III SA/Łd 300/19

Dnia 11 czerwca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska (spr.), Sędzia NSA Janusz Furmanek, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2019 roku sprawy ze skargi A. W.-B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r., wymierzającą A karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie Csani bez numeru, poza kasynem gry. Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny: 12 marca 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego [...] w Ł. przeprowadzili w lokalu A. mieszczącym się w Ł. przy ul. A. 142 kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier określonych w ustawie z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540) - dalej "u.g.h.". Podczas kontroli stwierdzono włączone i udostępnione dla grających urządzenie Csani bez numeru. Z uwagi na podejrzenie, że w kontrolowanym lokalu urządzane są gry hazardowe w ramach czynności kontrolnych przeprowadzono eksperyment w postaci rozegrania gier kontrolnych, który potwierdził, że automat jest automatem do gier w rozumieniu w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Podczas kontroli funkcjonariusze stwierdzili brak zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych Postanowieniem z [...] września 2015 roku Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wszczął wobec A, postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, tj. w lokalu A, mieszczącym się w Ł. przy ul. A 142. Decyzją z [...] r. Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie CSANI bez numeru poza kasynem gry. Pismem z 18 kwietnia 2018 r. A odwołała się od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie: art. 208 w zw. z art. 133 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800) – dalej "O.p.", poprzez prowadzenie postępowania i zaniechanie jego umorzenia, pomimo skierowania tego postępowania do podmiotu, który zgodnie nie mógł zostać uznany za stronę tegoż postępowania; art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129, art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą; art. 120 i 187 O.p., poprzez zaniechanie czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego; art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 i 91 u.g.h., poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych. Ponadto odwołująca podniosła zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego, pominięcia istotnych dowodów w sprawie, brak odniesienia się do części materiałów wnoszonych przez stronę oraz błędnego i wybiórczego zastosowania przepisów obowiązującego prawa. W oparciu o powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji i nakazanie organowi I instancji uzupełnienia materiału dowodowego w sprawie o nadesłane uprzednio dokumenty i ponowne rozpatrzenie sprawy. Ponadto odwołująca wniosła o uwzględnienie jako dowodów dokumentów załączonych do odwołania, wskazując że są one istotne dla poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych. Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności wyjaśnił, że podstawę materialną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r. W ocenie organu odwoławczego za prawidłowe należy uznać ustalenia organu I instancji, że poddane kontroli urządzenie o nazwie Csani bez numeru umożliwiało gry na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych na co wskazują ustalenia i wnioski zawarte w protokole z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych 12 marca 2015 r. Z eksperymentu tego wynika, że badany automat zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, gdyż układ znaków na automatach jest losowy i nie zależy od zręczności gracza (umiejętności gracza). Ponadto stwierdzono, iż kontrolowana nie posiadała zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, a urządzenie eksploatowane w kontrolowanym lokalu nie zostało zarejestrowane przez właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że organ I instancji zasadnie przyjął, iż w niniejszej sprawie chodzi o automat, o jakim mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h. Przechodząc do kwestii ustalenia podmiotu urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. organ odwolawczy uznał, że poczynione przez organ I instancji ustalenia wykazały, iż rola A.W.-B., nie sprowadzała się jedynie do wynajęcia powierzchni lokalu eksploatującemu automay do gier w zamian za czynsz. Organ wyjaśnił, że z załączonej do akt sprawy umowy najmu powierzchni użytkowej, zawartej 1 lutego 2015 r. pomiędzy B z siedzibą w S., reprezentowaną przez A. G., a A wynika, że strona była wynajmującą powierzchnię w lokalu, w którym sama prowadziła działalność gospodarczą. Czynsz dzierżawny został ustalony w wysokości 100 zł miesięcznie, jednakże do pisma z 1 października 2015 r. strona załączyła wyżej wskazaną umowę z zawartą w niej informacją, że w zakresie czynszu za zgodą właściciela automatu zmieniono umowę na % od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych. Dodatkowo z umowy wynikają również obowiązki strony dotyczące eksploatacji automatu, do których zobowiązała się zawierając tę umowę. Zgodnie z zapisem punktu 5 umowy dzierżawy wynajmujący oświadczył, że zapoznał się z założeniami wewnętrznej procedury przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy wdrożonej przez B i zobowiązał się aktywnie uczestniczyć w jej egzekwowaniu. W szczególności w ramach tej procedury zobowiązał się do: identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania tożsamości takich podejrzanych klientów i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczonych przez B; identyfikowania klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez B; dodatkowo weryfikowania wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Wynajmujący oświadczył, że w realizowaniu tych czynności uczestniczyć będzie zarówno on, jak i cała obsługa lokalu, w którym został umieszczony kiosk. Jednocześnie przesłuchana w charakterze świadka A zeznała, iż zna numer telefonu do osoby zajmującej się automatami – R. K. Automat jest podłączony do internetu. Podpisała umowę na dostarczenie internetu z firmą C. Zeznała również, że zna ogólne zasady gry na automacie, żeby zagrać trzeba urządzenie zasilić pieniędzmi, a gracz nie ma wpływu na ustawienie się bębnów. Urządzenie to wypłaca pieniądze, a gdy brak jest pieniędzy w automacie strona dzwoni w tej sprawie do serwisanta. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na podstawie zawartej umowy skarżąca przyjęła na siebie dodatkowe obowiązki, które wykraczały poza typowe obowiązki wynajmującego, wynikające z oddania rzeczy do korzystania. W rezultacie umowa ta nie była klasycznym kontraktem najmu, ale jej celem było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych jakimi dysponowały strony (lokalem użytkowym skarżącej oraz automatem najemcy), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automacie w sposób dostępny dla ogółu, a więc urządzanie gier w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Z powyższych względów organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji zasadnie uznał stronę za osobę urządzającą gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i nałożył na nią karę pieniężną z tego tytułu, a co za tym idzie zarzuty naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., art. 90 u.g.h., art. 91 u.g.h. są bezzasadne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. odwołując się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 zaznaczył, że podmiotem, co do którego może być egzekwowana odpowiedzialność za przedmiotowy delikt, jest każdy, kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy posiada koncesję na prowadzenie kasyna gry. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Mając na względzie powyższe, organ odwoławczy za niezasadny uznał również zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 208 w zw. z art. 133 § 1 O.p., zaznaczając jednocześnie, że strona podejmowała działalność w zakresie urządzania gier na automatach, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się uzyskać właściwych zezwoleń. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. w sprawie nie doszło także do naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust.1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Organ wyjaśnił, że podstawą ustaleń w tym zakresie był protokół z przeprowadzonego eksperymentu, z którego ponad wszelką wątpliwość wynika, że gry na spornym automacie są grami hazardowymi o których mowa w u.g.h., jak również umowa najmu oraz protokół z przesłuchania świadka. Ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów podejmowanej na podstawie art. 2 ust. 6 i ust.7 u.g.h. jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. W tym miejscu organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja Ministra Finansów wydawana jest na wniosek strony przede wszystkim w sytuacji, kiedy strona ta dopiero zamierza podjąć przedsięwzięcie i chce mieć pewność, co do jego charakteru, a co za tym idzie posiadać wiedzę, czy będzie ono podlegać uregulowaniom ustawy o grach hazardowych. Decyzja ta może być wydana przez Ministra Finansów także w toku realizacji przedsięwzięcia. W sytuacji natomiast, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry świadomie pomija. W dalszej kolejności organ odwoławczy zaznaczył, że w świetle art. 180 § 1 O.p., w prowadzonym postępowaniu obowiązuje otwarty katalog środków dowodowych. Wobec powyższego w niniejszej sprawie organy uprawnione były do przeprowadzenia eksperymentu, którego podstawę stanowił art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. Protokół z tego eksperymentu szczegółowo opisuje ustalenia, które doprowadziły do określonych wniosków. Są one jasne, wyczerpujące i logiczne. W takiej zaś sytuacji brak było podstaw do przeprowadzania kolejnych dowodów, które zmierzałyby do określenia charakteru gry na badanych urządzeniach, skoro kwestię tę jednoznacznie wyjaśniły przeprowadzone w sprawie środki dowodowe. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podkreślił, że poddał analizie sam udokumentowany proces gry na urządzeniu Csani, a okoliczność, że urządzenie to może posiadać także inne funkcje nie ma wpływu na wynik postępowania w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 120 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wszelkich czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego. W tej kwestii organ podkreślił, że z protokołu kontroli wynika, że gry prowadzone na przedmiotowym automacie mają charakter losowy, a wyniki przeprowadzonej gry były niezależne od zręczności gracza. W końcowej części decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., odnosząc się do dowodu w postaci opinii [...] wydanej w stosunku do platformy CSANI, wyjaśnił, że opinia ta nie dotyczy urządzenia objętego niniejszym postępowaniem, lecz oceny Binarnego Systemu Spekulacji Giełdowych csani.com. Sporządzona została na podstawie danych dostarczonych przez stronę internetową csani.com. i poświęcona jest jej badaniu. Z kolei decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] lutego 2016 r. nie dotyczy kontrolowanego automatu, nie może zatem przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszego postępowania. W ocenie organu odwoławczego materiały załączone przez stronę nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie, ponieważ nie zawierają opisu gier prowadzonych na przedmiotowym automacie oraz nie rozstrzygają, czy przedsięwzięcie organizowane przez B na urządzeniach Csani są grami losowymi, zakładami wzajemnymi, albo grami na automacie w rozumieniu przepisów o grach hazardowych. Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że zasadnie w sprawie przyjęto, że A., nie posiadając w ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie gier na automacie, urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automacie Csani bez numeru, które w pełni wypełniają określoną w art. 2 ust. 5 u.g.h. definicję gier na automatach. W tym zaś stanie rzeczy stan faktyczny sprawy podlega subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższą decyzję wniosła A Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego zastosowanie wynikające z błędnej oceny stanu faktycznego polegającej na uznaniu, iż skarżąca jest "urządzającym gry" na automatach, podczas gdy zgodnie z opiniami biegłych, w tym z opinią biegłego z zakresu instrumentów finansowych M. T. przedmiotowe urządzenia i platforma Csani nie służą do prowadzenia gier, a produkty/instrumenty oferowane przez platformę CSANI są instrumentami finansowymi mającymi formę krótkoterminowych opcji binarnych - krótkoterminowość tych produktów/instrumentów nie odbiera im charakteru instrumentów finansowych. Oferowane produkty/instrumenty za pomocą platformy CSANI prezentowane są wizualnie w sposób znany z gier hazardowych, zaś wizualizacja instrumentów finansowych nie odbiera im przymiotu instrumentów finansowych w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi; naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniu skarżącej jako "urządzającego gry" pomimo nieustalenia przez organ, do czego służył i w oparciu o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu CSANI, a przede wszystkim czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie, a zatem nieprzeprowadzenie dowodu, który pozwoliłby na ustalenie, czy platforma CSANI faktycznie przedstawia w czasie rzeczywistym wysokość kursu walut i czy warunki wygranej są uzależnione od prawidłowego przewidzenia kursu walut; naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. i art. 133 O.p. poprzez skierowanie zaskarżonej decyzji do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ bowiem nie odróżnia ani nie różnicuje podmiotu wydzierżawiającego powierzchnię od faktycznego dysponenta urządzeń i prowadzącego zarazem przy ich użyciu działalność gospodarczą. Tymczasem ustalenie stron postępowania jest podstawą, od której należy wyjść przed wydaniem decyzji. Organ natomiast pomija w sposób całkowity zapisy umowy, zgodnie z którymi skarżąca jest jedynie wydzierżawiającym powierzchnię; naruszenie art. 7a Prawa bankowego poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że produkty oferowane przez Csani.com nie mają charakteru instrumentów finansowych, co w szczególności jest wynikiem niepowołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych. Wskazane uchybienie doprowadziło do uznania, iż działalność prowadzona na zakwestionowanej platformie CSANI.com/urządzeniach CSANI podlega pod przepisy ustawy o grach hazardowych, czyniąc oferowane opcje grami hazardowymi z elementem losowości, podczas gdy zgodnie z powołanym przepisem działalność ta jest wyłączona spod działania przepisów ustawy o grach hazardowych; naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że skarżąca wykonywała czynności, które stanowią urządzanie gier w rozumieniu art. 89 u.g.h.; naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą, a także poprzez niepowołanie biegłego w celu ustalenia, czy produkty oferowane przez platformę CSANI na zatrzymanych automatach wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi; naruszenie art. 187 O.p. poprzez niezbadanie w sposób wszechstronny sprawy, tj. poprzez nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą, a także poprzez niepowołanie biegłego w celu ustalenia, czy produkty oferowane przez platformę CSANI na zatrzymanych automatach wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi W oparciu o powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji z uwagi na naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, oraz naruszenie przepisów postępowania i umorzenie przedmiotowego postępowania. Jednocześnie strona skarżąca wniosła o zasądzenie kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto na podstawie art 106 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) wniosła o: a) włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego przy Sądzie Okręgowym w Ś. A. W. (biegłego informatyka, specjalisty w zakresie najnowszych technologii, techniki komputerowej, zabezpieczenia systemów teleinformatycznych, telekomunikacji, oprogramowania, kart płatniczych przestępczości komputerowej i opartej na najnowszych technologiach) wywołanej w sprawie karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym dla W.-K. we W., sygn. akt [...], dotyczącej automatów działających w oparciu o platformę Csani.com, czyli analogicznych jak w niniejszej sprawie, na okoliczność czy gry na automacie o nazwie Csani Money Transfers (...) mają charakter losowy, tj. są grami hazardowymi w rozumieniu ustawy o grach hazardowych; b) włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego przy Sądzie Okręgowym w B. M. T. (biegłego z zakresu obrotu papierami wartościowymi, rynku kapitałowego i giełdowego, analizy sprawozdań finansowych i wyceny przedsiębiorstw, analizy ekonomicznej, instrumentów finansowych) wywołanej w sprawie karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w W., sygn. akt [...], dotyczącej automatów działających w oparciu o platformę Csani.com, czyli analogicznych jak w niniejszej sprawie, na okoliczność czy produkty/instrumenty oferowane przez platformę CSANI wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, czy wypełniają definicję "terminowej operacji finansowej" w myśl art. 7a Prawa bankowego, czy czynnik losowy pełni funkcję dominującą w ustaleniu wyniku zakładu, czy zmienność instrumentu bazowego wynika z ogólnej sytuacji ekonomicznej; c) przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w K. J. M. na okoliczność charakteru platformy CSANI i oferowanych przez nią produktów, a w szczególności niepodlegania platformy pod regulację ustawy o grach hazardowych z uwagi na okoliczność, iż produkty oferowane przez platformę CSANI należą zgodnie z klasyfikacją instrumentów finansowych do grupy pochodnych instrumentów opcyjnych; d) przeprowadzenie dowodu z ekspertyzy S.M. J., C. L. - w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez CSANI jako instrumentów finansowych także na ww. okoliczności; e) przeprowadzenie dowodu z opinii dr nauk prawnych A.N. - w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez CSANI jako instrumentów finansowych także na ww. okoliczności; f) przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym dla W.