III SA/Łd 169/17

Dnia 27 kwietnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędzia NSA Janusz Nowacki, , Protokolant pomocnik sekretarza Blanka Kuźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2017 roku sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn.: Dz.U. z 2015 r., poz. 612, ze zm.), zwanej dalej u.g.h., Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] z dnia [...] o wymierzeniu S.B. kary pieniężnej w wysokości 12 000,00 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry. W uzasadnieniu organ II instancji przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy podniósł, że w dniu 22 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego l w [...] przeprowadził kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów u.g.h w lokalu Ax. w P. przy ul. A. 76A. W trakcie eksperymentu ustalono, że gra prowadzona na kontrolowanym urządzeniu o nazwie APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] jest grą, w której uzyskano wygrane w postaci punktów. Gra ma charakter losowy i spełnia definicję art. 2 ust. 3 u.g.h. Z umowy o wspólnym przedsięwzięciu zawartej w dniu 1 grudnia 2010 r. pomiędzy S.B. a spółką Bx. wynikało, iż posiadaczem urządzenia jest Bx. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. przy ul. B. 8. Urządzanie gry na "urządzeniach do gier rozrywkowych" stanowi wspólne przedsięwzięcie obu podmiotów. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego l w [...] decyzją z dnia [...] wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12 000,00 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry. W odwołaniu od tej decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji organu I instancji skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 oraz z art. 91 w związku z art. 14 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu u.g.h. wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U.UE L 204 z dnia 21 lipca 1998 r., s. 37, ze zm.), zwanej dalej dyrektywą 98/34/WE, i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 o.p.; 2. art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w przepisach art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h., a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 o.p.; 3. art. 121 § 1 o.p. wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, także co do wykładni prawa, na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowości" zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegającej na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; 4. art. 188 w związku z art. 187 § 1 o.p. przez brak pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego polegającego na nieodniesieniu się do dowodów w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J.K. z dnia 4 sierpnia 2010 r., dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z urządzeniem objętym niniejszym postępowaniem, opinii prawnej prof. M.C. z dnia 7 maja 2010 r., które to dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i w konsekwencji rozpatrzenie sprawy w oparciu o niepełny materiał dowodowy; 5. art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 124 i art. 187 § 1 o.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji w zakresie niewyjaśnienia przyczyn, dla których nie odniósł się do dowodów w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J.K. z dnia 4 sierpnia 2010 r., dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem oraz opinii prawnej prof. M.C. oraz opinii S.P., które to dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a analiza dowodów w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...]w zaskarżonej decyzji; 6. art. 181, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanego do niniejszego postępowania opinii biegłego sądowego R.R. sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwości przepisów postępowania karnego dyskwalifikujących wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, a także zaniechanie dokonania oceny i weryfikacji pod kątem prawidłowości tak zgromadzonego w sprawie materiału; 7. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że przepis art. 89 u.g.h. znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h.; 8. art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h., art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identyczne zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s.; 9. art. 180 § 1 o.p. w związku z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 1404, ze zm.) poprzez oparcie ustaleń, m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem; 10. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ II instancji wskazując na protokół z kontroli z dnia 22 czerwca 2011 r., umowę o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 1 grudnia 2010 r. zawarta pomiędzy skarżącym a spółką Bx. wraz z listą aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni z dnia 1 grudnia 2010 r., protokół z przesłuchania skarżącego z dnia 22 czerwca 2011 r., opinię mgr inż. R.R.– biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w Częstochowie w sprawie urządzania gier na automacie [...] w ramach postępowania karnego skarbowego sygn. akt [...], wydaną w oparciu o ekspertyzę urządzenia przeprowadzoną w magazynie Izby Celnej w [...] w dniu 9 stycznia 2012 r. stwierdził, że organ I instancji prawidłowo przyjął, iż gry urządzane na automacie APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] posiadają cechy, które kwalifikują je jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Automat zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych), o wygrane pieniężne lub rzeczowe oraz o charakterze losowym (układ znaków na automatach jest losowy i nie zależy od zręczności, umiejętności gracza). W ocenie organu II instancji urządzać gry znaczy organizować tego typu działalność, w tym stwarzać warunki do prowadzenia gier, tj. czynności bezpośrednio podejmowanych przy grach hazardowych. Urządzanie gry jest zatem realizowaniem przygotowań a następnie zapewnianiem warunków umożliwiających jej prowadzenie. Jest warunkiem koniecznym prowadzenia gry (zapewnianie warunków lokalowych i personelu, dostarczanie odpowiednich urządzeń do prowadzenia gier oraz zapewnianie możliwości ich działania, np. poprzez udostępnianie dostępu do sieci elektrycznej). Czynności te mogą być wykonywane wspólnie z innymi osobami. Nadto urządzanie i prowadzenie gier na automatach to czynności powiązane ze sobą funkcjonalnie, podejmowane w celu osiągnięcia korzyści finansowych. Definicja ta obejmuje zatem szeroko pojętą organizację tych gier, jak również samego podmiotu podlegającego karze pieniężnej jako urządzającego gry hazardowe. Skarżący nie posiadał koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. ani zezwolenia w myśl art. 129 ust. 1 u.g.h. Tym samym, w ocenie organu II instancji, bez wątpienia urządzał gry na automacie niezgodnie z u.g.h. W świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. skarżący podlega karze pieniężnej jako urządzający gry na automacie APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] poza kasynem w wysokości 12 000 zł. Skarżący w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą Ax. S.B. zawarł umowę o wspólnym przedsięwzięciu w celu zainstalowania w lokalu automatów do gier. Zgodnie z umową kwoty dokonanych do urządzeń wpłat klientów Partnera I będą stanowiły przychód Partnera I rozpoznawany zgodnie z obowiązującym go systemem opodatkowania w zakresie podatku dochodowego i VAT. Partner I, z tytułu wspólnej eksploatacji urządzeń będzie wypłacać Partnerowi II miesięczną opłatę ryczałtową w kwocie 1 500 zł. Skarżący zgodnie z umową zobowiązany był do stałej opieki nad ustawionym w lokalu urządzeniu, dbaniu o jego czystość, właściwe eksploatowanie i atrakcyjny wygląd oraz informowania niezwłocznie Partnera II o wszystkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Skarżący zobowiązany był również zgłaszać włamania do urządzenia lub jego uszkodzenie. Z protokołu przesłuchania skarżącego z dnia 22 czerwca 2011 r. wynikało, że posiadał klucze do automatu. Co tydzień wypłacał z niego wygrane. Raz w miesiącu wystawiał fakturę na kwotę 1 500 zł dla spółki Bx. W skardze na powyższą decyzję S.B. wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] z dnia [...] w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego skarżącego według norm prawem przepisanych, a ponadto o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci protokołu z kontroli z dnia 1 marca 2011 r. przeprowadzonej przez Urząd Celny w K. w Sklepie Cx. (w analogicznej sprawie), na okoliczność wykazania, że identyczne programowo urządzenie APEX HOT MAGIC FRUIT ma charakter zręcznościowy, a nie losowy "gdyż wynik gry zależy od gracza, który sam decyduje o wariancie zatrzymania motywów, a przez to jego decyzja ma wpływ na wynik gry" oraz na okoliczność wykazania, iż urzędnicy celni w [...], dokonując badania tego samego urządzenia, doszli do diametralnie odmiennych wniosków niż urzędnicy Urzędu Celnego w K.. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do skarżącego sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany art. 14 ust. 1 u.g.h. w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 2. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż przepis ten może stanowić samoistną podstawę wymierzenia kary pieniężnej skarżącemu, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta tym przepisie ma charakter blankietowy, tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h. jako, że z treści art. 89 ust. 1 pkt 2 nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego skarżącego sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 3. art. 133 § 1 o.p. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 4. art. 187 § 1 i art. 122 o.p. przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń, co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącego w stosunku do kwestionowanego urządzenia i w konsekwencji wadliwym przyjęciu, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry; 5. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji zastosowanie polegające na wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do skarżącego, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych prowadzi do wniosku, iż czynności skarżącego nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry; 6. art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w przepisach art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h., a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 o.p.; 7. art. 121 § 1 o.p. wyrażającego zasadę in dubio pro tributario zgodnie, z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, także co do wykładni prawa na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; 8. art. 121 § 2 oraz art. 124 o.p. poprzez nie wyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry posiadające element losowości według normy w art. 2 ust. 3 u.g.h., tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 o.p.; 9. art. 191 o.p. poprzez błędne przyjęcie, iż zastopowanie przez gracza symboli w grze ma charakter przypadkowy, podczas gdy analiza dowodów zaoferowanych przez stronę w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J.K. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem, opinii prawnej prof. M.C. oraz S.P., a także opinii technicznych biegłych B.B. oraz Z.K. w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych przez Dyrektora Izby Celnej w [...] w zaskarżonej decyzji; 10. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 oraz art. 191 o.p. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w opinii biegłego sądowego R.R. sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w opinii prawnej dr hab. J.K. z dnia 26 maja 2011 r.; 11. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że art. 89 u.g.h. znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h.; 12. art. 180 § 1 o.p. w związku z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy o Służbie Celnej poprzez oparcie ustaleń, m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 1066, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), powoływanej dalej p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (pkt 1 lit. b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. c); stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (pkt 2); stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (pkt 3). Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, iż skarga nie jest zasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii zasadności nałożenia na skarżącego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej w kwocie 12 000 zł za urządzanie gier hazardowych na automacie poza kasynem. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązując do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (vide: wyrok SN z dnia 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012 nr 8, poz. 85). Należy dodać, że w myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie (art. 3 u.g.h.). Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Kasyno gry w rozumieniu u.g.h. to wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie gier na automatach powinien zatem posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, a sama działalność tego rodzaju powinna być prowadzona wyłącznie w kasynie. Jednocześnie w art. 129 ust. 1 u.g.h. ustawodawca postanowił, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 u.g.h.). Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że lokal znajdujący się w P. przy ul. A. 76A, w którym w dniu 22 czerwca 2011 r. ujawniono włączony i udostępniony dla klientów automat APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...], nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. W lokalu tym skarżący prowadzi Ax. Nie jest sporne, że skarżący nie posiadał w dniu kontroli koncesji na prowadzenie kasyna ani zezwolenia, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. W kompetencjach organów rozstrzygających niniejszą sprawę leżało zatem poczynienie własnych ustaleń dotyczących charakteru urządzenia APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...]