III SA/Łd 575/09

Dnia 11 maja 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.) Sędzia WSA Ewa Alberciak Protokolant Asystent sędziego Dominika Trella po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 maja 2010 roku sprawy ze skargi G. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów 1. oddala skargę; 2. przyznaje doradcy podatkowemu Z. A. zamieszkałemu w Z. W. przy ulicy [...], kwotę 292,80 (dwieście dziewięćdziesiąt dwa i 80/100) złotych obejmującą podatek od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu skarżącej G. K. oraz kwotę 17 (siedemnaście) złotych tytułem zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa, łącznie kwotę 309, 80 (trzysta dziewięć 80/100) złotych i nakazuje wypłacić powyższą kwotę doradcy podatkowemu Z. A. z funduszu Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. FSygn. akt III SA/Łd 575/09 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 k.p.a. w związku z art. 17, art. 18 i art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, po rozpoznaniu zażalenia G. K. od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W toku prowadzonego postępowania administracyjnego ustalono, że w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., działając jako wierzyciel, wystawił na G. K. tytuły wykonawcze o numerach [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres: 1/2006-12/2007. W dniu [...] r. G. K. zgłosiła zarzuty na postępowanie egzekucyjne dotyczące nieistnienia obowiązku podatkowego, braku wymagalności obowiązku oraz błędu co do osoby zobowiązanej. Skarżąca wskazała także na niedopuszczalność egzekucji z powodu nieprawomocności orzeczeń. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], wydanym na podstawie art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił uwzględnienia zarzutów. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że zarzuty powyższe zgłoszone zostały na podstawie art. 33 pkt 1, 2 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podkreślił, iż w sprawie zachodzi tożsamość podmiotu będącego wierzycielem i organem egzekucyjnym. Wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i ten sam organ administracji - Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. występuje również w roli organu egzekucyjnego. Z uwagi na powyższe przeprowadzenie procedowania przewidzianego w art. 34 § 1 i 1a ustawy, tj. uzyskanie stanowiska wierzyciela jest bezprzedmiotowe. Organ I instancji, odnosząc się do wniesionych zarzutów wskazał, że podstawą wystawienia przez wierzyciela tytułów wykonawczych o numerach [...] są decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o nr od[...] z dnia [...] r. ustalające wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006 r. do grudnia 2007 r. Podkreślono, że decyzje te nie są ostateczne, bowiem strona wniosła od nich odwołanie, jednak na podstawie art. 239a Ordynacji podatkowej decyzjom tym nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wobec powyższego orzeczenia będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych podlegają wykonaniu. Organ I instancji wskazał również, że nieuzasadniony jest zarzut zobowiązanej dotyczący błędu co do osoby zobowiązanej. Zarzut błędu co do osoby zobowiązanego dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby, co do której prowadzi się egzekucję. Decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. oraz wystawione na ich podstawie tytułu wykonawcze nr [...] wystawione zostały na nazwisko G. K., zam. ul. A [...], NIP [...]. Zatem osobą faktycznie zobowiązaną w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym jest G. K. Na powyższe postanowienie G. K. złożyła zażalenie. Zobowiązana wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie wniesionych zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazano, że podstawę do wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych stanowiły decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...], które nie były ostateczne, jednakże podlegały wykonaniu. Organ odwoławczy wskazał bowiem, że w myśl art. 239a Ordynacji podatkowej, nie podlega wykonaniu decyzja nieostateczna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Z akt sprawy wynika natomiast, że wszystkim ww. decyzjom nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że wniesienie przez skarżącą zażalenia nie stanowiło przeszkody do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej, bowiem zgodnie z przepisem art. 239b Ordynacji podatkowej wniesienie zażalenia na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, nie wstrzymuje wykonania decyzji. Ponadto, po rozpoznaniu zażalenia organ odwoławczy w dniu [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W ocenie organu odwoławczego nieuiszczenie przez G.K. zobowiązań w podatku od towarów i usług, ustalonych w ww. decyzjach organu podatkowego, w obowiązującym terminie skutkowało, tym, że zobowiązania te stały się zaległościami podatkowymi. Od zaległości podatkowych natomiast naliczane są odsetki za zwłokę, o czym stanowi przepis art. 53 ustawy Ordynacja podatkowa. Kolejnym działaniem, poprzedzającym wystawienie tytułów wykonawczych, wobec braku dobrowolnego uiszczenia przez zobowiązaną ciążących na zaległości, było wysłanie do zobowiązanej upomnienia, a co się z tym wiąże, również obciążenie kosztami tego upomnienia. Organ odwoławczy wskazał również na bezpodstawność zarzutu dotyczącego błędu co do osoby zobowiązanej. Zarówno decyzje podatkowe, jak i tytuły wykonawcze wystawione zostały na nazwisko G. K., zam. przy ul.A. [...]P. Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącej dotyczących prawidłowości i zasadności prowadzenia wobec niej postępowania podatkowego, w wyniku którego organ podatkowy l instancji wydał decyzje z dnia [...]r. nr [...], organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty te nie mogą być rozpatrywane w niniejszym postępowaniu. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Na marginesie wskazano, że kwestie dotyczące zasadności i prawidłowości przeprowadzonego wobec G. K. postępowania podatkowego, jak i istnienia oraz wymagalności należności pieniężnych ustalonych w ww. decyzjach były przedmiotem rozpatrywania w przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzjami z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. W skardze z dnia 27 października 2009 r. G.K. wskazała, że została błędnie wytypowana przez organ egzekucyjny jako podatnik podatku VAT, bowiem wobec skarżącej nie istnieje obowiązek podatkowy oraz podkreśliła brak wymagalności tego obowiązku. W ocenie skarżącej prowadzona egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna. Decyzje na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze są nieprawomocne. Strona nie posiada żadnych zaległości w podatku VAT, ponieważ na bieżąco podatek ten regulowany jest za nią przez firmę B. Wskazała, że kupuje kosmetyki od firmy B od 2002 r. i każdorazowo przy zakupie płaci należności za kosmetyki jak i podatek VAT, o czym świadczą faktury zakupu. G. K. wskazała także, że nie prowadzi żadnej działalności zarobkowej. W odpowiedzi na skargę z dnia 24 listopada 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację wyrażoną w sprawie. Postanowieniem z dnia 21 grudnia 2009 r. referendarz sądowy przyznał skarżącej prawo pomocy w zakresie całkowitym poprzez zwolnienie od kosztów sądowych i ustanowienie doradcy podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku, wydane w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów zgłoszonych przez skarżącą w sprawie prowadzenia wobec niej postępowania egzekucyjnego, obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za okres: 1/2006 – 12/2007. Badając legalność zaskarżonego aktu sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Art. 33 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) stanowi, że zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, których podstawą może być jedna, bądź kilka z wymienionych enumeratywnie w tym przepisie przesłanek. A zatem, w trakcie postępowania egzekucyjnego zobowiązany kwestionując prowadzenie postępowania egzekucyjnego, może wnieść zarzuty tylko z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w przepisie art. 33 pkt 1 – 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wskazanie innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do rozpatrywania zarzutów. W niniejszej sprawie skarżąca zgłosiła zarzuty, które zostały wymienione w art. 33 pkt 1, 2 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 33 ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; [...]; 4) błąd co do osoby zobowiązanego [...]. W myśl art. 34 § 1 wymienionej ustawy zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7,9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 wypowiedź wierzyciela dla organu egzekucyjnego jest wiążąca. W niniejszej sprawie wierzycielem w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., a zatem równocześnie ten sam organ jest także organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie egzekucyjne. Zachodzi więc tożsamość podmiotów. Prawidłowo stwierdził organ I instancji, że w wypadku, gdy wierzyciel i organ to jeden i ten sam podmiot, przeprowadzenie postępowania procedowania przewidzianego w art. 34 § 1 wymienionej ustawy jest oczywiście bezprzedmiotowe, gdyż nie tylko nie chroni uprawnień zobowiązanego, ale narusza nadto interesy wierzyciela, prowadząc do oczywistego przedłużenia czasu trwania postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2007 r., II FSK 775/05, LEX nr 270329). Skarżąca jako podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wskazała m.in. nieistnienie obowiązku oraz brak jego wymagalności. Wskazać należy, że zobowiązany, wnosząc zarzut na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy, powinien okazać dowody potwierdzające, że obowiązek nie istnieje, ponieważ albo nigdy