III SA/Łd 496/15

Dnia 12 grudnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska, , Protokolant Referent stażysta Aneta Lubasińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2017 roku sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Decyzją z dnia (...), nr (...) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.), art. 8, art. 23a ust. 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009r., nr 201, poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia (...) w przedmiocie cofnięcia Ax Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie Apex Multi Magic 3 o nr fabrycznym (...), nr poświadczenia rejestracji nr (...). Powyższe rozstrzygnięcie wydano w oparciu o następujący stan faktyczny: Wnioskiem z dnia 19 lutego 2009r. spółka zwróciła się do Ministra Finansów o rejestrację ww. automatu o niskich wygranych. W dniu 3 kwietnia 2009r. Minister Finansów stwierdził uprawnienie spółki do wprowadzenia do eksploatacji automatu wydając poświadczenie rejestracji o nr (...), ważne na okres 6 lat. W dniu 25 czerwca 2015r. funkcjonariusze Urzędu Celnego I w Ł. przeprowadzili w lokalu przy ul. Ay 2 K. kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. W ramach kontroli przeprowadzono eksperyment polegający na odtworzeniu możliwości gry na automacie o niskich wygranych. W trakcie odtworzenia gry na automacie, stwierdzono, że automat umożliwia grę przy stawce wyższej niż 0,50 zł, co jest niezgodne z art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Postanowieniem z dnia 24 października 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Natomiast postanowieniem z dnia 31 lipca 2014r. organ l instancji na podstawie art. 23b ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zażądał od spółki poddania przedmiotowego automatu badaniu sprawdzającemu. Jako upoważnioną jednostkę badającą, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wskazał Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne. W dniu 27 października 2014r. wpłynęła do Urzędu Celnego I w Ł. opinia z badań sprawdzających z dnia 7 października 2014r. nr (...) zawierająca negatywny wynik badania. Decyzją z dnia (...) Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. cofnął rejestrację ww. automatu. Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że od dnia 14 lipca 2011r. obowiązują dodane do ustawy o grach hazardowych przepisy art. 23a - art. 23f, ustawą nowelizującą z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz. 779). W przepisach tych uregulowano zasady przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier. Zgodnie z art. 11 ust.1 cyt. ustawy, poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. Przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 11 ust. 2 ustawy). Stosownie do treści art. 23a ust. 1 ustawy, automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Rejestracji dokonuje się na okres 6 lat. (art. 23a ust. 2 ustawy). Naczelnik urzędu celnego rejestruje automaty i urządzenia do gier spełniające warunki określone w ustawie, na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23a ust. 3 ustawy). Naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23a ust. 7 ustawy). Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (art. 23b ust. 3 ustawy). Z powyższych regulacji wynika, że każda rejestracja może być cofnięta przed jej wygaśnięciem o ile automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Zgodnie bowiem z cyt. powyżej przepisem art. 11 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 26 maja 2011r., poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art.23a ust. 1 ustawy, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust.6 i 7. Oznacza to, że do postępowań wszczętych i niezakończonych stosuje się przepisy w nowym brzmieniu, oraz że postępowanie, o którym mowa w art.23a ust.6 i 7 odnosi się do poświadczenia rejestracji automatu. W rozpatrywanej sprawy bezspornym jest, że automat do gier o niskich wygranych o nazwie APEX MULTI MAGIC 3, numer fabryczny (...) został dopuszczony do eksploatacji po spełnieniu warunków, określonych w obowiązującym wówczas rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. nr 102, poz. 946), o czym świadczy poświadczenie rejestracji nr (...) z dnia 3 kwietnia 2009r. W myśl § 7 ww. rozporządzenia warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej była rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia przez jednostkę badającą. W wyniku przeprowadzonego na ww. automacie eksperymentu w dniu 25 czerwca 2013r. w punkcie gier, w którym przedmiotowy automat był eksploatowany stwierdzono, iż urządzenie to oferuje gry za stawki wyższe, aniżeli przewidziane dla automatów do gier o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust.3 ustawy o grach hazardowych. Jednostka badająca Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P., w opinii nr (....) z dnia 7 października 2014r. z