. Sąd podziela prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o posiadaniu przez organy podatkowe autonomicznych uprawnień do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt II GSK 779/16 stwierdził, że tryb przewidziany w art. 2 ust. 6 u.g.h. nie służy ustaleniu, czy gry urządzane na spornym automacie do gier mają inny charakter niż hazardowy, zręcznościowy, sprawnościowy, czy też, że ich wynik zależny jest od wiedzy i umiejętności grającego. Z przywołanego przepisu wprost bowiem wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Istota i logika postępowania regulowanego przywołanym przepisem, w tym zwłaszcza przedmiot sprawy rozstrzyganej decyzją, o której mowa w tym przepisie, uzasadniają twierdzenie, że określona przywołanym przepisem treść kompetencji uprawnionego organu oraz tryb ich realizacji, w odniesieniu do sprawy administracyjnej o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, nie pozostają w relacji, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. W toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej, organ administracji celnej – aby zastosować sankcję wynikającą z u.g.h. – nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. Zatem ustalenia i rozstrzygnięcia w nim zapadłe nie wyłączają ustaleń czynionych w postępowaniu o nałożenie kary. Ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 u.g.h. przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. Zatem w postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie chodzi o to, jaki charakter ma automat (zręcznościowy, losowy), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Charakter takiego automatu potwierdzony jest dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier, z tego powodu kwestia ta nie wymaga rozstrzygania w odrębnym postępowaniu. Analogicznie, w wyrokach z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt: II GSK 1595/15 oraz z dnia 18 września 2015 r., II GSK 1715/15 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Z kolei w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki, strona podejmuje działania w postaci gier na automatach, należy uznać że wskazany wyżej "bezpieczny" etap wstępnych ustaleń charakteru gry świadomie pomija. W tym stanie rzeczy musi liczyć się z tym, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie toczyć się na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym zawartym w o.p., zaś na żądanie wydania decyzji przez Ministra Finansów jest za późno. Istotne w sprawie fakty i okoliczności ustalono na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego podczas czynności kontrolnych. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Zestawienie treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej z treścią art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym kontrola wykonywana przez Służbę Celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego podmioty w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem wskazuje, że ustawodawca przyznał Służbie Celnej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. W sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwiał funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po ten instrument procesowy. O "uzasadnionym przypadku" w rozumieniu tego przepisu należy mówić już w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli inne dowody, np. opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Eksperyment, przeprowadzony w dniu 22 czerwca 2011 r. dotyczył funkcjonowania automatu w chwili kontroli i jego zatrzymania Odnosił się więc do faktycznego funkcjonowania automatu w określonym czasie i miejscu. W ocenie sądu dowód z eksperymentu był w tej sytuacji miarodajny i wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenia organu poczynione na tej podstawie nie są sprzeczne z prawem. Nie naruszono art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że urządzenie APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] służy do organizowania gier w celach komercyjnych, a rozgrywane na nim gry miały charakter losowy. Z protokołu z kontroli z dnia 22 czerwca 2011 r. wynika, że warunkiem uruchomienia automatu było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy (w trakcie eksperymentu do automatu wpłacono 5 zł). Po uruchomieniu gry HOT FRUITS 2, po wciśnięciu klawisza STAWKA możliwa była gra z różną wielkością kredytów zwiększającą ryzyko 5, 10, 15, 12, 25, 30, 40, 50. Podczas gry pięć bębnów obracało się z dużą szybkością, uniemożliwiającą możliwość obserwacji symboli. Stwierdzono, że przebieg gry wykazał jej losowość. Nie był uzależniony od zręczności gracza i miał określony algorytm. W trakcie gry uzyskano wygraną rzeczową w postaci punktów kredytowych. Ustalenia wynikające z dowodu w postaci eksperymentu znajdują potwierdzenie w dowodzie z opinii mgr inż. R.R. – biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w Częstochowie z dnia 20 marca 2012 r. Opinia ta została sporządzona w ramach postępowania karnego skarbowego sygn. akt [...] w sprawie urządzania gier na automacie ujawnionym w lokalu skarżącego – APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...]