-P. w W. M. K. w zakresie papierów wartościowych, której przedmiotem była analiza i ocena platformy CSANI, dostępnej pod adresem www.csani.com, w kontekście jej kwalifikacji prawnej oraz zaświadczenia wydanego biegłemu M. K. przez Naczelnika Centralnego Biura Śledczego Policji w W. na dowód współpracy Wydziału do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej CBŚP z biegłym M. K.; g) przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w O. zapadłego w sprawie sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem, w którym sąd jasno wskazuje na wyłączenie stosowania ustawy o grach hazardowych dzięki jasnemu wykazaniu związku platformy z instrumentami finansowymi i wykluczeniu elementu losowości; h) przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w B., sygn. akt [...] z [...] stycznia 2019 r., w którym sąd uniewinnił oskarżonego, wskazując, iż czyn oskarżonego wobec zgromadzonego materiału dowodowego (opinii biegłego M. T., [...] i innych) nie wypełnia znamion czynu zabronionego z art. 107 k.k.s.; i) przeprowadzenie dowodu z wyroku uniewinniającego Sądu Rejonowego w P. sygn. akt [...], dotyczącego urządzeń CSANI, który wskazuje na nielosowy charakter produktów oferowanych przez platformę CSANI; j) przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Okręgowego w B. sygn. akt [...], który w całości wskazuje na konieczność powołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych w celu stwierdzenia, czy terminale, będące przedmiotem również niniejszego postępowania, służą urządzaniu gier hazardowych czy też służą zawieraniu transakcji finansowych, a sama działalność jest wyłączona spod ustawy o grach hazardowych na zasadzie art. 7a ustawy Prawo bankowe; k) przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Okręgowego w P., sygn. akt [...], dotyczącego urządzeń CSANI, który w całości wskazuje na konieczność powołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych w celu stwierdzenia, czy terminale służą urządzaniu gier hazardowych, czy też służą zawieraniu transakcji finansowych, a sama działalność jest wyłączona spod ustawy o grach hazardowych na zasadzie art. 7a ustawy Prawo bankowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U.2018 r. poz. 2107) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach kontroli działalności administracji publicznej sąd uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. W rozpatrywanej sprawie przeprowadzona przez sąd kontrola we wskazanym wyżej zakresie wykazała, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r., jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, nie naruszają prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Na wstępie zauważyć trzeba, że 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r. poz. 88), która zmieniła m.in. brzmienie art. 89 u.g.h. W niniejszej sprawie prawidłowo, podstawę prawną kontrolowanych decyzji organów obu instancji, pomimo wydania ich po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, stanowił art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., tj. w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Podkreślić należy, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej, ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2012 r. sygn. akt II GSK 1354/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej "CBOSA"). Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. 12 marca 2015 r., w którym to dniu zatrzymano będący przedmiotem niniejszego postępowania automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny i prawny dotyczący naruszenia przez skarżącą zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych. Jednocześnie należy mieć na względzie, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. jest korzystniejszy dla strony skarżącej. Przewiduje bowiem w ust.1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej, która stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy wynosi 100.000 zł od każdego automatu. Działanie polegające na urządzaniu gier w lokalu poza kasynem gry zatem nadal podlega penalizacji, z tym że zagrożone jest karą surowszą. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w sytuacji zmiany przepisów na mniej korzystne dla podmiotu, przy jednoczesnym braku przepisów przejściowych, uwzględniając normę art. 2 Konstytucji RP, należy stosować normę względniejszą (por. wyroki NSA: z 19 lutego 2014 r. sygn. akt III GSK 1691/12 i z 16 października 2012 r. sygn. akt I FSK 1996/11, dostępne w CBOSA). W konsekwencji powyższego należy przyjąć, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie - obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącą - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz, że wysokość tej kary wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Podkreślić należy, że dla stwierdzenia odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 u.g.h. i istnienia podstaw do nałożenia kary pieniężnej, przewidzianej w art. 89 ust. 2 ustawy, niezbędne jest wykazanie, że skarżąca urządzała gry na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. poza kasynem gry. Odnosząc się do kwestii ustalenia charakteru gier na automacie przypomnieć należy, że art. 2 ust. 3 u.g.h. stanowi, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana, polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej, uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W ocenie sądu w okolicznościach niniejszej sprawy organ, ustalając charakter gier urządzanych na