badań sprawdzających automatu o nazwie APEX MULTI MAGIC 3, numer fabryczny (...), poświadczenie rejestracji nr (...) stwierdziła niespełnienie warunku ochrony przed możliwością modyfikacji oprogramowania oraz niespełnienie warunku, o którym mowa w art.129 ust.3 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej jednorazowej stawki za grę. Stwierdzono przekroczenie maksymalnej stawki za grę oraz niespełnienie warunku, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zakresie wartości wygranej niższej od wpłaconej stawki. Ponadto automat nie spełniał wymogu wyposażenia w systemie trwałej rejestracji i zapamiętywania danych oraz nie został spełniony warunek zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań. Automat był wyposażony w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że zasadnym było cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych o nazwie APEX MULTI MAGIC 3, o numerze fabrycznym (...) i posiadającym poświadczenie rejestracji nr (...) z dnia 3 kwietnia 2009r. Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą organ odwoławczy podkreślił, że ze względu na szczególne znaczenie badań sprawdzających wykonywanych przez jednostki badające, ustawodawca, w celu zapewnienia odpowiedniego standardu, jakości, rzetelności i wiarygodności wykonywanych badań technicznych, określił w art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych warunki, jakie musi spełnić podmiot ubiegający się o status jednostki badającej. Zgodnie z tym przepisem upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement); 2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. W myśl art. 23f ust.2 ustawy upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzaj spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami - w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust.3). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust.4). Zgodnie z art. 23f ust. 5 ww. ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust.6 ustawy). Powołane przepisy oznaczają, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Przesłanki udzielenia upoważnienia jednostce badającej odnoszą się przede wszystkim do poziomu jej fachowości (art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2), rzetelności i uczciwości (art. 23f ust. 1 pkt 3), a także bezstronności (art. 23f ust. 4), z podkreśleniem autonomii względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń. W szczególności chodzi o to, aby osoby zarządzające jednostką badającą oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych sprawdzona może być wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. Postępowanie to jest sformalizowane, ponieważ badane są w jego toku przesłanki wymienione w art. 23f ust. 1 ww. ustawy i w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Dyrektor Izby Celnej w Ł. podkreślił, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielnie upoważnienia i tylko ten organ właściwy jest do badania przesłanek udzielenia upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana a casu ad casum przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Spółka może kwestionować badanie sprawdzające dokonane przez jednostkę badającą, nie może tego czynić przez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechania odebrania upoważnienia - i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego. Okoliczność, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiadał upoważnienie udzielone przez Ministra Finansów w dniu 8 kwietnia 2011r. jest bezsporna. Należy podkreślić, że na stronie internetowej urzędu ministra znajduje się wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym. Wybór jednostki badającej należy do wyłącznych kompetencji organu prowadzącego postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Jedynym ograniczeniem w tym zakresie jest wybór jednostki badającej spośród wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier ogłoszonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wykaz jednostek badających i upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier w myśl art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych, Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra. Izba Celna w P. znajduje się na tym wykazie. Również pozostawanie jednostki badającej w strukturze Służby Celnej, do której organów należy wydawanie decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatów, nie dyskwalifikuje takiej jednostki, jako uprawnionej do wykonywania badań sprawdzających, skoro ustawodawca nie wyłączył żadnej kategorii jednostek z możliwości ubiegania się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier ani też nie wyłączył jednostek Służby Celnej z kategorii jednostek badających wykonujących badania sprawdzające na żądanie naczelników urzędów celnych. W kwestii akredytacji posiadanej przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P. organ wskazał, że zgodnie z art. 23f ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych jednym z warunków uzyskania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest posiadanie akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji. Ustawa nie konkretyzuje i nie uzależnia uzyskania ww. upoważnienia od posiadania akredytacji metod badawczych automatów lub urządzeń do gier. Upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Takie też warunki spełniła ww. jednostka badająca, która zgodnie z wymogiem określonym w art. 23f ust. 2 ustawy o grach hazardowych, przedłożyła dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1 i uzyskała status jednostki badającej. Równocześnie jako podmiot ustawowo umocowany zobligowana jest do zachowania bezstronności przy przeprowadzaniu badań automatów i urządzeń do gier, zapewnienia odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań automatów i urządzeń do gier. Ponadto, na stronie Ministerstwa Finansów znajduje się aktualne zestawienie jednostek badających upoważnionych do przeprowadzenia badań technicznych automatów i urządzeń do gier oraz osób upoważnionych do podpisywania opinii z przeprowadzonych badań, nad którymi sprawuje nadzór Ministerstwo Finansów. Ww. wykaz jest na bieżąco aktualizowany, a w przypadku naruszenia któregokolwiek z wymogów stawianych jednostkom badającym zawartych w art. 23b ust. 1 ustawy, tracą one upoważnienie, a następnie są usuwane z przedmiotowej listy. Rola Ministra Finansów w tym zakresie określona została w ustawie o grach hazardowych i wiąże się z kompetencją do udzielenia upoważnienia do badań technicznych jednostkom, które spełniają określone w ustawie warunki oraz jego cofnięcia (art. 23f ww. ustawy). Reasumując, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że z informacji podanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P., która sporządziła opinie z badania sprawdzającego nr (...) z dnia 7 października 2014r. automatu o nazwie APEX MULTI MAGIC 3, numer fabryczny (...), poświadczenie rejestracji nr (...) posiada status jednostki badającej i legitymuje się certyfikatem akredytacji w zakresie badań automatów i urządzeń do gier. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi spółka zarzuciła naruszenie: - art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 23b ust. 3 u.g.h. przez oparcie ustalenia, co do niespełnienia przez automat o niskich wygranych wymogów ustawowych, na dowodzie sprzecznym z prawem - opinii Izby Celnej w P. z rzekomego badania sprawdzającego, podczas gdy zgodnie z art. 23b ust. 3 u.g.h. badanie takie może być przeprowadzone wyłącznie przez jednostkę mającą status jednostki badającej, a Izba Celna w P. nie posiada ważnego upoważnienia, gdyż stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 2011r.o zmianie ustawy o grach hazardowych Izba Celna w P. nie przedłożyła Ministrowi Finansów w terminie zawitym, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy certyfikatu akredytacji w rozumieniu art.23f ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o systemie oceny zgodności (tekst jedn. Dz.U. z 2010r.,nr 138, poz. 935 ze zm.), a upoważnienie wygasło z mocy prawa w dniu 14 lipca 2012r.; - art. 23 f ust. 6 w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 12 ust. 2 i 3 ustawy nowelizującej oraz w związku z art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h. oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. przez błędną wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, że jeśli organ opiera decyzję na dowodzie z opinii jednostki podającej się za jednostkę badającą, a strona przedkłada w toku postępowania dowody świadczące o tym, że jednostka utraciła z mocy status jednostki badającej organ może przyjmować mimo to, że jednostka posiada nadal upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier o niskich wygranych; - art. 129 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt. 3, 4 i 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22.06.1998r., (Dz.U.UE.L.1998.204.37 ze zm.), dalej zwaną "dyrektywą 98/34/WE", przez bezpodstawne zastosowanie art. 129 ust. 3 u.g.h., pomimo, że ten przepis w związku z takimi regulacjami jak art. 129 ust. 1 i 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1, art. 144 oraz art. 14 ust. 1, art. 6 ust. 1 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt. 1 lit. a i art. 15 ust. 1 u.g.h. wprowadza warunki mogące mieć istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości produktów, jakimi są automaty do gier (urządzenia elektroniczne, elektromechaniczne, mechaniczne umożliwiające gry za wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gry mają charakter losowy albo zawierają element losowości), co w świetle wykładni art. 1 pkt. 4 i 11 ww. dyrektywy przedstawionej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") z dn. 19.07.2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11, pozwala