. Jej wydanie poprzedziło przeprowadzenie przez biegłego ekspertyzy urządzenia w magazynie Izby Celnej w [...] w dniu 9 stycznia 2012 r. Z opinii tej wynika, że podczas ekspertyzy biegły dokonał oględzin zewnętrznych i wewnętrznych automatu, sprawdził zabezpieczenia dostępu do płyty głównej i oprogramowania, zakredytował automat gotówką, wykonał eksperyment w celu sprawdzenia dostępności i charakteru gier, stopniowania stawek i wygranych, możliwości gry automatycznej, sczytał maksymalne stawki i wygrane, wykonał dokumentację zdjęciową. Biegły stwierdził, że automat ten jest urządzeniem elektronicznym, w którym zainstalowany jest program umożliwiający rozgrywanie gier o charakterze losowym. Gry rozgrywane na automacie mają charakter losowy, a uzyskany wynik nie zależy w pełni od umiejętności, zręczności grającego. Automat nie wypłaca w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych. Uruchomienie gry następuje po zakredytowaniu automatu pewną kwotą, za którą gracz wykupuje określony czas oraz otrzymuje punkty na liczniku kredyt przeznaczone do rozgrywania gier losowych zainstalowanych w automacie. W ocenie sądu przedłożone przez skarżącego w toku postępowania przed organami administracji dowody z dokumentów: oświadczenie Dx. a.s. z dnia 1 czerwca 2010 r., opinia biegłego sądowego J.K. z dnia 4 sierpnia 2010 r., opinia prawna prof. dr hab. M.C. z dnia 7 maja 2010 r., ekspertyza prawna prof. dr hab. S.P., opinia biegłego mgr inż. Z.K. z dnia 20 października 2014 r., opinie techniczne dr inż. B.B. z dnia 8 września 2014 r. nr [...] i nr [...], z dnia 14 listopada 2014 r. nr [...], z dnia 23 października 2014 r. nr [...], z dnia 16 lutego 2012 r. nr [...] i nr [...], z dnia 21 marca 2014 r. nr [...], z dnia 23 czerwca 2014 r. nr [...], z dnia 24 stycznia 2014 r. nr [...], z dnia 24 maja 2014 r. nr [...], z dnia 30 kwietnia 2012 r. nr [...] oraz załączony do skargi protokół z kontroli przeprowadzonej w dniu 1 marca 2011 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w K. w Sklepie Cx. w [...] 53, nie podważyły powyższych wniosków, co do kwalifikacji ujawnionego w lokalu Ax. w P. przy ul. A. 76A urządzenia APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] jako automatu do gier w rozumieniu u.g.h. Dokumenty te nie dotyczyły automatu będącego przedmiotem niniejszego postępowania. Dokumenty te nie mogły zatem przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nie pozwoliłyby dokonać jego odmiennej oceny niż to wynika z dowodu z eksperymentu i opinii biegłego mgr inż. R.R. z dnia 20 marca 2012 r. Nie budzi wątpliwości, że urządzenia tego samego typu, rodzaju, o takiej samej nazwie nie muszą być tożsame i mogą całkowicie różnić się oprogramowaniem umożliwiającym ich faktyczne wykorzystywanie w całkowicie odmienny sposób. Ustalenie, że sporne urządzenie jest automatem do gier w rozumieniu u.g.h. uzasadniało zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów tej ustawy. Skarżącemu została wymierzona kara pieniężna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Przepis ten nie zawiera żadnego dalszego doprecyzowania w zakresie rodzaju podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem gry ani też rodzaju i formy działalności, w ramach której gry takie są urządzane poza kasynem. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi podstawę wymierzenia kary pieniężnej każdemu, kto w sposób w nim opisany, bez względu na formę prowadzonej działalności, urządza gry na automatach poza kasynem gry, czyli miejscem odpowiadającym wymogom przewidzianym w powołanym wyżej art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. Przesłankami nałożenia na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. kary są: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. oraz fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16, stanowiącej w pkt 2 jej sentencji, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2016 r., II GSK 3327/16). Co więcej, jeżeli z ustalonego stanu faktycznego wynika, że więcej niż jedna osoba jest zaangażowana w udostępnianie automatu do gier, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści, wówczas każda z tych osób może być uznana za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Umowa zawarta pomiędzy skarżącym a spółką Bx. z dnia 1 grudnia 2010 r. wraz z załącznikiem nr 1 do tej umowy (k. 8-12 akt administracyjnych) oraz zeznania skarżącego złożone w dniu 22 czerwca 2011 r. (k. 14-15 akt administracyjnych) świadczą o tym, że była to umowa o wspólnym przedsięwzięciu. Jej przedmiotem było poszerzenie oferty dla klientów skarżącego przy pomocy wspólnej eksploatacji urządzeń do gier i osiąganie z tego tytułu przez obie strony dochodów (§ 1 umowy). W § 2 umowy dokonano podziału dochodów. Zgodnie z § 2 ust. 3 umowy skarżący miał otrzymywać z tytułu wspólnej eksploatacji urządzeń od chwili ich uruchomienia miesięczną