenia rzeczywistego charakteru gier urządzanych na wstawionym do lokalu skarżących urządzeniu, funkcjonariusze celni przeprowadzili eksperyment szczegółowo opisany w protokole kontroli z dnia 13 marca 2015 r. W ramach dokonanych oględzin automatu i przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gry na automacie stwierdzono m.in., że urządzenie eksploatowane jest w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na urządzeniu zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Losowość oznacza, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem) są niezależne od poczynań gracza. Sporny automat, na którym urządzano gry, był urządzeniem elektronicznym. Po wrzuceniu pieniędzy zadanie gracza - jak wynika z protokołu kontroli - polegało na wybraniu na ekranie dotykowym jednej z dostępnych gier, następnie na monitorze pojawiła się plansza wizualizująca bębny z symbolami charakterystycznymi dla gier na automatach. Przyciśnięcie przycisku na klawiaturze spowodowało, że bębny (symbole graficzne) uruchomiły się i zatrzymały samoczynnie. Grający nie miał na to żadnego wpływu, a więc wynik gry był dla niego nieprzewidywalny i nie zależał ani od jego wiedzy ani umiejętności. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 27.10.2017 r. sygn. II GSK 1436/17 wymóg losowego charakteru gry świadczy o tym, że musi ona posiadać cechę losowości. Losowość niewątpliwie oznacza, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem) są niezależne od poczynań gracza. To, że wynik gry jest uzależniony od sposobu zaprogramowania generatora liczb, nie podważa losowego charakteru tych gier w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy. Gra, której wynik, tak jak w rozpoznawanej sprawie, zależy od sposobu zaprogramowania urządzenia ma charakter losowy, jeżeli jej wynik jest niezależny od poczynań grającego Szczegółowy opis eksperymentu zawarty w protokole kontroli potwierdza, że gry na urządzeniu bez nazwy i numeru ujawnionym w zajeździe [...] miały charakter losowy, gdyż grający po przyciśnięciu przycisku na klawiaturze sterującej nie miał żadnej możliwości oddziaływania na układ symboli graficznych i moment zatrzymania gry, a więc nie miał żadnego wpływu na wynik gry, i ten wynik był dla niego nieprzewidywalny. Urządzenie było eksploatowane w celach komercyjnych, skoro przeprowadzenie gry wymagało zasilenia monetami. Gra umożliwiała także uzyskanie wygranych w postaci punktów kredytowych, które umożliwiały przeprowadzenie gry bez konieczności kredytowania. Kontrolujący ustalili również, że urządzenie wypłaca pieniądze. Zaznaczyć jednocześnie trzeba, że nie jest sporne, że urządzenie nie posiadało poświadczenia rejestracji wydanego przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a strona skarżąca nie posiadała stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami określonymi w art. 3 u.g.h. Weryfikując prawidłowość poczynionych wyżej ustaleń, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę wydania zaskarżonych decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celno-skarbowe obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób, co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Wynik przeprowadzonego eksperymentu najlepiej odzwierciedla stan automatu i charakter przeprowadzanych na nim gier i jego możliwości, które w tym przypadku są uzależnione od konkretnego oprogramowania. Opis przebiegu konkretnych gier wystarczająco obrazuje jak faktycznie urządzenie może być wykorzystane. Nie ma też podstaw do uznania, że nie występował w rozpoznawanej sprawie "uzasadniony przypadek", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r. III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieściło się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiegała w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni byli uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13 - por. wyrok NSA z 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyroku NSA z 2 grudnia 2015 r. w sprawie II GSK 397/14). Reasumując, przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało w sposób niebudzący wątpliwości, że kontrolowane urządzenie bez nazwy i numeru umożliwiało prowadzenie gier o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości lub w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W ocenie Sądu nie budzi także wątpliwości, że urządzającymi gry na wskazanym na wstępie automacie są skarżący i to oni podlegają karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Z cytowanego wyżej przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. wynika, że karze pieniężnej podlega osoba urządzająca grę na