III SA/Łd 428/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędziowie Sędzia NSA Janusz Furmanek (spr.) Sędzia WSA Ewa Alberciak Protokolant Asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności celnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz K. B. kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Decyzją z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - (t. j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) art. 246 § 1 i § 4, art. 262, art. 2621 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t. j. Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję własną nr [...] z dnia [...] odmawiającą umorzenia K. B. należności celnych za samochód osobowy marki Volkswagen Golf wymierzonych ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. T. nr [...] z dnia [....]. Powyższe rozstrzygnięcie wydano stwierdzając, iż w dniu 20 kwietnia 2009 r. wpłynęło do Izby Celnej w Ł. podanie K. B. z prośbą o umorzenie należności celnych wymierzonych wyżej wskazaną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. T. z [...] roku z uwagi na jego trudną sytuacją materialną. W podaniu strona wskazała także na okoliczności dotyczące wejścia w posiadanie i użytkowania samochodu, za który wskazaną decyzją należności celne zostały wymierzone. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Celnej odmówił umorzenia wskazanych wyżej należności celnych powołując się na art. 246 Kodeksu celnego. Podniósł, iż w niniejszej sprawie powiadomienie dłużnika o należnościach celnych nastąpiło w dniu [...] r. tj. w dniu doręczenia decyzji wymierzającej te należności, natomiast złożenie wniosku o ich umorzenie nastąpiło w dniu [...] czyli po upływie 3 lat. Umorzenie należności celnych jest więc niemożliwe z uwagi na upływ terminu do wniesienia wniosku. Bez względu na wskazane okoliczności niemożliwe byłoby również umorzenie należności określonych decyzją z 2004 r., gdyż nadal pozostaje ona w obrocie prawnym i nadal istnieją podstawy faktyczne i prawne wymiaru tych należności. Na rozstrzygnięcie nie miałyby również wpływu okoliczności związane z trudną sytuacją materialną skarżącego, ponieważ przepisy prawa celnego nie przewidują umorzenia należności z takich przyczyn. Z uwagi na wskazane przez skarżącego okoliczności dotyczące wejścia w posiadanie i użytkowania samochodu, za który wymierzone zostały należności organ wyjaśnił, że decyzja wydana w sprawie umorzenia należności celnych nie może rozstrzygać o zasadności wymiaru tych należności. Są to bowiem odrębne zagadnienia podlegające rozpatrzeniu na podstawie odrębnych przepisów prawa celnego. Rozpatrzenie sprawy umorzenia należności jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego jakim jest zasadność ich wymiaru. Rozstrzygane są one co do istoty odrębnymi decyzjami organu celnego i dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja wymierzająca należności, ich kwota jest prawnie należna. Po wydaniu powyższej decyzji K. B. ponownie zwrócił się do Dyrektora Izby Celnej w Ł. z prośbą o umorzenie należności celnych. W podaniu strona ponownie wskazała na okoliczność wejścia w posiadanie samochodu marki Volkswagen Golf, a nadto podała, iż nie złożenie wniosku o umorzenie należności celnych w terminie spowodowane było jej niewiedzą oraz przebywaniem w zakładzie opieki społecznej i zwolnieniami. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z dnia [...], utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że przepisy Kodeksu celnego zawierające uregulowania w przedmiocie umorzenia należności celnych (art. 246 § 1) nie przewidują umorzenia należności celnych w przypadku, gdy dłużnik znajduje się w trudnej sytuacji materialnej. Zgodnie z art. 246 § 1 Kodeksu celnego należności celne są umarzane, jeżeli w chwili zarejestrowania kwota należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków określonych w art. 229 § 3. Organ uznał, iż nie jest to sytuacja występująca w przedmiotowej sprawie, bowiem w obrocie prawnym nadal pozostaje ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w P. T. z dnia [...] określająca sporne należności celne. Organ wskazał, że w niniejszej sprawie, fakt złożenia wniosku po upływie terminu określonego w art. 246 § 4 Kodeksu celnego jest okolicznością jedynie dodatkowo uzasadniającą odmowę umorzenia należności celnych. Z uwagi na to, iż w sprawie nie zachodzi przesłanka warunkująca umorzenie należności celnych, określona w art. 246 § 1 Kodeksu celnego, złożenie wniosku w terminie ustawowym nie spowodowałoby, że w sprawie wydana zostałaby decyzja w przedmiocie umorzenia tych należności. W ocenie organu samo złożenie wniosku w terminie, przy niespełnieniu przesłanki określonej w art. 246 § 1 Kodeksu celnego, nie stanowi podstawy do umorzenia należności celnych. Ponadto organ wskazał, że okoliczności wejścia w posiadanie i użytkowanie samochodu, za który wymierzone zostały należności celne, o których umorzenie strona wnioskuje, nie mają znaczenia dla niniejszej sprawy Ponownie podkreślił, że zasadność wymiaru należności celnych oraz kwestia umorzenia należności celnych są odrębnymi zagadnieniami, podlegającymi rozpatrzeniu na podstawie odrębnych przepisów prawa celnego, przy czym rozpatrzenie sprawy umorzenia należności celnych jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, jakim jest zasadność ich wymiaru. W przedmiotowej sprawie należności celne, o których umorzenie strona wystąpiła, są prawnie należne, tym samym nie ma przesłanek do ich umorzenia. Na powyższą decyzję K. B. