III SA/Łd 184/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2012 r. sprawy ze skargi M. K. na czynność Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu 1. stwierdza bezskuteczność zaskarżonej czynności; 2. zasądza od Prezydenta Miasta [...] na rzecz skarżącego M. K. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 27 września 2011 r. M. K. na podstawie art. 67 w zw. z art. 60 ustawy o finansach publicznych oraz przepisów zawartych w dziale III Ordynacji podatkowej, w oparciu o wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-134/07, wystąpił do Prezydenta Miasta Ł. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 425,00 zł z tytułu opłaty za wydanie karty pojazdu marki Fiat Cinquecento zarejestrowanego w dniu [...] r. pod numerem rejestracyjnym [...]. Pismem z dnia [...] r. Prezydent Miasta Ł. poinformował wnioskodawcę, że opłata za wydanie karty pojazdu została pobrana na podstawie przepisów prawa obowiązujących w dacie złożenia wniosku o zarejestrowanie pojazdu. tj. § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz. U. Nr 137 poz. 1310). Wyrokiem z dnia 17 stycznia 2006 r. sygn. akt U 6/04, Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności § 1 powołanego rozporządzenia z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym oraz art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP, jednakże odroczył moc obowiązującą § 1 rozporządzenia do dnia 1 maja 2006 roku. Wobec powyższego, w ocenie organu administracji, pobranie opłaty za wydanie karty pojazdu w kwocie 500 zł w dniu rejestracji pojazdu znajdowało oparcie w obowiązujących przepisach prawa. Odroczenie bowiem utraty mocy obowiązującej cytowanego rozporządzenia, stanowiącego podstawę pobrania opłaty za wydanie karty pojazdu w dniu jego rejestracji wyłącza możliwość stosowania wyroku Trybunału Konstytucyjnego do zdarzeń zaistniałych przed tą datą. W odpowiedzi na powyższe pismo, M. K. w piśmie z dnia [...] r. działając na podstawie art. 52 § 3 w związku z art. 3 § 2 pkt 4 i art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wezwał Prezydenta Miasta Ł. do usunięcia naruszenia prawa poprzez stwierdzenie nadpłaty z tytułu opłaty za wydanie karty pojazdu, stwierdzenie uprawnienia do otrzymania zwrotu części pobranej przez organ opłaty i zwrot nadpłaconej opłaty wraz z oprocentowaniem. W piśmie z dnia [...] r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Prezydent Miasta Ł. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wskazał, że § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu zgodnie w wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 r., jaki zapadł w sprawie o sygn. akt U 6/04 przestał obowiązywać z dniem 1 maja 2006 r. Oznacza to, że do czasu gdy uznany za niezgodny z Konstytucją przepis nie zostanie pozbawiony mocy prawnej, działania organów państwowych dla których stanowił on podstawę co do zasady nie są bezprawne. Wobec powyższego pobranie opłaty za wydanie karty pojazdu w kwocie 500 zł w dniu rejestracji pojazdu znajdowało oparcie w obowiązujących przepisach prawa. Odpis pisma doręczono skarżącemu w dniu 21 grudnia 2011r. W dniu 19 stycznia 2012 r. M. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na akt Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie za wydanie karty pojazdu. Wniósł o uchylenie zaskarżonego aktu, stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności, stwierdzenie obowiązku organu administracji do dokonania zwrotu części opłaty w kwocie 425,00 zł wraz z oprocentowaniem od dnia rejestracji tj. od dnia [...] r. do dnia określonego zgodnie z art. 78 § 5 pkt 2 o.p. W uzasadnieniu skargi M. K. podniósł przede wszystkim stwierdzony orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-134/07 fakt sprzeczności rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003r., będącego podstawą pobrania opłaty za kartę pojazdu w wysokości 500 zł., z treścią art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wskazał, że również wyrokiem z dnia 17 stycznia 2006r., Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003r., z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 Prawa o ruchu drogowym oraz art. 92 ust. 1 i 217 Konstytucji RP. Skarżący stwierdził, że opłata za