automacie. Pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje zatem w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. W wyniku przeprowadzonej 12 marca 2015 r. kontroli w zajeździe [...] położonym w miejscowości [...], ustalono, że w lokalu znajdowało się urządzenie do gier bez nazwy i numeru. Urządzenie było włączone i udostępnione dla klientów. Dysponentami spornego lokalu byli wspólnicy spółki cywilnej [...] – K. S., J. R., W. R. i G. R. i prawidłowo organ przyjął, że to oni przyczynili się bezpośrednio do tego, że gry hazardowe faktycznie w ich lokalu się odbywały, a zatem byli co najmniej współurządzającymi te gry. Jak wynika z umowy najmu zawartej z właścicielem urządzeń, osoby te wynajęły część powierzchni lokalu za odpowiedni, miesięczny czynsz. W aktach sprawy znajduje się umowa zawarta w dniu 15 maja 2013 r. pomiędzy [...] s.c., [...], Punkt: Zajazd [...] w [...] - jako wynajmującym, a [...] K. M. ul. [...] - jako najemcą. Na podstawie tej umowy wynajmujący oświadczył, że dysponuje lokalem użytkowym o nazwie Zajazd [...] pod adresem [...] i 2 m² tego lokalu oddaje najemcy dla ustawienia w nim urządzenia rozrywkowego. Czynsz najmu ustalono na kwotę 150 zł, który obejmował również zapewnienie i dostarczenie energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania urządzenia. W przypadku braku energii elektrycznej przez okres dłuższy niż 24 godziny lub innej sytuacji, w której urządzenie będzie nieaktywne, takiej jak zamknięcie lokalu z powodu remontu, włamania bądź urlopu czynsz najmu zostanie obniżony o 1/30 za każdy rozpoczęty dzień (§ 2 pkt 1, pkt 2, pkt 3 umowy). Ponadto wynajmujący zobowiązał się do sprawowania stałego nadzoru nad ustawionymi w jego lokalu urządzeniami oraz do niezwłocznego informowania najemcy o wszystkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Wynajmujący zobowiązał się również do zachowania w tajemnicy wszelkie informacje techniczne, technologiczne, handlowe i organizacyjne jakie pozyskał w trakcie realizacji umowy (§ 3 pkt 1 i pkt 4 umowy). Podkreślić należy, iż umowę na najem powierzchni skarżący podpisali ze świadomością, że w tym miejscu będą zainstalowane urządzenia do gier i w związku z tym zobowiązali się do zapewnienia możliwości podłączenia urządzeń do instalacji elektrycznej, do sprawowania nadzoru nad urządzeniami, strzeżenia ich przed uszkodzeniem, zniszczeniem lub utratą, do zapewnienia niezakłóconego korzystania z urządzeń i stałego dostępu do urządzeń w godzinach otwarcia lokalu, do zapewnienia komfortu korzystania z urządzeń poprzez utrzymanie lokalu w czystości, a w przypadku uszkodzenia urządzeń - do niezwłocznego informowania o tym właściciela urządzeń. Wynajmując powierzchnię mieli też wiedzę, że gry na automatach odbywają się z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych, bowiem jak wynika z ustaleń organów, wcześniej, tj. w dniu 12.11.2014 r., 11.12.2014 r. i 09.02.2015 r. mieli już kontrole w zakresie urządzania gier hazardowych, w wyniku których funkcjonariusze celni zatrzymali łącznie 6 automatów do gier jako nielegalnych, działających niezgodnie z prawem. Pomimo tego, po raz kolejny włączyli się w działalność związaną z uruchomieniem gier hazardowych w swoim lokalu i po raz kolejny udostępnili powierzchnię w celu zainstalowania na niej automatu do gier. Zaznaczyć w tym miejscu warto, iż w odniesieniu do automatów ujawnionych w trakcie wskazanych kontroli i nałożonych na skarżących z tego tytułu kar pieniężnych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dokonał już kontroli rozstrzygnięć organów wydanych w tych sprawach i wyrokami z dnia 14.02.2018 r. sygn. III SA/Łd 902/17, z dnia 07.03.2018 r. sygn. III SA/Łd 1100/17, z dnia 14.02.2018 r. sygn. III SA/Łd 1101/17 oddalił skargi K. S., J. R., W. R., G. R., prowadzących działalność gospodarczą pod nazwą [...] s.c. Wyroki są nieprawomocne. Należy wskazać za organem, że udostępniając powierzchnię i energię elektryczną do instalacji automatu do gier oraz przyjmując dodatkowe obowiązki związane ze sprawowaniem stałej opieki nad tym automatem skarżący przyjęli na siebie współodpowiedzialność za zorganizowanie gier na spornym automacie. Bezpośrednio więc przyczynili się do tego, że automat został uruchomiony i gry na nim stały się dostępne dla szerokiego grona klientów lokalu. Lokalizacja automatu w zajeździe odwiedzanym często przez klientów bezpośrednio wpłynęła też na zwiększone zainteresowanie grami na automacie i zyski z tym związane. Udział w zyskach z prowadzonej działalności w zakresie udostępniania urządzenia służącego do rozgrywania gier polegał na pobieraniu cyklicznie czynszu za - jak określono w umowie - wynajem