III SA/Łd 640/04

Dnia 3 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek /spr./, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Asesor Małgorzata Łuczyńska, Protokolant asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi E.G. i E.N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zwrot podatku akcyzowego uchyla zaskarżoną decyzję. W dniu 28 czerwca 2004 r. E.G. i E.N. wniosły skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...] o odmowie zwrotu kwoty 10.602,70 zł, stanowiącej wpłatę z tytułu podatku akcyzowego w imporcie dokonaną w związku z odprawą celną wg dokumentu SAD [...]. Jak wynika z akt sprawy w dniu 12 lipca 2002 r. R.F., działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez W.G. w dniu 4 lipca 2002 r., dokonał zgłoszenia celnego, którego przedmiotem był samochód ciężarowy, używany marki VOLKSWAGEN PASSAT 1,9 TDI, o nr nadwozia [...], rok produkcji 1998 (wg dokumentu SAD [...]). Decyzją z dnia [...] nr [...], skierowaną do W.G., Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał powyższe zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji zgłoszonego towaru do kodu PCN. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w P., działając w trybie art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm.) – dalej: ustawa o VAT – dokonał obliczenia w prawidłowej wysokości kwoty podatku akcyzowego (10.602,70 zł) oraz kwoty podatku VAT (8.298,40 zł). W dniu 12 lipca 2002 r., przekazem pocztowym nadanym w Urzędzie Pocztowym Nr [...] P., została wpłacona na rachunek bankowy Izby Celnej w Łodzi kwota 18.901,10 zł. Jako zleceniodawca wskazany został W.G. W dniu 11 września 2002 r. organ administracji powziął wiadomość, iż W.G. zmarł w dniu 8 lipca 2002 r. Po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P., Dyrektor Izby Celnej w Ł., decyzją z dnia [...] nr [...], uchylił w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja została błędnie skierowana do osoby nie będącej stroną postępowania. Organ I instancji naruszył dyspozycję art. 247 § l pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.) – dalej: ordynacja podatkowa – wobec czego Dyrektor Izby Celnej w Ł., na mocy przepisu art. 233 § l pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej uchylił w całości przedmiotową decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Rozpatrując ponownie sprawę Naczelnik Urzędu Celnego w P., w oparciu o art. 255 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny (Dz.U. nr 75 z 2001 r. poz. 802 ze zm.) – dalej: Kodeks celny – wydał w dniu [...] decyzję nr [...], w której uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...] w części za nieprawidłowe tj. w zakresie elementów wymienionych w polu 8 (odbiorca) oraz polu 9 (osoba odpowiedzialna za sprawy finansowe). W swojej decyzji jako odbiorcę oraz osobę odpowiedzialną za sprawy finansowe organ administracji wskazał w miejsce W.G. – R.F. W uzasadnieniu wskazał, że R.F. działając z upoważnienia W.G. dokonał w dniu [...] zgłoszenia celnego na dokumencie SAD nr [...]. W toku postępowania powzięto informację o zgonie W.G. w dniu 8 lipca 2002 r. co zgodnie z art. 101 § 2 Kodeksu cywilnego skutkowało wygaśnięciem w/w pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 255 Kodeksu celnego, osobę, która dokonuje czynności bez upoważnienia do działania w imieniu lub na rzecz innej osoby, albo osobę, która dokonuje czynności w imieniu lub na rzecz innej osoby bez upoważnienia do jej reprezentowania, uważa się za działającą we własnym imieniu i na swoja rzecz. W związku z tym oraz zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. nr 117 poz. 1250 ze zmianami) określającym m.in. sposób wypełniania dokumentu SAD, zmianie uległy zapisy w polach 8 i 9 przedmiotowego zgłoszenia celnego. W oparciu bowiem o w/w akt prawny, w polu 8 podaje się imię, nazwisko i pełny adres osoby dokonującej przywozu towarów na polski obszar celny, natomiast pole 9 wypełnia się podając