zatrzymanym automacie o nazwie CSANI bez numeru w lokalu położonym w Ł., przy ul. A 142, słusznie stwierdził, że przedmiotowy automat spełniał przesłanki gier na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., w oparciu o ustalenia poczynione na podstawie eksperymentu procesowego przeprowadzonego 12 marca 2015 r. przez funkcjonariuszy celnych na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.). Z eksperymentu, o którym mowa, szczegółowo opisanego w protokole z 13 marca 2015 r., wynikało, że wyżej wskazany automat zawierał ekran z wirtualnymi bębnami, wykresem z liczbami oraz menu z dostępnymi grami do wyboru, akceptor banknotów oraz kuwetę na wypłatę wygranych. Na automacie znajdowały się typowe dla automatów do gier pola o nazwach: "WIN", "BUY", "AUTO BUY", "BET","STAKE" i "EXIT". Po naciśnięciu pola dotykowego "BUY" uruchamiane były wirtualne bębny, które następnie samoczynnie się zatrzymywały w sposób niezależny od woli grającego. W chwili zatrzymania się bębnów powstawał układ losowy, którego grający nie mógł przewidzieć. Prawidłowo zatem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że układ znaków na automacie jest losowy, niezależny od umiejętności i zręczności gracza, co wskazywało, że gry przeprowadzane na badanym urządzeniu zawierały element losowości. Ponadto uzależnienie uruchomienia gry od zasilenia urządzenia odpowiednią kwotą środków pieniężnych oraz okoliczność, że uzyskane w grach wygrane miały charakter pieniężny potwierdzały fakt, że gry na wskazanych urządzeniach miały charakter komercyjny, przeznaczony na osiągnięcie korzyści finansowych. Zaznaczyć jednocześnie należy, że art. 32 ust. 1 pkt 13 obowiązującej w dacie kontroli ustawy o Służbie Celnej wyraźnie dopuszczał możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Zdaniem sądu nie było więc przeszkód, by skorzystać w przedmiotowym postępowaniu z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. W postępowaniu prowadzonym w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, obowiązuje bowiem zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Dowód w postaci eksperymentu przeprowadzonego tak jak wszystkie inne dowody w postępowaniu, podlegał swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a organ wysnuł na jego podstawie logiczne wnioski. W ocenie sądu rzeczony eksperyment stanowił środek dowodowy, który najpełniej odzwierciedlał stan automatu i charakter przeprowadzanych na nim gier. Eksperyment przeprowadzony bowiem został przez funkcjonariuszy celnych, którzy mieli bezpośrednią styczność z kontrolowanymi urządzeniami. Opis przebiegu konkretnych gier utrwalony w protokole eksperymentu procesowego pokazywał, w jaki sposób faktycznie korzystano z zatrzymanych automatów. Bezspornie działalność w zakresie urządzania gier na stanowiącym przedmiot postępowania automacie Csani bez numeru, prowadzona była w lokalu znajdującym się w Ł. przy ul. A. 142 czyli poza kasynem gry, bez żadnego zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz rejestracji automatu do gier, podczas gdy na gruncie przepisów ustawy o grach hazardowych zasadą jest prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego, na podstawie koncesji lub zezwolenia i wyłącznie w kasynach gry (art. 6 ust. 1, art. 14 ust.1 i art. 23a ust. 1 u.g.h.). Rozpatrując natomiast kwestię możliwości uznania skarżącej za urządzającą gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. wskazać trzeba, że przepisy u.g.h. nie definiują pojęcia "urządzanie gier". Pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) "urządzić" to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. Sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2016 r., sygn. II GSK 2736/16 (dostępny w CBOSA), wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter. Chodzi o eliminowanie sytuacji obejścia lub nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów u.g.h., która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia. Właśnie z tego rodzaju wspólnym przedsięwzięciem mamy w ocenie sądu do czynienia w niniejszej sprawie. Zdaniem sądu w okolicznościach sprawy przyjąć należy, że A. W.-B. aktywnie uczestniczyła w procederze urządzania nielegalnych gier hazardowych na zatrzymanym w sprawie automacie do gier. Z umowy najmu powierzchni użytkowej zawartej przez skarżącą 1 lutego 2015 r. z B wynika, że skarżąca zobowiązała się wynająć powierzchnię lokalu, w którym sama prowadzi działalność gospodarczą na potrzeby prowadzenia działalności przez B. Przedmiotem działalności prowadzonej przez B na wynajmowanej powierzchni miało być pośrednictwo pieniężne realizowane za pomocą wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów. Czynsz wynajmu powierzchni ustalony został początkowo w stałej kwocie wynoszącej 100 zł miesięcznie, jednakże z załączonej do pisma strony z 1 października 2015 r. kopii wskazanej umowy wynika, że w zakresie czynszu doszło do zmiany umowy poprzez określenie czynszu jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych. Procentowy sposób rozliczenia oznacza, że strony uzgodniły, w jaki sposób będą dzieliły się dochodami z automatu i że skarżąca czerpała zyski z eksploatacji urządzenia. W rezultacie uznać trzeba, że skarżąca ponosiła ryzyko ekonomiczne prowadzenia gier na automacie i była bezpośrednio zainteresowana tym, by przychody z prowadzenia działalności na tym urządzeniu były jak największe. Należy zauważyć, że fakt podziału przychodu jest charakterystyczny dla osób współorganizujących działalność, a nie związanych jedynie umową dzierżawy (najmu) powierzchni lokalowej (por. wyrok NSA z 13 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 429/18, wyrok NSA z 24 maja 2018 r. sygn. akt II GSK 257/18, dostępne w CBOSA). Poza tym trzeba zwrócić uwagę na fakt, że z zawartej 1 lutego 2015 r. umowy najmu wynikało dla skarżącej zobowiązanie do podejmowania czynności, które świadczyły o jej współudziale w organizowaniu gier na automacie na