nie powstał, albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania lub z innych przyczyn, np. wskutek przedawnienia lub umorzenia obowiązku albo wskutek uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku (patrz Dariusz Jankowski "Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – Komentarz 2007" Oficyna Wydawnicza "Unimex" Wrocław 2007, str. 353-354). W niniejszej sprawie bezspornym jest, iż podstawą wystawienia tytułów wykonawczych o numerach [...] były decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. o nr [...], ustalające w stosunku do skarżącej wysokość podatku w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006r. do grudnia 2007r. Decyzje te, mimo, że nie były ostateczne - podlegały wykonaniu, ponieważ postanowieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. o nr [...]W nadano im rygor natychmiastowej wykonalności. Zgodnie bowiem z art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie podlega wykonaniu jedynie decyzja nieostateczna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto, stosownie do art. 239b tej ustawy, wniesienie zażalenia na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie wstrzymuje wykonania decyzji. Dlatego też egzekucja administracyjna wobec skarżącej mogła być prowadzona, mimo, iż wniosła ona zażalenia na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Należy zaznaczyć, iż na skutek rozpatrzenia zażaleń Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniami z dnia[...]r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji. Nadto, jak wynika z akt sprawy, w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzjami o nr [...] utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r., a zatem nie odpadła podstawa do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z powyższego wynika, że obowiązek podatkowy co do którego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne istnieje i był on wymagalny w momencie wszczęcia przez organ postępowania egzekucyjnego. Dlatego też Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej, iż wszczęta wobec niej egzekucja administracyjna była niedopuszczalna. Zauważyć należy, że przepis art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji używa sformułowania "brak wymagalności obowiązku z innego powodu". Podstawą zarzutu mogą więc być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. Niewątpliwie muszą one mieć charakter tego rodzaju, co wymienione w tym przepisie, czyli odroczenie terminu wykonania obowiązku bądź rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych i należeć będą do tych okoliczności takie zdarzenia, jak wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2007 r. II OSK 1743/06 LEX nr 382698). W niniejszej sprawie obowiązek skarżącej wynika z decyzji, którym na podstawie przepisu art. 239a i art. 239 b Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nadano rygor natychmiastowej wykonalności (postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...], utrzymane w mocy w wyniku rozpoznania zażalenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. postanowieniami z dnia [...] r.). Wobec powyższego należy uznać, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji oraz wniesienie zażalenia, zgodnie z treścią art. 239b Ordynacji podatkowej, nie wstrzymuje wykonania decyzji, a co za tym idzie nie stanowi podstawy do wstrzymania prowadzonej egzekucji. Odnosząc się do kolejnego zarzutu skarżącej dotyczącego błędu co do osoby zobowiązanej, wskazać należy, że zgodnie z art. 1a pkt 20 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przez zobowiązanego rozumie się osobę prawną albo jednostkę nieposiadająca osobowości prawnej, albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym. Błąd co do osoby zobowiązanego ma miejsce zatem wówczas, gdy osoba, przeciwko której wystawiono tytuł wykonawczy, jest inną osobą niż adresat decyzji (aktu normatywnego), stanowiącego podstawę prawną egzekwowanego obowiązku. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że w stosunku do skarżącej organ podatkowy określił decyzjami wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006 r. do grudnia 2007 r. Wobec powyższego nie zachodził błąd co do osoby zobowiązanego. Warto również zaznaczyć, iż zgodnie z art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Dlatego też zarzuty skarżącej dotyczące prawidłowości i zasadności prowadzenia w stosunku do niej postępowania podatkowego i ustalenia wysokości podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2006 – grudzień 2007 nie mogły być rozpatrywane przez organy egzekucyjne, jak również przez sąd rozpatrujący obecnie skargę na postanowienie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Reasumując, Sąd uznał, iż skarga G. K. nie jest zasadna, bowiem rozpatrując sprawę nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 250 powoływanej ustawy w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075). D.T.