imię i nazwisko osoby odpowiedzialnej za sprawy finansowe. Wnioskiem z dnia 3 lipca 2003 r. E.G. i E.N. wystąpiły o zwrot kwoty 18.901,10 zł wpłaconej 12 lipca 2002 r. We wniosku podały, iż na podstawie zgłoszenia celnego z [...] oraz wydanej w tym samym dniu decyzji celnej o numerze: [...] dokonano na konto Urzędu Celnego w Ł. wpłaty kwoty 18.901,10 zł tytułem podatku akcyzowego oraz podatku VAT. Na wpłacie figurowało nazwisko W.G. ponieważ zgłoszenie celne zostało wystawione na jego rzecz. Powyższe zgłoszenie celne zostało zmienione decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...], w której jako osobę zobowiązaną do uregulowania należności wynikających ze zgłoszenia celnego z [...] wskazano R.F. W tej sytuacji, zdaniem skarżących, bezprzedmiotowa była wpłata na poczet zobowiązania W.G. Skarżące oświadczyły, że są jedynymi spadkobierczyniami po W.G. i to one dokonały wpłaty należności do Urzędu Celnego, jako jego następcy prawni. Na druku wpłaty jako osobę wpłacającą podały W.G. ponieważ, nie posiadały jeszcze tytułu prawnego do dysponowania kupionym samochodem, który był przedmiotem zgłoszenia celnego. Obecnie legitymują się prawomocnym stwierdzeniem nabycia spadku, mogą więc, czynnie występować w postępowaniu administracyjnym, jak również występować o zwrot przysługujących im kwot pieniężnych wynikających z wcześniej dokonanej bezpodstawnej wpłaty. Biorąc powyższe pod uwagę skarżące wystąpiły o zwrot kwoty 18.901,10 zł. Decyzją z [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P., na podstawie art. 207, art. 13 § 1 pkt 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 Ordynacji podatkowej, art. 34 a ust. 1 ustawy o podatku VAT, art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), odmówił zwrotu E.G. i E.N. kwoty 10.602,70 zł stanowiącej wpłatę z tytułu podatku akcyzowego w imporcie, dokonaną w dniu 12 lipca 2002 r. w związku z odprawą celną wg dokumentu SAD [...]. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ administracji wyjaśnił, iż art. 72 Ordynacji podatkowej zawiera definicję nadpłaty, z której wynika, że za nadpłatę uważa się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od kwoty nienależnej. Natomiast świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłaty określonej kwoty pieniężnej, mimo, że nie jest do tego zobowiązany. Zdarzenia, jakie powodują powstanie nadpłaty wymienia art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej. Inne przypadki powodujące nienależne zapłacenie podatku lub nadpłacenie podatku, nie wymienione w art. 72 i art. 73 Ordynacji podatkowej, nie są zatem nadpłatą w rozumieniu przepisów tej ustawy, co powoduje, że tryb i zasady ich zwrotu nie odbywają się zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej o zwrocie nadpłaty. Zwrot tych świadczeń jako nienależnych, powinien odbywać się według zasad określonych w prawie cywilnym, (art. 405 i nast. kodeksu cywilnego). Wniosek o zwrot nadpłaty nie został oparty na żadnej z przesłanek przewidzianych w art. 73 Ordynacji podatkowej, wobec czego organ podatkowy odmówił zwrotu nadpłaty. Ponadto wpłata w kwocie 18.901,10 zł została dokonana na nazwisko W.G., zatem nie wiadomo, kto faktycznie uiścił należności podatkowe. Wpłaty mogły dokonać nie tylko skarżące, ale również R.F. Okoliczność ta nie została przez organ podatkowy ustalona z uwagi na niestawienie się R.F. i skarżących na wezwania organu. Organ podatkowy stwierdził również, że skarżące nie są stroną w sprawie zwrotu podatku akcyzowego. Z żądaniem takim na podstawie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, może wystąpić tylko podatnik – R.F. W odwołaniu z dnia 12 marca 2004 r. od powyższej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w P. z [...] skarżące wskazały, że istotą i zakresem ich żądania, jest zwrot nienależnie zapłaconej kwoty 10.602,70 zł wraz z odsetkami, stanowiącej wpłatę z tytułu podatku akcyzowego, dokonaną w związku z odprawą celną wg dokumentu SAD [...]