kartę pojazdu należy do opłat publicznoprawnych, stanowiących dochody powiatu określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Zdaniem skarżącego nie ma podstaw do stosowania wobec opłaty za kartę pojazdu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz ustalania obowiązku uiszczenia opłaty w formie decyzji administracyjnej. Obowiązek uiszczenia opłaty jak i jej wysokość wynikają bezpośrednio z przepisów prawa. Organ administracji jest tylko zobowiązany, przed wydaniem karty pojazdu, do pobrania opłaty, którą według przepisu prawa osoba rejestrująca pojazd ma obowiązek uiścić, bez wydania wcześniej jakiegokolwiek aktu konstytutywnego lub deklaratywnego ze strony organu rejestrującego. Za wydanie wtórnika karty pojazdu organ rejestrujący pobiera opłatę w wysokości 75 zł. Pobrana przez organ od skarżącego kwota 500 zł, wbrew treści art. 77 ust. 4 i ust. 5 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, nie pozostawała w związku z kosztami związanymi z drukiem i dystrybucją kart pojazdów, a znacząco je przekraczała. W związku z tym, uiszczona na podstawie cytowanego rozporządzenia z dnia 28 marca 2006 r. Ministra Transportu i Budownictwa w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu opłata w kwocie 500 zł powinna zostać zakwalifikowana w zakresie nadwyżki ponad 75 zł jako podlegająca zwrotowi. Odwołując się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wskazał, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło przykładowo wskutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Każda z form wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określona w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej ma bowiem charakter samoistny i wzajemnie się wykluczający. W niniejszej sprawie podstawą zgłoszonego żądania zwrotu nadpłaty za wydanie karty pojazdu stanowił art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 73 Ordynacji podatkowej, datą powstania nadpłaty jest data wniesienia opłaty za kartę pojazdu i rejestracji pojazdu. Biorąc zatem pod uwagę brzmienie art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowe, w ocenie skarżącego zasadnym był również wniosek o zwrot oprocentowania kwoty podlegającej zwrotowi - w wysokości określonej w art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej - od dnia powstania nadpłaty. W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta Ł. wniósł o oddalenie skargi, wskazując, iż roszczenie o zasądzenie ustawowych odsetek od dnia uiszczenia opłaty za wydanie karty pojazdu jest bezzasadne. Zdaniem organu przepisy ustawy – Prawo o ruchu drogowym nie zawierają podstawy prawnej do naliczenia odsetek w przypadku nienależnie pobranej przez organ opłaty za wydanie karty pojazdu. Nienależnie pobrane opłaty nie mogą być traktowane jako nadpłaty podatku podlegające szczególnemu unormowaniu w zakresie zasad i trybu ustalenia nadpłaty podatku i zwrotu na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa. W piśmie z dnia 19 czerwca 2012 r. skarżący podkreślił, że oparł swoje roszczenie na niezgodności rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu z treścią art. 90 akapit pierwszy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wskazał, że orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-134/07 stwierdzono fakt sprzeczności rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. będącego podstawą pobrania opłaty za kartę pojazdu w wysokości 500 zł z treścią art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga M. K. jest uzasadniona. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie takie rozstrzygnięcie, które narusza prawo i to w stopniu mającym wpływ na treść rozstrzygnięcia. W świetle zaś art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 t.j.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2 ) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt. 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt. 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach( § 3). W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli Sądu jest czynność Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu uiszczonej na podstawie § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz. U. Nr 137, poz. 1310 ze zm.), który to przepis, wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 r. sygn. U 6/04 (Dz. U. Nr 15, poz. 119) został uznany za niezgodny z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym oraz art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucja RP. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej czynności należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy mieści się ona w zakresie przedmiotowym postępowania sądowoadministracyjnego. Kwestia właściwości sądu administracyjnego do orzekania w sprawach dotyczących żądania zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu uiszczonej na podstawie § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu była przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r. sygn. akt I OPS 3/07. W rozstrzygnięciu tym Sąd stwierdził, że skierowane do organu żądanie zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu uiszczonej na podstawie § 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia jest sprawą administracyjną, którą organ załatwia w drodze aktu lub czynności, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosowanie uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego nie powinno się jednak odbywać bez uwzględnienia zmian zachodzących w ustawodawstwie po wydaniu takiego orzeczenia. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, gdyż w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240), która istotnie oddziałuje na sprawy dotyczące zwrotu opłaty za kartę pojazdu. Ustawa ta określa bowiem wyraźnie tryb postępowania w sprawach niepodatkowych należności budżetowych, mających charakter publicznoprawny, do których zaliczono w art. 60 ust. 7 cyt. ustawy m.in. dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Ponadto w art. 67 powołanej ustawy wskazuje się, iż do spraw należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych wymienioną ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a nadto odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Ustawodawca przesądził zatem w sposób generalny tryb postępowania w sprawie środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe, będące dochodami pobieranymi przez samorządowe jednostki budżetowe na mocy odrębnych ustaw. W ocenie Sądu, do ww. kategorii należy zaliczyć z kolei opłaty za wydanie karty pojazdu, które zostały niewątpliwie pobrane przez właściwe urzędy powiatowe albo miejskie, stanowiące jednostki budżetowe (zob. L. Lipiec-Warzecha, Komentarz do art. 11, [w:] Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, Lex 2011 i C. Kosikowski, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, Warszawa 2011, s. 105), na pokrycie kosztów druku i dystrybucji zamówionych i wydawanych właścicielom pojazdów kart. Pobranie opłaty następowało na podstawie odrębnej ustawy, tj. art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym. W tym miejscu należy podkreślić, że mylące nazwanie należności za wydanie karty pojazdu "opłatą" nie jest przeszkodą do zaliczenia jej do kategorii "niepodatkowych należności budżetowych", przez które należy rozumieć niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych (art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Zdaniem Sądu, opłaty za wydanie karty pojazdu, z uwagi na swoją specyfikę, mieszczą się w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych i dlatego też należy je uznać za niepodatkowe należności budżetowe pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw, o których mowa w tym przepisie. Zakwalifikowanie należności za wydanie karty pojazdu jako niepodatkowej należności budżetowej i odpowiednie zastosowanie do niej przepisów procesowych, do których odwołuje się art. 67 cytowanej ustawy jest zgodne z intencją ustawodawcy zawartą w uzasadnieniu do projektu ustawy o finansach publicznych (Druk Sejmowy VI Kadencji nr 1181, http://sejm.gov.pl). Przepis ten miał bowiem stanowić regulację uniwersalną, porządkującą tryby załatwiania spraw związanych z niepodatkowymi należnościami budżetu państwa i jednostek samorządu terytorialnego. W doktrynie także wskazuje się na porządkujący charakter art. 60 powołanej ustawy o finansach publicznych (zob. C. Kosikowski, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, Warszawa 