powierzchni. Właściciel lokalu podejmując rozmowy o wynajęciu części powierzchni w tym lokalu - w celu ustawienia na niej automatu do gier - włącza się w organizowanie gier poprzez wskazanie miejsca ustawienia tego automatu, aby klienci mieli swobodny do niego dostęp, poprzez omówienie kosztów eksploatacji tego automatu, w tym np. kosztów zużycia prądu elektrycznego czy dodatkowych kosztów sprzątania wynikających z większej liczby osób przebywających w lokalu, ustalenie godzin udostępnienia automatu klientom i wszelkich innych zasad związanych z obecnością automatu w lokalu. Wspólnicy spółki cywilnej [...] czynnie włączyli się zatem w organizowanie gier na automacie już od momentu podjęcia rozmów na temat wynajęcia powierzchni i omawiania szczegółów współpracy z właścicielem automatu. Poprzez wyrażenie zgody na zainstalowanie automatu do gier w swoim lokalu, wybór optymalnego miejsca na jego ustawienie, otwieranie lokalu dla swoich klientów, w tym także dla osób grających na automacie, zasilenie automatu w energię elektryczną pozwalającą na niezakłóconą pracę oraz ciągły nadzór nad tym, by w razie uszkodzenia automatu informować właściciela, wspólnicy spółki cywilnej [...] byli urządzającymi gry na automacie poza kasynem gry. Nie sposób zatem pominąć znaczącego ich udziału w urządzeniu gier hazardowych na ww. automacie do gier. Zwrócić należy jednocześnie uwagę, iż czynsz najmu, ustalony w umowie z dnia 15.03.2015 r. nie odnosił się bezpośrednio do wynajmowanej przez skarżących powierzchni w [...] lecz do faktycznego funkcjonowania urządzenia do gier. Ustalono bowiem, iż w przypadku braku energii elektrycznej przez okres dłuższy niż 24 godziny lub innej sytuacji, w której urządzenie będzie nieaktywne, takiej jak zamknięcie lokalu z powodu remontu, włamania bądź urlopu czynsz najmu zostanie obniżony o 1/30 za każdy rozpoczęty dzień (§ 2 pkt 1, pkt 2, pkt 3 umowy). Oznacza to, iż skarżący byli bezpośrednio zainteresowani finansowo, sprawnym i niezakłóconym funkcjonowaniem samego urządzania oraz jego używaniem do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Umowa najmu podpisana została przez G. R. w imieniu wspólników s.c. [...], tym samym odpowiedzialność za nielegalne urządzanie gier na spornym automacie ponoszą wszyscy wspólnicy tej spółki. Dodać należy, że skarżący, jeżeli mieli wątpliwości, co do prowadzonej działalności w zakresie gier na automatach, mogli zwrócić się do organu celnego z zapytaniem, czy prowadzona przez nich działalność nie narusza przepisów ustawy o grach hazardowych. Tym bardziej, że z przeprowadzonych wcześniej kontroli w listopadzie i grudniu 2014 r. oraz w lutym 2015 r. wynikało, że taka działalność jest kwestionowana przez organy celne. Skarżący nie podjęli jednak żadnych działań w celu ustalenia legalności prowadzonej działań. Skoro zatem wynajmujący (skarżący) zostali poinformowany o stanowisku organów celnych, co do prowadzonej działalności już w listopadzie 2014 r., a mimo to nadal uczestniczyli w tej działalności poprzez udostępnienie lokalu, pobieranie czynszu oraz nadzór nad umieszczonymi w ich lokalu automatami do gier, to w ocenie Sądu prawidłowo organy uznały, iż byli urządzającymi gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów skargi. Zdaniem Sądu, w kontrolowanej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie budzi wątpliwości w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy i dał podstawę do uznania, że skarżący byli urządzającymi gry na automacie wspólnie z podmiotem, który był dysponentem urządzenia bez nazwy i numeru - znajdującego się w chwili kontroli w ich lokalu mieszczącym się w [...]. Takie ustalenia znajdują oparcie w dowodach zgromadzonych w sprawie, w tym protokole kontroli z dnia 13 marca 2015 r. oraz umowie najmu powierzchni użytkowej z dnia 15 maja 2013 r. Wobec powyższego nieuzasadnione są zarzuty dotyczące naruszenia art. 122, art. 191, art. 192 w zw. z art. 187 § 1 O.p. Wbrew bowiem twierdzeniom skarżących, organy w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. wykazując, że zachowanie skarżących wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wobec powyższego brak było także podstaw do uwzględnienia podnoszonego w skargach zarzutu naruszenia art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, w zakresie w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do stosowania przepisów prawa podatkowego, a dotyczących problemu prawnego w postaci skutków notyfikacji przepisu art. 89 ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie rozstrzygnięto na korzyść strony skarżącej. Z tych też względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. R.T.