na uznanie go za "przepis techniczny" w rozumieniu tej dyrektywy, a ponadto, ze względu na to, że art. 129 ust. 3 u.g.h. dotyczy produktów i określa obowiązkowe parametry techniczne produktów, jakie mogą być eksploatowane, jako automaty do gier poza kasynami i salonami gier na automatach, może być uznany za specyfikację techniczną w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy 98/34/WE, a więc zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. dyrektywy wymaga notyfikacji Komisji Europejskiej, a wobec braku jego notyfikacji, nie może być on stosowany; - art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 18 ust. 1 u.g.h., przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu: a) że "stawką za udział w jednej grze" nie jest opłata/cena za przystąpienie do jednej gry pobierana z licznika wpłat, lecz również kwota poddawana ryzyku w toku gry, pochodząca z licznika wygranych BANK (licznika nie generującego punktów pochodzących z wpłat gracza), b) że super gry, do rozegrania których niezbędne jest wniesienie dodatkowej opłaty w postaci punktów z licznika kredyt nie są osobną grą, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż łączna wygrana w postaci 500 pkt plus wygrana z super gry, do której rozegrania konieczne jest wniesienie oddzielnej opłaty (punkty pobierane z licznika kredyt - licznik wpłat przez gracza pieniędzy) powoduje przekroczenie wartości jednorazowej wygranej, w sytuacji gdy organ sumuje kilka wygranych z różnych gier (500 pkt plus x pkt uzyskanych z rozegrania x super gier, z których każdorazowo pobrano opłatę z licznika kredyt - art. 18 ust. 1 u.g.h.) tworząc pojęcie "suma jednorazowych wygranych" nieznane ustawie i stojące w opozycji z pojęciem jednorazowej wygranej; - art. 129 ust. 3 u.g.h. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "jednorazową wygraną" jest suma szeregu jednorazowych wygranych, które mogą być hipotetycznie uzyskane w szeregu odpłatnych gier z niepewnym (niezdatnym do przewidzenia z góry) wynikiem każdej z tych gier i możliwością odnotowania także przegranej, w sytuacji gdy z prawideł języka polskiego wynika, że termin "jednorazowa" oznacza dana jeden raz, w jednej chwili, a w ślad za tym "jednorazowej wygranej" nie wolno utożsamiać z "wygraną wielorazową"; W oparciu o przedstawione zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia 25 listopada 2015r., sygn. akt III SA/Łd 135/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi działając w oparciu o treść art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.), p.p.s.a., zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne w niniejszej sprawie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy o sygn. II GSK 2667/15, tj. w przedmiocie obciążenia skarżącej spółki kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych APEX MULTI MAGIC 3, nr fabryczny (...), a więc tego samego automatu, którego dotyczy rozpoznawana sprawa. Postanowieniem z dnia 31 października 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podjął zawieszone postępowanie sądowo administracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 – dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia (...) o cofnięciu Ax Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie Apex Multi Magic 3 o nr fabrycznym (...), nr poświadczenia rejestracji nr (...). Przeprowadzona przez sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie wykazała, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja nie narusza prawa. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 18 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540). Zgodnie z art. 23a ust. 7 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji, naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia badania sprawdzającego, które wykonuje, zgodnie z art. 23b ust. 3 ustawy o grach hazardowych, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Stosownie do treści art. 23f ustawy o grach hazardowych to minister właściwy do spraw finansów publicznych udziela upoważnienia jednostce badającej, spełniającej warunki określone w ust. 1 tegoż artykułu, do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych udzielenie upoważnienia jednostce badającej jest aktem wewnętrznym Ministra Finansów, zarówno samo udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostki wynikają z samodzielnych uprawnień Ministra i mieszczą się w zakresie wykonywania przez ten organ zadań i jego bieżącej działalności (por. postanowienie WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 113/12; dostępne na stronie internetowej pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Upoważnienie do badań technicznych automatów udzielane jest na wniosek jednostki badającej i brak jest podstaw prawnych do przyjęcia, że upoważnienie stanowi decyzję administracyjną. Natomiast odmowa udzielenia upoważnienia lub jego