2011, s. 200). Trzeba przy tym zauważyć, że poprzednia ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) nie przewidywała odesłania do działu III Ordynacji podatkowej w zakresie analogicznym do aktualnie obowiązującego uregulowania. Skoro w art. 67 ustawy o finansach publicznych postanowiono ogólnie o "sprawach dotyczących należności", przeto w takim zakresie znajdą się również sprawy dotyczące zwrotu opłaty za kartę pojazdu. Dział III Ordynacji podatkowej zawiera bowiem m.in. regulacje dotyczące zwrotu nadpłaconego lub nienależnie pobranego podatku (art. 72 i nast.) co – przy odpowiednim stosowaniu działu III (według dyspozycji art. 67 ustawy o finansach publicznych) – odnosić się będzie także do nadpłaconej części należności za wydanie karty pojazdu. W konsekwencji zachodziły też podstawy do przyjęcia w niniejszej sprawie trybu postępowania wynikającego z norm Kodeksu postępowania administracyjnego do których odsyła art. 67 ustawy o finansach publicznych. Tym samym wniosek skarżącego z dnia 3 października 2011 roku powinien być załatwiony w drodze decyzji administracyjnej zgodnie z art. 104 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. Ustawodawca wskazuje przy tym w art. 107 § 1 i 3 tejże ustawy elementy, jakie powinno zawierać to rozstrzygnięcie. Są to: oznaczenie organu administracji, data wydania, oznaczenie stron, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne oraz prawne, pouczenie o przysługujących stronie środkach odwoławczych, podpis z podaniem imienia oraz nazwiska i zajmowanego stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji. Uzasadnienie faktyczne powinno z kolei zawierać m.in. wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, wraz z przytoczeniem przepisów prawa. Z wymienionych powyżej elementów koniecznych decyzji administracyjnej pismo organu z dnia [...] r. nie spełnia opisanych wymogów. Wprawdzie pismo to zwiera oznaczenie organu oraz strony, datę wydania i podpis osoby, sporządzającej te dokumenty, lecz brakuje mu najistotniejszych elementów, tj. wyraźnego podania podstawy prawnej odmowy zwrotu opłaty, uzasadnienia faktycznego oraz prawnego, a także pouczenia o przysługujących stronie środkach zaskarżenia. Nie ulega zatem wątpliwości, iż powyższe pismo Prezydenta Miasta Ł. naruszyło przepisy postępowania, tj. art. 104 § 1 i art. 107 § 1 i 3 kpa, w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przy tym wspomnieć, że odpowiednie stosowanie działu III Ordynacji podatkowej i Kodeksu postępowania administracyjnego oznacza, że wniosek o zwrot opłaty za wydanie karty pojazdu należało potraktować odpowiednio jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W stosunku do tego wniosku znajdzie bezpośrednie zastosowanie nowa ustawa, tym bardziej, że nakaz jej stosowania do wniosków składanych po dniu 1 stycznia 2010 r. wynika z przepisów przejściowych. Jak wskazuje bowiem wyraźnie art. 115 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 147 poz. 1241), przepisy dotychczasowe stosuje się nadal do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych z art. 60 powoływanej ustawy o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie wskazanej ustawy (wprowadzającej). Przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania nowego prawa nie oznacza jednak, że uzasadnione jest także sięganie do wszystkich innych instytucji zawartych w dziale III Ordynacji podatkowej i to ze skutkiem wstecznym. W orzecznictwie przyjmuje się, że każda nowa ustawa, a w szczególności ustawa, która wprowadza zmiany w innych ustawach, zgodnie z wymogami przyzwoitej legislacji, powinna zawierać przepisy przejściowe i dostosowujące, aby nie zaskakiwać zainteresowanych swoimi nowymi regulacjami (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I OPS 1/06, ONSAiWSA 2006, nr 3, poz. 71; orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 marca 1993 roku, sygn. akt K 9/92, OTK 1993, nr 1, poz. 6 oraz z dnia 24 maja 1994 r., sygn. akt K 1/94, OTK 1994, nr 1, poz. 10). Przepisy przejściowe powinny także prowadzić do tego, aby obciążenia związane ze zmianą prawa były proporcjonalnie rozkładane na adresatów norm dotychczasowego prawa oraz adresatów nowych norm