. Podniosły, że wpłaty należności celno-podatkowych faktycznie dokonał zięć i mąż spadkobierczyń. Ponadto podtrzymały argumentację przedstawioną we wniosku z 3 lipca 2003 r. Zaskarżoną decyzją z [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 34a ust. 1 ustawy o podatku VAT, art. 31 ust. 3 ustawy o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych (...), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...]. Organ odwoławczy wskazał, iż osobą, na której ciążył obowiązek uiszczenia cła w przedmiotowej sprawie, był R.F. E.G. i E.N. nie są podatnikami w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza brak uprawnień do składania wniosków w sprawie sprostowania obliczenia podatku. Ponadto obliczone należności podatkowe zostały uiszczone co spowodowało wygaśniecie zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 i art. 60 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty podatku. Organ II instancji powołał się na wyrok NSA z dnia 17 marca 1998 r. wydany w sprawie o sygnaturze SA/Łd 1676/96 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2000, z. 6, poz. 167), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe wygasa przez zapłatę podatku, przy czym prawo nie zastrzega, iż zapłata ta musi być dokonana przez podatnika, co oznacza, że może jej dokonać również osoba trzecia, Zobowiązanie osoby trzeciej do uiszczenia za inną osobę kwot odpowiadających ciążącym na niej podatkom może wynikać z umów cywilnoprawnych. W przedmiocie tytułu prawnego nakładającego obowiązek podatkowy organ administracji wyjaśnił, iż zgodnie z art. 2 ust. 2 i art. 6 ust. 7 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podlega import towarów, a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego. W myśl art. 11 ustawy o podatku VAT podatnicy są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a organ celny jest obowiązany do sprawdzenia powyższych zadeklarowanych kwot. Import towarów powoduje zobowiązanie podatkowe w stosunku do skarbu państwa. Należności podatkowe, obliczone przez organ celny po przyjęciu zgłoszenia, "nie zostały zarachowane na poczet należności R.F., bowiem zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami treścią zobowiązania podatkowego jest obowiązek zapłaty podatku na rzecz państwa". Organy celne nie kwestionowały uprawnień wnioskodawczyń co do nabycia spadku po zmarłym W.G. i nie odmawiały im wykonania określonych czynności prawnych wynikających z tego faktu. Jednak zasady powstawania zobowiązań podatkowych regulują przepisy ustawy VAT oraz Ordynacji podatkowej. W konkluzji organ II instancji stwierdził, że brak jest podstaw do uznania roszczeń skarżących. W skardze, będącej przedmiotem niniejszego postępowania, wniesionej w dniu 28 czerwca 2004 r. E.G. i E.N. postawiły ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. następujące zarzuty: 1. brak tytułu prawnego nakładającego obowiązek podatkowy, 2. brak realizacji decyzji Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...] - nieegzekwowanie należności podatkowej od osoby będącej stroną w sprawie, 3. popełnienie nadużycia przez organ podatkowy poprzez zarachowanie na poczet należności R.F. naszych pieniędzy których zwrotu żądamy, 4. podjęcie i prowadzenie postępowania podatkowego w sprawie w której wcześniej orzeczono uprawomocnioną decyzję UC w P. z dnia [...] nr [...] czym naruszono art. 207 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa mówiący: "Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej sprawie", 5. brak znajomości ustawy Ordynacja podatkowa, o czym między innymi świadczy: a. powoływanie przepisów nie istniejących, b. błędna interpretacja powoływanych przepisów i nadawanie im znaczenia którego nie mają, nieprawidłowe wezwania do stawienia się w UC, 6. brak znajomości ustawy Kodeks cywilny w zakresie dotyczącym spadków co skutkuje błędną ocenę stanu faktycznego i prawnego. W uzasadnieniu skarżące podtrzymały argumentację przedstawioną już we wniosku z 3 lipca 2003 r. oraz w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...]. Ponownie wskazały, że wpłaciły jako spadkobiercy W.G. należność wynikającą ze zgłoszenia celnego z dnia [...]. Osobą, na której ciążyło zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. zgłoszenia celnego był natomiast R.F. W ocenie skarżących, jeżeli podatek został zapłacony przez osobę, na której nie ciążył obowiązek podatkowy, doszło do nadpłaty podatku, która podlega zwrotowi z urzędu. Biorąc powyższe pod uwagę, skarżące wniosły "o uznanie, że utrzymanie w mocy decyzji odmawiającej zwrotu kwoty 10.602,70 zł jest bezzasadne". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie rozpoznaje sprawy merytorycznie, a sprawuje jedynie kontrolę administracji publicznej pod kątem legalności jej działań oraz zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 poz. 1270) – dalej p.p.s.a. – sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1. uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi: a. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b. naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c. inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 2. stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach; 3. stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. W rozpoznawanej sprawie organy celne naruszyły przepisy postępowania przez niezastosowanie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny (Dz.U. nr 75 z 2001 r. poz. 802 ze zm.), które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Poza sporem jest, iż w dniu 12 lipca 2002 r. R.F., działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez W.G., dokonał zgłoszenia celnego na dokumencie SAD [...], którego przedmiotem był samochód marki VOLKSWAGEN PASSAT 1,9 TDI. Z treści ww. zgłoszenia wynika, iż osobą zobowiązaną do uiszczenia należności podatkowych jest W.G. Po ustaleniu, iż W.G. zmarł przed dokonaniem zgłoszenia, Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z [...], uznał zgłoszenie celne z [...] w części za nieprawidłowe i ustalił, że "odbiorcą" i "osobą odpowiedzialną za sprawy finansowe" jest R.F. Nie ulega zatem wątpliwości, iż osobą zobowiązaną do uiszczenia należności podatkowych (podatnikiem) wynikających z powyższego zgłoszenia celnego, jest R.F. Materialnoprawna podstawa jego odpowiedzialności wypływa wprost z treści art. 255 Kodeksu celnego oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Poza sporem jest również, że Naczelnik Urzędu Celnego w P., działając w trybie art. 11 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania zgłoszenia), dokonał obliczenia w prawidłowej wysokości kwot podatku akcyzowego oraz podatku VAT. Ustalone w powyższy sposób należności podatkowe w łącznej wysokości 18.901,10 zł zostały w dniu 12 lipca 2002 r., uiszczone przekazem pocztowym na rachunek bankowy Izby Celnej w Ł. Organy celne uznały, iż ww. wpłata spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a tym samym, że R.F. jako podatnik został zwolniony z ciążącego na nim obowiązku zapłaty podatku. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołana została teza wyroku NSA SA/Łd 1676/96 z dnia 17.03.1998 r. (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2000, z. 6. poz. 167), zgodnie z którą "zobowiązanie podatkowe wygasa przez zapłatę podatku, przy czym prawo nie zastrzega, iż zapłata ta musi być dokonana przez podatnika. Oznacza to, że może dokonać tego również osoba trzecia. Zobowiązanie osoby trzeciej do uiszczenia za inną osobę kwot odpowiadających ciążącym na niej podatkom może wynikać z umów cywilnoprawnych." Sąd w niniejszym składzie nie podziela powyższego stanowiska. Uiszczenie podatku przez osobę trzecią nie może powodować wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Określone w ustawach podatkowych obowiązki podatkowe mają publicznoprawny charakter, są obowiązkami osobistymi i nie mogą być znoszone przez umowy cywilnoprawne