cofnięcia następuje w drodze decyzji administracyjnej (odpowiednio art. 23f ust. 4 i 5 ustawy o grach hazardowych). Istotne znaczenie ma także i to, że upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3 ustawy o grach hazardowych). Stosownie natomiast do treści art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Upublicznienie, w sposób podany w art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych, wykazu jednostek badających umożliwia m.in. stronie postępowania w przedmiocie rejestracji czy też cofnięcia rejestracji automatu do gier zweryfikowanie tego, czy jednostka, która wykonała lub ma wykonać na zlecenie organu celnego badanie jest jednostką upoważnioną do przeprowadzenia tego badania w rozumieniu wyżej omówionych przepisów. Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro upoważnienie może być udzielone na okres nie dłuższy niż okres akredytacji i może także w sytuacjach określonych w ustawie zostać cofnięte nie powinno budzić wątpliwości, że wykaz, o którym mowa w art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych obejmuje te jednostki, które legitymują się aktualnym (ważnym) upoważnieniem. Z akt sprawy wynika, że jednostka badająca – Izba Celna w P., Wydział Laboratorium Celne w opinii z badań sprawdzających powołała i numer ((...)) i datę upoważnienia Ministra Finansów (8 kwietnia 2011r.) i znajdowała się w wykazie, o którym mowa w art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego nieposiadania przez Izbę Celną w P. ważnego upoważnienia należy uznać go za niezasadny. Żądanie od organu celnego zweryfikowania udzielonego przez Ministra Finansów jednostce badającej upoważnienia do badań technicznych automatów nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Żaden przepis prawa nie uprawnia organu celnego ani do weryfikacji upoważnienia ani też do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania w tym przedmiocie do ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Artykuł 23f został dodany art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej w art. 1. Z kolei w myśl art. 12 ust. 2 omawianej ustawy podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1 oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej w art. 1. Konsekwencją niewykonania obowiązku określonego w ust. 2 jest wygaśnięcie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń (art. 12 ust. 3 ustawy zmieniającej). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2017 r. w sprawie o sygn. akt II GSK 3364/15 stwierdził, że z regulacji prawnej dotyczącej udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów wynika, że rozstrzygnięcie o tym czy dana jednostka badająca spełnia ustawowe warunki stanowi wyłączną kompetencję ministra właściwego do spraw finansów publicznych. To ten organ weryfikuje także dokumenty, o których mowa w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej i w wyniku negatywnej weryfikacji jest uprawniony do cofnięcia upoważnienia (art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy o grach hazardowych). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest także do reakcji na niewykonanie przez jednostkę badającą obowiązków, o których mowa w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, przez usunięcie tej jednostki z wykazu, o którym stanowi art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych. Powyższy pogląd NSA w pełni podziela Sąd w rozpoznawanej sprawie. Badanie automatu miało miejsce w dniach od 23.09 do 7.10. 2014 r., a badania technicznego dokonała jednostka badająca umieszczona w dacie badania w wykazie jednostek badających udostępnionym przez Ministra Finansów, tj. Laboratorium Celne Izby Celnej w P.. Ponadto wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt II GSK 757/15 stwierdził, że brak jest podstaw, aby przyjąć za dopuszczalne prowadzenie postępowania i wydanie na podstawie art. 23a ust. 7 u.g.h. decyzji w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu, jeśli na jakimkolwiek etapie tego postępowania, rejestracja ta wygasła w związku z upływem terminu na jaki została udzielona. Jak stanowi bowiem art. 23a ust. 6 u.g.h. rejestracja wygasa z upływem okresu na jaki została dokonana, a także w przypadku wycofania automatu lub urządzenia do gier z eksploatacji. Treść przywołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że w razie zaistnienia jednej z wymienionych powołaną normą przesłanek, skutek polegający na wygaśnięciu rejestracji automatu następuje bezpośrednio, samoistnie i bezwarunkowo ipso iure, przy czym wygaśnięcie rejestracji z uwagi na upływ okresu na jaki rejestracji udzielono nie zależy ani od woli urządzającego grę, ani od woli organu. Należy też podkreślić, że żaden przepis ustawy o grach hazardowych nie daje postępowaniu o cofnięcie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych uprzywilejowanej pozycji i pierwszeństwa przed innymi postępowaniami