prawnych (por. S. Wronkowska, Zmiany w systemie prawnym, PiP 1991, nr 8, s. 3 i nast.). Zdarza się jednak, że ustawodawca nie przesądza, która regulacja (nowa czy dotychczasowa) ma zastosowanie do zdarzeń zakończonych przed datą wejścia w życie nowych przepisów lub nadal trwających. W takich przypadkach rozstrzygnięcie problemu intertemporalnego nastąpić powinno w procesie wykładni. Przyznanie pierwszeństwa przepisom dotychczasowym, bądź też przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej wymaga, jak przyjmuje się w orzecznictwie, oceny konkretnej sprawy i charakteru przepisów podlegających zmianie, przy uwzględnieniu też skutków, jakie może wywoływać przyjęcie jednego albo drugiego rozwiązania (powołana wyżej uchwała z dnia 10 kwietnia 2006 r. I OPS 1/06). Należy również podnieść, że wejście w życie art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych spowodowało, że sprawy dotyczące niepodatkowych należności budżetowych wszczęte po 1 stycznia 2010 r. odnoszące się do należności uiszczonych albo należnych już wcześniej, podlegają rozpoznaniu w nowym trybie. Nakazanie stosowania ogólnych regulacji proceduralnych (Kodeks postępowania administracyjnego, Ordynacja podatkowa) nie powoduje automatycznie skutków materialnoprawnych niekorzystnych dla adresatów, a zwłaszcza nie narusza zasady działania prawa wstecz. Należy jednak zauważyć, że odwołanie się przez ustawodawcę w art. 67 ustawy o finansach publicznych do przepisów działu III Ordynacji podatkowej otwiera drogę do zastosowania zawartych tam regulacji prawa materialnego, które mogą prowadzić do naruszenia zasady lex retro non agit. Zdaniem Sądu charakter art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych, a zwłaszcza to, że miały one charakter jedynie porządkujący kwestie niepodatkowych należności budżetowych od strony proceduralnej, nie uzasadnia wyprowadzania z nich skutków retroaktywnych w odniesieniu do przedawnienia. Dlatego Sąd stoi na stanowisku, że stosując – mocą art. 67 ustawy o finansach publicznych – przepisy działu III Ordynacji podatkowej w sprawach opłat za karty pojazdu uiszczonych przed 2010 rokiem, termin przedawnienia do złożenia wniosku o zwrot opłaty należy liczyć najwcześniej od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych, tj. od dnia 1 stycznia 2010 roku . Taka metoda uniknięcia naruszenia zasady lex retro non agit w odniesieniu do przepisów wprowadzających termin przedawnienia dla stosunków prawnych już istniejących wypracowana została w orzecznictwie sądowoadministracyjnym na gruncie art. 40d ust. 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19 poz. 115). W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II FSK 884/09 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), przy rozstrzyganiu kwestii stosowania terminu przedawnienia wprowadzonego bez przepisów przejściowych do opłat i kar określonych w tej ustawie NSA uznał, że termin ten należy liczyć od daty wejścia w życie przepisu, który go wprowadza. Pogląd ten podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. w wyroku z dnia [...] r. sygn. akt III SA/Łd 768/11 i to właśnie na tle zastosowania – mocą art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych – działu III Ordynacji podatkowej do niepodatkowej należności budżetowej. Takie stanowisko zaprezentował również WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 24 stycznia 2012 r., w sprawie I SA/Po 776/11 dotyczącej zwrotu opłaty za kartę pojazdu (powyższe wyroki publikowane http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu stwierdzenie, iż w przedmiotowej sprawie nie zastosowano prawidłowego trybu postępowania, uzasadniało stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Organ ponownie rozpoznając wniosek strony powinien potraktować go jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w stosunku, do którego znajdzie bezpośrednie zastosowanie ustawa z dnia z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Zaznaczenia wymaga, iż zgodnie z dominującym nurtem orzecznictwa sądowoadministracyjnego przyjąć należy istnienie podstaw nakazujących dokonanie przez organ zwrotu kwoty żądanej przez stronę skarżącą. Wskazać trzeba, iż przedmiot