wynajętej powierzchni. Mianowicie z zapisu punktu 5 umowy najmu wynika, że wynajmująca zapoznała się z założeniami wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy wdrożonej przez B i zobowiązał się aktywnie uczestniczyć w jej egzekwowaniu. W szczególności w ramach tej procedury skarżąca zobowiązała się do identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania tożsamości takich podejrzanych klientów i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczonych przez B; identyfikowania klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez B; dodatkowo weryfikowania wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Jednocześnie wynajmująca oświadczyła, że w realizowaniu czynności związanych z egzekwowaniem wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy uczestniczyć będzie zarówno ona, jak i cała obsługa lokalu. Ponadto należy podkreślić, że z protokołu przesłuchania skarżącej w charakterze świadka znajdującego się w aktach sprawy wynika, iż posiadała ona wiedzę na temat zasad gry na automacie. Wskazała bowiem, że by grać na automacie należy wrzucić do niego pieniądze, gracz nie ma wpływu na ustawienie się bębnów, a w przypadku wygranej automat wypłaca pieniądze. Należy również zauważyć, że skarżąca zeznała, iż zna numer telefonu do osoby zajmującej się automatami i gdy brak jest pieniędzy w automacie dzwoni w tej sprawie do serwisanta. Wyjaśniła również, że do urządzenie będące przedmiotem postępowania jest podłączone do internetu, na dostarczanie którego podpisała umowę z firmą "C". Zdaniem sądu obowiązki przyjęte przez skarżącą związane z obserwowaniem osób korzystających z automatu, oraz prawidłowością działania urzadzeń świadczą o jej znacznym zaangażowaniu w proceder urządzania gier na automacie. Ponadto skarżąca poza wydaniem najemcy przedmiotu najmu w stanie przydatnym do umówionego użytku na własny koszt zainstalowała w lokalu internet niezbędny do urządzania gier na spornym urządzeniu. Przyjąć więc należy, że stworzyła techniczne możliwości aby gry mogły być urządzane. Powyższy dowód wskazuje, że skarżąca miała świadomość, jaka działalność będzie prowadzona przez B na wynajętej powierzchni lokalu i faktycznie sprawowała bieżącą pieczę nad prawidłowym funkcjonowaniem tej działalności. Należy również zauważyć, że z akt sprawy wynika, że w lokalu mieszczącym się w Ł. przy ul. A. 142 już wcześniej, tj. 14 maja 2014 r. miała miejsce kontrola, w wyniku której zatrzymano nielegalny automat do gier (k. 153-155 akt administracyjnych). Uznać zatem należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy skarżąca miała pełną świadomość, w jakim sposób będzie wykorzystywany przedmiot umowy najmu z 1 lutego 2015 r. oraz wiedzę co do nielegalności procederu urządzania gier na automatach poza kasynem gry i konsekwencjach z tym związanych. Zdaniem sądu wyżej wskazane okoliczności potwierdzają, że strona na podstawie umowy najmu przyjęła na siebie dodatkowe obowiązki związane z funkcjonowaniem automatów do gier, które wykraczały poza typowe obowiązki wynajmującego i obowiązki te faktycznie realizowała. Podpisując umowę najmu strona zobowiązała się do sprawowania nadzoru nad automatem, w tym kontrolowania wieku osób korzystających z automatu, identyfikowania podejrzanych zachowań klientów oraz klientów realizujących transakcje o wartości przewyższającej określoną kwotę. Materiał dowodowy wskazuje ponadto, że strona kontaktowała się w razie potrzeby z serwisantem automatu, jak i uzyskiwała zyski z działalności prowadzonej na automacie w postaci czynszu ustalonego jako procent od dochodów z automatu. Strona zawarła także umowę na dostawę internetu niezbędnego do urządzania gier na automacie. Należy również zauważyć, że skarżąca jako dysponent lokalu miała bezpośredni wpływ na jego otwarcie i zamknięcie, a tym samym miała bezpośredni wpływ na udostępnianie urządzenia graczom i umożliwienie im niezakłóconego korzystania z tego urządzenia. Powyższe obowiązki wskazują na systematyczną nastawioną na zysk współpracę skarżącej z właścicielem automatu do gry w celu zapewnienia sprawnego funkcjonowania tego urządzenia. Z powyższych względów uznać należy, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że umowa z najmu powierzchni użytkowej z 1 lutego 2015 r. nie była klasycznym kontraktem najmu, gdyż jej celem było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych jakimi dysponowały strony, tj. lokalem użytkowym skarżącej oraz automatem należącym do najemcy, które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automacie w sposób dostępny dla ogółu, a więc "urządzanie gier" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W ocenie sądu nie można uznać, by skarżąca jedynie wynajmowała powierzchnię pod zatrzymane urządzenie do gier i otrzymywała z tego tytułu wyłącznie czynsz najmu, nie uczestnicząc w organizowaniu gier. Skarżąca bowiem stwarzała techniczne i organizacyjne warunki umożliwiające sprawne i niezakłócone funkcjonowanie urządzenia oraz używanie go do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Zasadnym jest tym samym stanowisko organów, że skarżąca była "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W konsekwencji powyższego na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 89 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego sprawy polegająca na uznaniu skarżącej za "urządzającego gry na automatach". Zdaniem sądu w analizowanej sprawie, wbrew zarzutom skargi, organy w sposób prawidłowy zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Analiza akt sprawy dowodzi, że zgromadzono materiał dowodowy wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy, który potwierdził w sposób bezsporny losowy charakter gier urządzanych na spornym automacie oraz zaangażowanie skarżącej w proceder urządzania gier hazardowych poza kasynem gry, tj. w należącym do niej lokalu znajdującym się w Ł. przy ul. A. 142. Podkreślić trzeba, że w myśl zasady określonej w art. 