czy też skutkiem jaki ustawa wiąże z upływem okresu, na który rejestracji udzielono, jak to dzieje się na gruncie innych regulacji [na przykład art. 104 ust. 2b ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.) w jego brzmieniu po zmianie ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo farmaceutyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 788)]. Logicznie i konsekwentnie zatem ustawodawca przyjął, że cofnięcie rejestracji automatu, stosownie do art. 23a ust. 7 u.g.h., może nastąpić wyłącznie przed jej wygaśnięciem i należy do kompetencji naczelnika urzędu celnego, który wydaje w tym przedmiocie decyzję. Postępowanie to, tak jak wszystkie postępowania określone ustawą o grach hazardowych, prowadzone jest na podstawie, mających zastosowanie z mocy art. 8 u.g.h., przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W rozpoznawanej sprawie przedmiotowy automat o nazwie Apex Multi Magic 3, numer fabryczny (...) został dopuszczony do eksploatacji po spełnieniu warunków, określonych w obowiązującym wówczas rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. nr 102, poz. 946), o czym świadczy poświadczenie rejestracji nr (...) z dnia 3 kwietnia 2009r. Wobec powyższego rejestracja kontrolowanego automatu nie wygasła w toku postępowania administracyjnego, organ nie utracił więc prawa do rozstrzygania o cofnięciu jego rejestracji, gdyż ostateczna decyzja wydana została (...) A zatem postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu nie stało się bezprzedmiotowe. Dodać należy, że zgodnie z przywołanym wyżej przepisem art. 23a ust. 7 u.g.h. cofnięcie rejestracji może nastąpić wyłącznie przed jej wygaśnięciem decyzją ostateczną, a więc taką, od której nie przysługuje odwołanie (art. 128 o.p.). Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie ostateczna decyzja wydana została przed wygaśnięciem rejestracji, a więc przed upływem terminu na jaki została udzielona, to nie doszło do naruszenia art. 23a ust. 6 i 7 u.g.h. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 129 ust. 3 u.g.h. przez bezpodstawne jego zastosowanie, stwierdzić należy, że jest on niezasadny. W ocenie Sądu nie ma żadnych usprawiedliwionych podstaw, aby twierdzić, że przepis art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. W tej mierze podnieść należy, że istotę rzeczy rysującą się na tle konsekwencji wynikających z celów i treści dyrektywy 98/34/WE - w tym również w relacji do wyroku Trybunału Sprawiedliwości w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 - rozpatrywać należy z punktu widzenia oceny charakteru przepisów ustanawiających wyjątki od zasady wyrażonej w art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a mianowicie przepisów art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 tej ustawy, co oznacza, że nie sposób za taki właśnie przepis uznać ust. 3 art. 129 wymienionej ustawy, o czym, aż nadto jasno, wyraźnie i jednoznacznie przekonuje jego treść. W sytuacji więc, gdy z dyrektywy 98/34/WE wynika, iż pojęcie "przepis techniczny" obejmuje trzy kategorie przepisów, a mianowicie "specyfikacje techniczne", w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy, "inne wymagania" zdefiniowane w art. 1 pkt 4 dyrektywy, wreszcie zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów, wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy, a przepis krajowy należy do pierwszej kategorii przepisów technicznych wskazanej w art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, to jest do "specyfikacji technicznych", tylko jeżeli dotyczy produktu lub jego opakowania jako takich i określa w związku z tym jedną z obowiązkowych cech produktu, to stwierdzić należy, że art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych nie należy do żadnej z wymienionych grup przepisów technicznych, o których mowa w przywołanej dyrektywie. Przepis ten - co jasno i wyraźnie wynika z jego treści - nie odnosi się do automatu do gier, jako produktu, w rozumieniu dyrektywy transparentnej, a co za tym idzie nie określa żadnej z obowiązkowych jego cech, lecz definiuje i określa cechy gry na automatach o niskich wygranych określając przedmiot wygranej w tych grach oraz sposób ich urządzania (por. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 1075/16). Pozostałe zarzuty skargi są nieuzasadnioną polemiką z ustaleniami organów, w tym z ustaleniami wskazanymi w opinii Laboratorium Celnego Izby Celnej w P.. Dodać należy, że wyrokiem z dnia 26 października 2017 r., sygn. akt II GSK 2667/15 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 202/15 w sprawie ze skargi Ax Spółki z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia (...) w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu do gier Apex Multi Magic 3, numer fabryczny (...), a więc tego samego automatu, którego dotyczy rozpoznawana sprawa. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. B.K.