niniejszej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy uzasadnione było domaganie się przez skarżącego zwrotu nadpłaconej opłaty za wydanie karty pojazdu, która to opłata została pobrana w oparciu o przepis § 1 ust. 1 rozporządzenia uznany następnie przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym oraz z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. W wyroku z dnia 17 stycznia 2006r. sygn. akt U 6/04 (Dz. U. z 2006 r., nr 15, poz. 119) Trybunał uznał, że niezgodność § 1 ust. 1 rozporządzenia z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 Prawa o ruchu drogowym polega na tym, że przez zawyżenie wysokości opłaty wykroczono poza zakres upoważnienia zawartego w ustawie. Rozporządzenie ustalało bowiem wysokość opłaty niezgodnie ze wskazanymi w ustawie wytycznymi w postaci nakazu uwzględnienia rzeczywistego znaczenia karty pojazdu dla rejestracji pojazdu oraz kosztów związanych z drukiem i dystrybucją karty. Dlatego też § 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia został uznany za niezgodny również z art. 92 ust. 1 Konstytucji, który nakazuje wydanie rozporządzeń w celu wykonania ustaw i wyklucza przejmowanie przez organ wydający rozporządzenie uprawnień ustawodawcy. Rozporządzenie może być bowiem wydane wyłącznie na podstawie wyraźnego, a więc opartego tylko na domniemaniu lub na wykładni celowościowej, szczegółowego upoważnienia ustawy, w granicach tego upoważnienia i w celu wykonania ustawy. Trybunał Konstytucyjny uznał ponadto, że § 1 ust. 1 rozporządzenia jest niezgodny z art. 217 Konstytucji, gdyż ustanowiona w nim opłata stanowi – ze względu na niewspółmierność do rzeczywistych kosztów świadczonej usługi - daninę publiczną o charakterze podatkowym. W ocenie Sądu, pomimo że Trybunał Konstytucyjny uznał za niezbędne odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu do dnia 1 maja 2006 r., przepis ten był niekonstytucyjny i sprzeczny z ustawą od samego początku jego obowiązywania. Wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 178 Konstytucji RP, sędziowie w sprawowaniu swego urzędu są niezawiśli i podlegają jedynie Konstytucji i ustawom. Oznacza to, że jeżeli sąd orzekający stwierdzi niekonstytucyjność aktu niższej niż ustawa rangi, może odmówić z tego powodu jego stosowania. Nie ma rozbieżności zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie co do tego, że sąd może w toku rozpoznawania sprawy ocenić, czy przepisy rozporządzenia są zgodne z przepisami ustawy (por. wyrok NSA z 24 lutego 2009r. I OSK 418/08, dostępny na stronie internetowej: www.nsa.gov.pl , uchwała NSA z 30 października 2000r., OPK 13/00, ONSA z 2001r., Nr 2, poz. 63 oraz wyrok NSA w składzie 7 sędziów z 16 stycznia 2006r., I OPS 4/05, ONSAiWSA nr 2, poz. 39). To uprawnienie sądów nie pozostaje w kolizji z rolą Trybunału Konstytucyjnego, który na podstawie art. 188 Konstytucji RP jest powołany do orzekania w sprawach zgodności przepisów prawa, wydanych przez centralne organy państwowe, z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i ustawami. W przypadku stwierdzenia niezgodności przepisów rozporządzenia z Konstytucją i ustawą różnica polega na tym, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego stwierdzające taką niezgodność wywołuje ten skutek, że zakwestionowane przepisy tracą moc z chwilą wskazaną przez Trybunał, podczas gdy stwierdzenie takiej niezgodności przez Sąd jest podstawą do odmowy zastosowania zakwestionowanego przepisu w toku rozpoznawania określonej sprawy, pomimo że formalnie przepis ten pozostaje w systemie prawnym Ponadto, rozpatrując niniejszą sprawę należy mieć na uwadze sprzeczność powołanego przepisu rozporządzenia z art. 110 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawniej art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE)). Postanowienia Traktatu są bezpośrednio stosowane i mają walor nadrzędności nad prawem krajowym państw członkowskich, co znajduje odzwierciedlenie w art. 87 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 3 i art. 91 Konstytucji RP oraz Traktatu akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 2 Aktu o warunkach przystąpienia stanowiącego część Traktatu, od dnia przystąpienia do Unii Europejskiej Polska jest związana postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny. Art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej stanowi zaś, że żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (zasada niedyskryminacji w ramach wspólnego rynku). Zgodność krajowych regulacji prawnych odnoszących się do opłat za wydanie karty pojazdu z powołanym przepisem art. 90 TWE stała się przedmiotem postanowienia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 grudnia 2007r. w sprawie C-134/07 (Lex nr 354541) wydanego w związku z pytaniem prejudycjalnym Sądu Rejonowego w Jaworznie. W orzeczeniu tym Trybunał orzekł, że sporna opłata jest objęta zakazem z art. 90 akapit pierwszy TWE. Trybunał stwierdził też, że "art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on opłacie, takiej jak przewidziana w § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu, która to opłata w praktyce jest nakładana w związku z pierwszą rejestracją używanego pojazdu samochodowego przywiezionego z innego państwa członkowskiego, lecz nie jest nakładana w związku z nabyciem w Polsce używanego pojazdu samochodowego, jeśli jest on tam już zarejestrowany". W świetle przytoczonego wywodu nie ulega wątpliwości, że prawidłowość kierunku wykładni art. 90 TWE (obecnie art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) została przesądzona przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Sprzeczność polskiej regulacji z normą prawa wspólnotowego nie budziła wobec tego wątpliwości Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Sąd nie podzielił poglądu organu podniesionego w odpowiedzi na skargę, iż do momentu utraty mocy obowiązującej przepisu § 1 ust.1 rozporządzenia z 28 lipca 2003r. winien być on stosowany zarówno przez organy administracji jak i sąd. W ocenie organu pominięcie tego przepisu stanowiłoby przekreślenie sensu art.190 ust.3 Konstytucji. Jeżeli Trybunał odroczył wejście w życie swojego wyroku z 17 stycznia 2006r. to wszystkie sądy i organy są tym związane. Do dnia 15 kwietnia 2006r. obowiązywał przepis § 1 ust.1 rozporządzenia z 28 lipca 2003r. i organ administracji pobierając opłatę za kartę pojazdu – 500 zł działał na podstawie obowiązującego prawa. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał orzeczenia Sądu Najwyższego oraz Trybunału Konstytucyjnego. Przede wszystkim należy podnieść, iż w orzecznictwie sądów, Trybunału Konstytucyjnego jak i doktrynie obowiązuje jednolite stanowisko przyznające sądowi rozpoznającemu sprawę uprawnienie do badania i oceny czy określone przepisy rozporządzenia zgodne są z ustawą i Konstytucją. Uprawnienie sądów administracyjnych w tym zakresie wynika z treści art.184 i 178 ust.1 Konstytucji oraz art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Sąd administracyjny może odmówić zastosowania danego przepisu aktu wykonawczego w razie stwierdzenia jego niekonstytucyjności mimo, że przepis ten nadal pozostaje w systemie prawa. Rola Trybunału Konstytucyjnego jest zasadniczo inna gdyż orzeka on w sprawach zgodności przepisów prawa z ustawami, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i ustawami (art.188 Konstytucji). W razie zaś stwierdzenia niezgodności przepisu rozporządzenia z Konstytucją i ustawą orzeczenie Trybunału skutkuje utratą mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu. Czym innym jest więc utrata mocy obowiązującej rozporządzenia na skutek orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, czym innym zaś dokonana przez sąd kontrola legalności aktu (czynności) organu administracji publicznej stosującego nielegalny przepis tego rozporządzenia (por. wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2001r. w spr. I OSK 1918/10 i z dnia 8 lutego 2011 r. sygn. akt I OSK 1623/10, dostępne na https://cbois.nsa.gov.pl). Przepis § 1 ust.1 rozporządzenia z 28 sierpnia 2003r. jest niezgodny z ustawą z 20 czerwca 1997r. i Konstytucją. Przyczyny tej niezgodności zostały dokładnie wyjaśnione w uzasadnieniu wyroku Trybunału w sprawie U 6/04. Przepis § 1 ust.1 wymienionego rozporządzenia był nielegalny od dnia jego wydania. Bez znaczenia natomiast pozostaje fakt wskazania przez Trybunał konkretnej daty uchylenia tego przepisu. Jak podniósł bowiem Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 