191 O.p., organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zasada ta nakłada też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z osobna i we wzajemnej łączności. Organy nie mogą więc z dowodów wyciągać wniosków, które z nich nie wynikają. Muszą też wyjaśnić przyczyny dokonanej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 17/11, dostępny w CBOSA). W rozpoznawanej sprawie organy celno-skarbowe w taki właśnie sposób oceniły zebrany materiał dowodowy, rozpatrując poszczególne dowody w powiązaniu z innymi dowodami oraz całokształcie okoliczności sprawy, wyciągając na ich podstawie spójne i racjonalne wnioski. Organy dokonały również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę i wyjaśniły stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, które doprowadziły do trafnej konkluzji, że zachowanie skarżącej wyczerpywało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., a w konsekwencji podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. i art. 133 O.p. poprzez skierowanie zaskarżonej decyzji do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym niemogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. należy odwołać się do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16, która na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego. W uchwale tej NSA stwierdził, że w sprawie dotyczącej nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na podstawie art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. nie ma żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenia, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której w świetle art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Powyższe prowadzi do wniosku, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. W dalszej kolejności stwierdzić należy niezasadność zarzutu naruszenia art. 23b ust.1 i art. 129 u.g.h. poprzez nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć, o tym, że zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, a także poprzez niepowołanie biegłego w celu ustalenia, czy produkty oferowane przez platformę CSANI na zatrzymanych automatach wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. W tej kwestii wyjaśnić trzeba, że żaden przepis nie nakłada na organ właściwy do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry obowiązku wystąpienia do Ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane w art. 2 ust. 6 u.g.h. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje wskazany przez skarżącego przepis art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis dotyczy zatem automatów zarejestrowanych, a takie automaty nie były przedmiotem postępowania kontrolowanego w niniejszej sprawie. Również powołany w skardze art. 129 u.g.h. dotyczy możliwości prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Podkreślić należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, iż ustalenie charakteru gry w drodze opinii jednostki badającej jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1595/15, z 18 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1715/15 i z 5 listopada 2015 sygn. akt II GSK 2032/15, dostępne w CBOSA). Zatem w sytuacji, gdy tak jak w okolicznościach niniejszej sprawy skarżąca nie dysponowała zezwoleniem na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz potwierdzenia rejestracji automatu do gier, organy celne uprawnione były do samodzielnego rozstrzygania charakteru gier na kontrolowanych automatach. Podkreślić należy, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie - art. 32 ust. 1 pkt 13 u.g.h. Właściwy organ, prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru danej gry, nie będąc jednocześnie zobowiązanym do pozyskania rozstrzygnięcia Ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. (por. wyroki NSA z 6 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 621/17, z 23 października 2018 r. sygn. akt II GSK 5712/16, dostępne w CBOSA). Stwierdzić należy, że przedstawione przez skarżącą na etapie postępowania przed sądem opinie biegłych sądowych dotyczące automatów działających w oparciu o platformę Csani.com oraz wyroki sądów powszechnych wydane wobec osób oskarżonych o nielegalne urządzanie gier na automatach nie dotyczą będącego przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie urządzenia uznanego za automat do prowadzenia gier hazardowych i nie zostały wydane w sprawach, w których stroną była A. Wobec tego wskazane wyżej dokumenty nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i stanowić dowodu przeciwnego dla dowodów przeprowadzonych przez organy celne i podważyć ustaleń poczynionych w niniejszej sprawie. Urządzenia, których dotyczą przedstawione opinie biegłych i orzeczenia sądów, mimo podobnej czy nawet tej samej nazwy, nie stanowią tożsamych urządzeń z ujawnionym w niniejszej sprawie w lokalu znajdującym się w Ł. przy ul. A. 142, zważywszy na okoliczność, że oprogramowanie zainstalowane w komputerze danego urządzenia, zwłaszcza przy łączeniu się z internetem, może wykazywać istotne różnice. Przedmiotem niniejszego postępowania nie jest zaś ustalanie ogólnych cech gier urządzanych na automatach podobnego rodzaju, lecz cech gier urządzanych na konkretnym automacie zatrzymanym w niniejszej sprawie. W rozpatrywanym zaś przypadku eksperyment procesowy wykazał, że automat znajdujący się w lokalu skarżącej umożliwiał przeprowadzenie gier hazardowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Podkreślenia także wymaga, że nadanie urządzeniu określonej nazwy, sugerującej inne przeznaczenie urządzenia, np. jak w niniejszej sprawie określenie "kiosk do pośrednictwa pieniężnego", nie zmienia jego charakteru. Także fakt, że urządzenie ma połączenie z internetem, umożliwiające uruchamianie przeglądarek internetowych oraz może pełnić dodatkowo inne funkcje nie ma znaczenia w sprawie niniejszej, skoro przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że zatrzymane urządzenie zostało