zawierane między podatnikiem a osobą trzecią, czy też inne zdarzenia cywilnoprawne, w tym bezpodstawne wzbogacenie. Tytuł prywatnoprawny, mający znaczenie w stosunkach między podatnikiem a innymi osobami, nie ma żadnego znaczenia w stosunkach podatkowoprawnych dopóty, dopóki znaczenia takiego nie przyda mu przepis prawa podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 1998 r., I SA/Lu 192/97, POP 1999, nr 4, poz. 114; wyrok NSA z dnia 25 listopada 1992 r., SA/Kr 1838/92, POP 1993, nr 4, poz. 63; B. Dauter, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Kraków 2004, s. 226-227; R. Mastalski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2003, s. 255; B. Brzeziński, w: B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 225). Zobowiązanie podatkowe nie wygasa zatem wskutek zapłaty należności podatkowej przez osobę trzecią nie będącą podatnikiem. Ponadto gdyby nawet przyjąć, iż stanowisko organów administracyjnych o skuteczności zapłaty zobowiązania podatkowego przez podmiot nie będący podatnikiem, jest prawidłowe, zaskarżone rozstrzygnięcie jest wadliwe również z innej przyczyny. Organy administracji pominęły bowiem kwestię woli osoby, która dokonała zapłaty w niniejszej sprawie, która to działała w celu zwolnienia z zobowiązania określonego podatnika – W.G. Jeżeli zapłata została dokonana na poczet zobowiązania osoby, która w istocie nie jest podatnikiem, nie można wpłaconej tak kwoty zarachować na pokrycie istniejącego zobowiązania innej osoby. Niedopuszczalne było zatem zarachowanie przez organy celne na poczet zobowiązania podatkowego R.F. kwoty wpłaconej celem pokrycia zobowiązania W.G. Kwota uiszczona 12 lipca 2002 r., na poczet zobowiązania podatkowego W.G. nie stanowi również nadpłaty w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej. Nadpłatą bowiem może być tylko kwota wpłacona przez podmiot stosunku podatkowoprawnego, tzn. przez podatnika, płatnika, inkasenta, spadkobiercę podatnika lub osobę trzecią wymienioną w art. 107 i nast. Ordynacji podatkowej. Wniosek ten płynie także z treści art. 75 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w którym ustawodawca wymienił podmioty, które są uprawnione do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jak również sytuacje, w których mogą to uczynić. Osobami uprawnionymi do złożenia wspomnianego wniosku są podatnik, płatnik oraz inkasent. Ustawodawca nie wymienił ani osoby trzeciej, ani spadkobiercy, gdyż w ich wypadku nadpłata może powstać wyłącznie na skutek podważenia decyzji o ich odpowiedzialności. W takim wypadku nadpłatę stwierdza organ podatkowy z urzędu, wydając postanowienie o zaliczeniu lub zwrocie nadpłaty (art. 76a § 1 oraz art. 76b). Nie jest zatem czynnie legitymowany do żądania zwrotu nadpłaty podmiot, który uiścił podatek zamiast podatnika. Organ podatkowy nie ma podstawy prawnej do rozpatrzenia żądania o zwrot nadpłaty wniesionej przez taki podmiot (por. wyrok SN z dnia 18 stycznia 2002 r., III RN 194/2000, niepubl.). Dobrowolne uiszczenie podatku przez osobę trzecią stanowi świadczenie nienależne. Żądanie zwrotu podatków zapłaconych za podatnika nie jest sprawą podatkową i nie może być rozpatrywane władczo w trybie postępowania administracyjnego (por. wyrok SN z dnia 18 kwietnia 2002 r. III RN 170/2001 Rzeczpospolita 2002/92 str. C2). Zwrot tych świadczeń odbywa się według zasad określonych w prawie cywilnym (art. 405 i nast. k.c.), a właściwymi do rozpoznania wypływających z tej podstawy roszczeń są sądy powszechne. Reasumując, wniosek E.G. i E.N. z 3 lipca 2003 r. złożony został przez osoby, które nie są stronami postępowania podatkowego. Ponadto rozstrzygnięcie w jego przedmiocie nie należy do zakresu działania organów administracji. Merytoryczne ustosunkowanie się do ww. wniosku przez organ administracji było zatem, w świetle art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, niedopuszczalne. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.