opłatę ryczałtową w wysokości brutto 1 500 zł za jedno urządzenie za każdy miesiąc trwania umowy. W § 2 ust. 4 umowy strony postanowiły, że w sytuacji gdy dane urządzenie stanie się nieaktywne (czasowe wyłączenie z eksploatacji) na skutek następujących okoliczności: wykonywanie prac serwisowych przez firmę serwisową, zajęcie przez organ administracji państwowej, zamknięcie lokalu z powodu remontu lub urlopu jego właściciela, zamknięcie lokalu z powodu włamania, miesięczna opłata ryczałtowa zostanie pomniejszona proporcjonalnie do ilości dni wyłączenia urządzenia z eksploatacji w danym miesiącu. W § 4 ust. 1 umowy skarżący zobowiązał się do sprawowania stałej opieki nad ustawionymi w lokalu urządzeniami, do dbania o ich czystość, właściwe eksponowanie i atrakcyjny wygląd oraz do informowania niezwłocznie spółki Bx. lub serwisanta o wszelkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. W przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń skarżący zobowiązany został do niezwłocznego powiadomienia o zaistniałym zdarzeniu spółki Bx. oraz Policji (§ 4 ust. 2 umowy). W § 4 ust. 4 umowy strony umowy postanowiły, że skarżący nie może bez pisemnej zgody spółki Bx. w jakiejkolwiek formie udostępnić powierzchni w lokalu innemu podmiotowi zamierzającemu prowadzić w tym lokalu działalność konkurencyjną do działalności spółki. W dniu 22 czerwca 2011 r. skarżący zeznał, że posiada klucze do automatu. Mniej więcej raz w tygodniu z automatu wyjmuje gotówkę, około 400 zł. Skarżący znał zatem rzeczywisty sposób wykorzystywania urządzenia APEX HOT MAGIC FRUITS nr [...] w lokalu, w którym prowadził Ax. i zapewniał niezbędne do jego funkcjonowania warunki. Zezwolenie przez skarżącego na zainstalowanie automatu w lokalu miało bezpośredni wpływ na jego udostępnienie graczom. Opowiedzenie się za językową definicją "urządzającego grę" pozwala stwierdzić, że jest nim ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) komuś warunki umożliwiające udział w: loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Skarżący zarówno udostępnił lokal do zamontowania w nim automatu, jak i umożliwił dostęp do niego nieograniczonej liczbie graczy, uzyskując czynsz dzierżawny, którego wysokość była uzależniona od faktycznej aktywności automatu, czasu jego eksploatacji (§ 2 ust. 4 umowy). Wobec powyższego organy zasadnie uznały, że skarżący może zostać pociągnięty do odpowiedzialności wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Nadto wskazać należy, że w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekając, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy u.g.h., które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, jednoznacznie wskazał, że dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. W powołanej uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjnym w jej pkt 1 stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Sąd orzekający w niniejszej sprawie zwraca uwagę na treść art. 269 § 1 p.p.s.a., który nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyroki NSA z 7 lipca 2016 r., II GSK 780/14 i 9 grudnia 2016 r., II GSK 3326/16). Jeżeli skład orzekający w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie – to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oceniając art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście pojęcia przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 zauważył między innymi, że przepis ten, zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 u.g.h. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Odnosząc się do relacji między art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako normą sankcjonującą, a przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h. jako normą sankcjonowaną, dopuszczającą prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że istotne dla możliwości zastosowania normy sankcjonującej w kontekście wymogu notyfikacji jest zbadanie w warunkach konkretnej sprawy, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. – czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. Zarówno prawo unijne, jak i prawo krajowe sprzeciwia się powoływaniu się na wprost wynikające z jego uregulowań, czy też wyinterpretowane z nich przez Trybunał Sprawiedliwości uprawnienia, w sytuacji, gdy polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich i powoływania się na nie, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw. Znajduje to swoje potwierdzenie w tym stanowisku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok TSUE z 18 grudnia 2014 r. w połączonych sprawach C-131/13, C-163/13 i C-164/13). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że brak poddania się u.g.h. w zakresie określonych nią zasad organizowania i urządzania gier na automatach i urządzanie tych gier w sposób zilustrowany przywołanymi przykładami lub podobnymi im – co do ich istoty – działaniami lub zachowaniami, nie uzasadnia odmowy stosowania w tego rodzaju stanach faktycznych art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako podstawy nałożenia kary pieniężnej tylko z tego powodu, że przepis ten penalizuje naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach, które określone zostały w przepisie technicznym, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 dyrektywy transparentnej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że celem kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest zatem restytucja niepobranych opłat i podatku od gier oraz prewencja. Pełni ona funkcję kompensacyjną związaną z restytucją szkód wynikających z nielegalnego urządzania gier hazardowych, jakie poniosło państwo, w tym szkód związanych z ewentualnym leczeniem uzależnień od hazardu. Funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w technicznym przepisie art. 14 ust. 1, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Podkreślić w tym miejscu należy, że urządzanie oraz prowadzenie gier hazardowych jest rodzajem działalności gospodarczej, z której wpływy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od gier w oparciu o zasady określone w przepisach rozdziału VII u.g.h. W przypadku gry na automatach podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (art. 73 pkt 9 u.g.h.). Stawka podatku od gier wynosi dla gry na automacie 50 % (art. 74 pkt 5 u.g.h.). Podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonej koncesji lub zezwolenia, podmioty urządzające gry objęte monopolem państwa oraz uczestnicy turnieju gry pokera (art. 71 ust. 1 u.g.h.). W wyroku z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt II GSK 3645/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż z art. 71 ust. 1 u.g.h. wywieść należy, że brak koncesji czy też zezwolenia niweczy możliwość powstania obowiązku podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. W takim przypadku w miejsce obowiązku podatkowego i podatku "wchodzi" sankcja prawnofinansowa. W taki też sposób charakter i istotę sankcji określonej w art. 89 ust. 1 u.g.h. postrzega Trybunał Konstytucyjny. W wyroku z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 (Dz. U. z dnia 29 października 2015 r., poz. 1742) Trybunał Konstytucyjny nie dostrzegł naruszenia przepisów Konstytucji RP i orzekł, że uregulowania zawarte w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s. są zgodne z zasadą proporcjonalności – proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. statuuje tylko jedną, obiektywną przesłankę wymierzenia kary pieniężnej, tj. urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Równocześnie Trybunał Konstytucyjny zaaprobował, jako trafne, stanowisko sądów administracyjnych, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna). W omawianym wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 u.g.h., nie jest karą w rozumieniu prawa karnego; nie jest formą odpowiedzialności karnej w znaczeniu przyjętym w art. 42 Konstytucji. Celem tej kary pieniężnej nie jest bowiem odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. W uzasadnieniu powołanej uchwały z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny również stwierdził, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust. 1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym i funkcje samego tego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na podstawie wymienionego przepisu kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. Odwołano się także do stanowiska projektodawcy, z którego wynika, że propozycja odnośnie wysokości projektowanej kary stanowiła konsekwencję trudności w ustaleniu przychodu uzyskiwanego z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, stąd doszło do określenia jej wysokości w formie swoistego rodzaju ryczałtu. Nadto Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15 uznał, że art. 1 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego (art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h.), nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przepis taki jak art. 6 ust. 1 u.g.h. nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (pkt 31 wyroku). Treść powyższego rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie podważyła argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16. W ocenie sądu przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że skarżący urządzał gry na automacie poza kasynem gry, czyli z naruszeniem przepisów u.g.h. Tym samym zasadnym było wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., czyli w wysokości 12 000 zł. Zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa ust. 1 pkt 2 – wynosi 12 000 zł od każdego automatu. Mając powyższe na uwadze sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. D.Cz.