tak skonfigurowane, że umożliwiało przeprowadzanie gier losowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych i gry te były na nim rzeczywiście przeprowadzane. Ponadto zdaniem sądu przywołane w skardze opinie biegłych, wyroki sądowe, ekspertyza S. M. J. oraz opinia dr nauk prawnych A.N. w zakresie kwalifikowania instrumentów oferowanych przez platformę Csani jako instrumentów finansowych w żaden sposób nie potwierdzają okoliczności, by za pośrednictwem spornego urządzenia skarżąca rzeczywiście dokonywała na rzecz grających na automacie transakcji polegających na obrocie krótkoterminowymi instrumentami finansowymi. W ocenie sądu okoliczności sprawy, w tym czas i miejsce gry prowadzą do wniosku, że użytkownik zatrzymanego urządzenia był przeciętnym klientem lokalu o nazwie A. Nie korzystał on bowiem z żadnych narzędzi analitycznych wspomagających inwestowanie na rynku kapitałowym, a funkcjonalność urządzenia nie zapewniała warunków do podjęcia racjonalnej decyzji inwestycyjnej. Nielogicznym byłoby bowiem, by jakikolwiek podmiot posiadający choćby minimalną wiedzę na temat instrumentów finansowych funkcjonujących na rynku prowadził inwestycje w okolicznościach i w sposób opisany w protokole kontroli. Zwrócić również należy uwagę, że terminologia używana w grach na kontrolowanym urządzeniu jak "WIN", "BUY", "AUTO BUY", "BET", "STAKE" i "EXIT", charakterystyczna jest dla gier na automatach, a nie dla transakcji handlowych zawieranych w obrocie gospodarczym. Ponadto zauważenia wymaga, że korzystny wynik gry na badanym urządzeniu był niezależny od wiedzy grającego z zakresu finansów i ekonomii. O fakcie, iż kontrolowane urządzenie nie było przeznaczone do zawierania transakcji handlowych świadczy również sposób rozliczeń między stronami zawartej w niniejszej sprawie umowy najmu powierzchni użytkowej lokalu, który to sposób jest powszechny dla rozliczeń podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem gry. Także sama skarżąca zeznała, że w jej lokalu zainstalowany został i funkcjonował został automat do gier. Uprawnione jest więc twierdzenie, że zamiarem osób organizujących działalność na zatrzymanym urządzeniu było w rzeczywistości urządzanie gier na automatach, nie zaś przeprowadzanie operacji walutowych. Z powyższych przyczyn niezasadnym jest również zarzut skargi dotyczący niepowołania biegłego w celu ustalenia, czy produkty oferowane przez platformę CSANI na zatrzymanym automacie wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz nieustalenia przez organy przeznaczenia wykresu pojawiającego się na ekranie automatu, skoro okoliczności te, wobec niewątpliwego ustalenia charakteru działalności podejmowanej na spornym urządzeniu, nie mogą mieć wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Podkreślić bowiem należy, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Powołane przez skarżącą dowody nie przyczyniłyby się do rozstrzygnięcia sprawy, gdyż zmierzały do określenia charakteru gry na zatrzymanym automacie, która to kwestia jednoznacznie wyjaśniona została dowodami przeprowadzonymi przez organ już na wcześniejszym etapie sprawy. Co więcej w ocenie sądu materiał dowodowy sprawy jest na tyle wyczerpujący, że nie istniała potrzeba przeprowadzania jakichkolwiek innych dowodów celem wyjaśnienia okoliczności sprawy. Odnosząc się do kwestii wyłączenia zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych w wyniku regulacji wynikającej z art. 7a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. Nr 2018 r. poz. 2187 ze zm.) zauważyć należy, że zastosowanie wskazanego przepisu oraz ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U z 2018 r. poz. 2286), a co za tym idzie wyłączenie działania u.g.h., możliwe jest jedynie po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. Mianowicie podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego musi udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają realny charakter, co oznacza, że nie są to operacje przeprowadzone jedynie dla pozoru czy wprowadzające w błąd. Tymczasem akta rozpoznawanej sprawy dowodzą, iż wyżej wskazane warunki nie zostały spełnione przez strony umowy najmu powierzchni użytkowej lokalu. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podmiot wynajmujący powierzchnię w lokalu skarżącej, jak również skarżąca nie prowadzą działalności w zakresie usług pośrednictwa finansowego, a zatem nie są bankiem, nie mogą być też uznani za instytucję finansową w rozumieniu Prawa bankowego. Z akt sprawy nie wynika również, aby sporne urządzenie było wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, zakupu instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Strony umowy najmu nie przedstawiły żadnych dowodów, które by świadczyły o tym, że w ramach prowadzonej działalności za pośrednictwem spornego urządzenia zawierane były jakiekolwiek transakcje finansowe, np. potwierdzenia przelewów, zasilania kont brokerskich itp. Okoliczności tej nie potwierdzają również dowody przeprowadzone w sprawie przez organ prowadzący postępowanie. Z materiału dowodowego wynika, że działanie użytkownika urządzenia ograniczało się do wrzucenia pieniędzy do automatu i uruchomienia urządzenia za pomocą pola dotykowego. Nie sposób zatem uznać działanie korzystającego z automatu za zakup opcji finansowych, uwzględniając również fakt, że użytkownik urządzenia nie przekazywał urządzeniu żadnych danych osobowych. Reasumując stwierdzić trzeba, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że gry na kontrolowanym automacie spełniały definicję "gry na automacie", o której mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., natomiast skarżąca bez zezwolenia współurządzała gry hazardowe poza kasynem gry. W konsekwencji powyższego prawidłowo wymierzono stronie skarżącej karę pieniężną, o której mowa w art. 89 ust.1 pkt. 2 u.g.h. w wysokości określonej przepisem art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę należało oddalić. dc