23 stycznia 2007 r., sygn. akt III PK 96/06 ( OSNP z 2008 r., nr 5-6, poz. 61) odroczenie, na podstawie art. 190 ust. 3 Konstytucji RP, wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie oznacza, iż przepis uznany za niezgodny z Konstytucją musi być stosowany do daty wskazanej przez Trybunał. Nie jest bowiem tak, że do tego dnia jest on zgodny z Konstytucją zaś od wskazanego dnia staje się on niezgodny. Przepis uznany za niekonstytucyjny, ma ten charakter od dnia jego wydania. Samo odroczenie orzeczenia ma na celu umożliwienie odpowiedniemu organowi stosowną zmianę tegoż przepisu, tak by był on zgodny z Konstytucją lub innym aktem nadrzędnym. W wyroku w sprawie U 6/04 Trybunał uznał, iż opłata została określona w zawyżonej wysokości. Jej wysokość winna bowiem uwzględniać rzeczywiste znaczenie karty pojazdu dla rejestracji pojazdu, koszty związane z drukiem i dystrybucją karty oraz koszty innych zadań administracji publicznej. Odraczając zaś termin utraty mocy obowiązującej niekonstytucyjnego przepisu rozporządzenia do dnia 1 maja 2006 r. Trybunał wskazał na ogólny cel, jakim jest umożliwienie wprowadzenia do tego czasu - bez pozbawiania powiatów odpłatności za ich czynności - nowej regulacji zgodnej z postanowieniami Konstytucji. Tak określona przyczyna odroczenia utraty mocy obowiązującej przepisu § 1 ust.1 rozporządzenia z 28 lipca 2003r. ma istotne znaczenie dla odmowy zastosowania tego przepisu. (wyrok NSA z 17 czerwca 2011r. w spr. I OSK 1918/10). Nieuzasadniony jest zatem pogląd, iż przepis § 1 ust.1 rozporządzenia z 28 lipca 2003r., z uwagi na treść art.190 ust.3 Konstytucji, winien być stosowany do czasu jego uchylenia (tzn. do 15 kwietnia 2006r.). Sąd nie podzielił również poglądu organu wyrażonego w odpowiedzi na skargę, iż wyłączona jest możliwość dochodzenia zwrotu podatków, których podstawą naliczania był przepis niezgodny z Konstytucją. Organ powołał się przy tym na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 7/00. Należy zaznaczyć, iż opłata za kartę pojazdu nie jest podatkiem. Opłatę pobiera się bowiem za wyraźnie wskazane usługi i czynności organów państwowych lub samorządowych. Stanowi ona zapłatę za uzyskanie konkretnego świadczenia. Opłata odznacza się pełną ekwiwalentnością co oznacza, że wartość świadczenia administracyjnego odpowiada wysokości pobranej opłaty co odróżnia ją od podatków i innych danin publicznych (B.Brzeziński Prawo podatkowe – zarys wykładu Toruń 1995r. str.20). Mimo, że opłata za kartę pojazdu ma cechy podatku w części przekraczającej "cenę" usługi świadczonej przez organ to w dalszym ciągu pozostaje opłatą za kartę pojazdu. W związku z czym nie ma do niej zastosowania pogląd o niemożliwości dochodzenia zwrotu podatku naliczonego w oparciu o niekonstytucyjny przepis prawny. Rozpoznając ponownie sprawę Prezydent Miasta Ł. winien uwzględnić powyższe stanowisko Sądu, a w szczególności załatwić wniosek skarżącego z dnia 27 września 2011 r. o zwrot nadpłaconej kwoty wraz z oprocentowaniem w drodze wydania decyzji administracyjnej zgodnie z wymogami prawa procesowego. Odnosząc się natomiast do sformułowanych w skardze wniosków o uznanie przez Sąd obowiązku Prezydenta Miasta Ł. do dokonania zwrotu skarżącemu części opłaty w wysokości 425 zł., za wydanie karty pojazdu wraz z oprocentowaniem od dnia [...] r. do dnia określonego zgodnie z art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, pod kątem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że Sąd ocenia kwestionowane rozstrzygnięcie organu pod kątem jego zgodności z obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego. Rolą sądu administracyjnego, zgodnie z przypisanymi mu kompetencjami, nie jest natomiast zastępowanie organów administracji i wydawanie merytorycznych rozstrzygnięć w sprawie, a zatem Sąd nie jest uprawniony do rozstrzygania sprawy zamiast organów administracyjnych, czy też do ingerowania w treść zaskarżonych decyzji, aktów i czynności, przejmując w ten sposób ustawowe obowiązki organów administracji publicznej. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. stwierdził bezskuteczność zaskarżonej czynności. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.). A. B.