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Ponownie wystąpił o umorzenie należności celnych nałożonych decyzją z [...]. Wskazał okoliczności nabycia samochodu. Powołał się na postanowienie Sądu Rejonowego w B. z dnia [...], którym postępowanie zostało umorzone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując wyjaśnienia zawarte w uzasadnieniu decyzji z dnia [...]. Odnosząc się do powołanego przez stronę w skardze postanowienia Sądu Rejonowego w B. organ stwierdził, że nie może się do niego odnieść z uwagi na okoliczność, iż skarżący nie dołączył w. w. postanowienia do skargi. Nie ma go również w aktach administracyjnych sprawy. W aktach administracyjnych znajduje się natomiast postanowienie Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] sygn. akt [...] w przedmiocie umorzenia dochodzenia o wykroczenie skarbowe z art. 86 § 4 w zw. z art. 86 § 2 k.k.s. i o wykroczenie skarbowe z art. 91 § 4 w zw. z art. 91 § 1 k.k.s. – wobec przedawnienia karalności czynu. Organ uznał jednak, iż fakt umorzenia postępowania karnego skarbowego z uwagi na przedawnienie karalności czynu nie ma znaczenia dla sprawy umorzenia należności celnych. W dniu 5 lutego 2010 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wpłynęło pismo strony skarżącej zatytułowane "Głos do protokołu", w którym stwierdziła ona, iż wprawdzie toczyło się przeciwko skarżącemu postępowanie karne o wykroczenie skarbowe – to jednak nie został zawieszony bieg 3 letniego terminu przedawnienia do powiadomienia dłużnika o wysokości należności celnych, określonego w art. 230 § 4 kodeksu celnego. Skarżący uznał, że organ celny nie powiadomił dłużnika o należności celnej w terminie 3 lat od dnia powstania długu celnego – od 15 grudnia 1999 r. – a zatem w chwili zarejestrowania należność nie była prawnie należna, co świadczy o spełnieniu przesłanek do umorzenia należności celnych. W odpowiedzi na powyższe pismo organ celny podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumentację. Stwierdził ponadto, że okoliczności powołane przez skarżącego w piśmie z dnia 5 lutego 2010 r. nie mogą być rozpatrywane na etapie postępowania w przedmiocie umorzenia należności celnych bowiem na tym etapie nie prowadzi się postępowania w przedmiocie zasadności wymiaru tych należności. Brak jest zatem podstaw do umorzenia należności celnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie dokonana w związku ze skargą przez Sąd analiza zaskarżonych decyzji i postępowania związanego z ich wydaniem prowadzi do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd rozpoznając sprawę miał na uwadze, że zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami – dalej: "p.p.s.a.") nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. W pierwszej kolejności dokonano analizy zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz postępowania organu poprzedzającego wydanie tych decyzji. Analiza ta doprowadziła Sąd do przekonania, że w toku postępowania doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak słusznie przyjął organ, w przedmiotowym postępowaniu stosuje się przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej "postępowanie podatkowe". Jednocześnie jednak w postępowaniu organ naruszył niektóre z tych przepisów, dotyczące ogólnych zasad postępowania podatkowego. Art. 122 Ordynacji podatkowej określa zasadę prawdy obiektywnej. Zgodnie z treścią powołanego przepisu, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z powyższej zasady wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Przy tym żaden z dowodów nie zajmuje uprzywilejowanej pozycji z punktu widzenia oceny ich wiarygodności (wyrok WSA w Gdańsku z dn. 8 września 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 218/09, LEX nr 531498). Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Chodzi nie tylko o ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale także o prawidłową ocenę prawną prawotwórczych faktów (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 321/09, LEX nr 515028). Art. 210 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t. j. Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. ze zm.) stanowi o nielegalnym wprowadzeniu towaru na obszar celny. W myśl § 1 powołanego przepisu dług celny w przywozie powstaje w wypadku: 1) nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, 2) nielegalnego wprowadzenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym z wolnego obszaru celnego na pozostałą część polskiego obszaru celnego. Zgodnie § 2 tego przepisu, dług celny powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru. Biorąc pod uwagę brzmienie niniejszej normy prawnej należy stwierdzić, że organy celne prowadzące postępowanie w niniejszej sprawie nie ustaliły momentu powstania długu celnego zgodnie z § 2 powołanego przepisu. Przesłanką powstania długu celnego jest stan faktyczny (zdarzenie), jakim będzie fizyczne przemieszczenie towaru przez granicę do polskiego obszaru celnego, co wynika z art. 2 kodeksu. Z samej istoty szeregu przypadków nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny wynika, że nie można jako podstawy powstania długu celnego potraktować zgłoszenia celnego, gdyż nawet w przypadku jego dopełnienia będzie ono odpowiadało rzeczywistemu stanowi rzeczy a oświadczenie, o którym stanowi art.. 64 § 2a, będzie fałszywe (J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chomicki, R. Hauser, H Wojtachnio "Kodeks celny – komentarz", Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2001 r.). Należy wskazać, że z akt sprawy wbrew twierdzeniom organu wynika, iż dług celny powstał przed 15 grudnia 1999 r., czyli przed datą ujawnienia i zabezpieczenia samochodu stanowiącego własność skarżącego przez funkcjonariuszy Komendy Powiatowej Policji w B. Z postanowienia o umorzeniu dochodzenia wydanego w dniu [...] wprost wynika, że po dniu 2 grudnia 1999 r., lecz nie później niż do dnia 15 grudnia 1999 r. nie dopełniono obowiązków celnych określonych w art. 36 § 1 pkt 1 i w art. 39 kodeksu celnego. Wprowadzenie towaru na obszar celny w niniejszej sprawie nastąpiło zatem przed dniem 15 grudnia 1999 r. Data nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny zgodnie z art. 210 Kodeksu celnego wymagała szczegółowego ustalenia przez organy celne, ma ona bowiem kluczowe znaczenie dla ustalenia możliwości umorzenia należności celnych. Wskazać należy, że organy celne naruszając treść art. 210 poprzez niewłaściwe określenie daty powstania długu celnego jednocześnie naruszyły art. 230 Kodeksu celnego. Zgodnie z treścią § 4 i 4a tego przepisu powiadomienie dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnych przez organ nie może nastąpić po upływie 3 lat licząc od dnia powstania długu celnego. Jeżeli nie jest możliwe określenia daty powstania długu celnego, powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat licząc od dnia określonego w art. 222 § 2 i 3. Bieg terminów, o których mowa w § 4 i 4a, ulega zawieszeniu z dniem: 1) wszczęcia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe lub wniesienia skargi do sądu administracyjnego, 2) zawieszenia postępowania w sprawie celnej, 3) wniesienia odwołania od decyzji w sprawie długu celnego. § 6 niniejszego przepisu stanowi natomiast, że terminy, o których mowa w § 4 i 4a, biegną dalej z dniem: 1) prawomocnego zakończenia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe albo doręczenia organowi celnemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem, 2) podjęcia zawieszonego postępowania w sprawie celnej, 3) doręczenia rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu odwoławczym. Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że przesłanką statuującą możliwość badania biegu 3 letniego terminu dla powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnych jest data powstania długu celnego. Jeżeli zatem w niniejszym stanie faktycznym organy celne nie ustaliły w sposób prawidłowy momentu powstania długu celnego, nie mają również możliwości zbadania kwestii zawieszenia powstałej w niniejszej sprawie oraz biegu 3 letniego terminu powiadomienia dłużnika o należnościach celnych. Obowiązkiem organów celnych prowadzących postępowanie było ustalenie biegu terminu zawieszenia – przede wszystkim momentu, w którym zostało wszczęte i zakończone postępowanie karne o wykroczenie skarbowe, prowadzone względem skarżącego oraz zbadanie, czy miało ono wpływ na bieg terminu zawieszenia. W niniejszej sprawie organ nie dokonał również oceny art. 246 Kodeksu celnego, stanowiącego podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zgodnie z powołanym przepisem należności celne są umarzane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków określonych w art. 229 § 3. Organ celny dokona zwrotu lub umorzenia z urzędu, gdy stwierdzi przed upływem 3 lat od powiadomienia dłużnika, że zachodzą okoliczności uzasadniające zwrot lub umorzenie (§ 5). Organy celne miały zatem obowiązek ustalić, czy w sprawie nie zachodzi podstawa do umorzenia należności celnych z urzędu. Takich ustaleń jednak nie poczyniły. W przedmiotowej sprawie samochód stanowiący własność skarżącego został zajęty w dniu 15 grudnia 1999 r. Organ celny odmówił umorzenia skarżącemu powstałych należności celnych powołując się na wskazany wyżej przepis. W uzasadnieniu decyzji stwierdził jedynie, że powiadomienie dłużnika o należnościach nastąpiło w roku 2004 zaś wniosek o umorzenie złożony został w 2009 r., zatem po upływie określonego w przepisach 3 letniego terminu. Nie zbadał jednak wnikliwie przytoczonych okoliczności i nie dokonał ustaleń na ich poparcie. Ponadto kwestią, na której skoncentrował się organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest brak możliwości umorzenia wymaganych należności ze względu na trudną sytuację materialną dłużnika, w myśl przepisu stanowiącego podstawię wydanych rozstrzygnięć. W tym miejscu wskazać należy, że z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. wynikają dwie dyrektywy kierowane do organów podatkowych. Pierwsza stanowi, że organy podatkowe muszą określić z urzędu, jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, natomiast z drugiej wynika obowiązek przeprowadzenia z urzędu niezbędnych dowodów lub dopuszczenia ich na wniosek strony. Podkreśla się przy tym, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania. Organ podatkowy nie może również ograniczyć się jedynie do przeprowadzenia dowodów, które są niekorzystne dla strony, pomijając całkowicie okoliczności i dowody dla niej korzystne (wyrok WSA w Gliwicach z dn. 21 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/GL 340/09, LEX nr 526468). Skupienie się przez organ na argumentacji strony uzasadniającej wniosek o umorzenie (to jest na jej sytuacji majątkowej jako okoliczności nie mającej wpływu na możliwość czy konieczność umorzenia długu celnego), wobec braku ustalenia, czy dokonany w sprawie sposób wyliczenia długu celnego i okoliczności jego powstania nie mogłyby stanowić podstawy do jego umorzenia na podstawie art. 246 Kodeksu celnego, nie było dla rozstrzygnięcia sprawy wystarczające i stanowiło przejaw naruszenia zawartego w art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Na podkreślenie zasługuje również brak ustosunkowania się przez organ do pisma skarżącego z dnia 5 lutego 2010 r., stanowiącego w istocie doprecyzowanie wniesionej przez niego skargi. W piśmie tym pełnomocnik skarżącego przedstawił bowiem okoliczności odnoszące się do niezawieszenia biegu 3 letniego terminu do złożenia wniosku o umorzenie należności celnych, przez toczące się wobec skarżącego postępowanie karne o wykroczenie skarbowe i spełnienia przesłanek umorzenia należności celnych. W odpowiedzi na powyższe pismo, organ jedynie powtórzył dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie stwierdzając jednocześnie, że okoliczności podnoszone przez skarżącego nie mogą być rozpoznawane na obecnym etapie postępowania. Nie jest to bowiem postępowanie w przedmiocie zasadności wymiaru należności celnych. Tymczasem okoliczności podniesione we wskazanym piśmie niewątpliwie były istotne w sprawie, bowiem dotyczyły biegu terminu przedawnienia wymaganych należności. Istota rozpatrywanej sprawy wymagała od organu zajęcia stanowiska w tej materii, miała ona bowiem kluczowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. Takie postępowanie organu prowadzi do stwierdzenia, iż brak było po jego stronie woli wnikliwego i wyczerpującego załatwienia niniejszej sprawy. Pominięcie jakiegokolwiek dowodu może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów. (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 września 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 404/09, LEX nr 524585). Na zakończenie wskazać należy, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte względem skarżącego postanowieniem z dnia [...]. Zakończyło się postanowieniem o umorzeniu dochodzenia z dnia [...]. Pełnomocnik w piśmie uzupełniającym skargę podniósł, że dochodzenie było prowadzone o przechowywanie samochodu przez skarżącego, zaś postępowanie karne w sprawie o wykroczenie karne skarbowe nie doprowadziło do zawieszenia biegu trzyletniego terminu. Z tym stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Z punktu 1 postanowienia o umorzeniu wynika bowiem wprost, że postępowanie to toczyło się równocześnie z wprowadzeniem towaru na polski obszar celny. Wiąże się to z niewykonaniem długu celnego. Ponieważ w przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wskazane wyżej naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. należało orzec jak w pkt 1 sentencji wyroku. Ponownie przeprowadzając postępowanie organy celne powinny dokonać ustaleń zgodnych ze wskazaniami zawartymi w uzasadnieniu niniejszego wyroku. O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. A. B.