III SA/Łd 678/20

Dnia 15 grudnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki Asesor WSA Małgorzata Kowalska (spr.) po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2020 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu oddala skargę. e.o. Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] w przedmiocie nałożenia na A Sp. z o.o. kary pieniężnej w wysokości 5.000 zł w związku z urządzaniem zakładów wzajemnych-bukmacherskich na podstawie udzielonego zezwolenia z naruszeniem warunków zatwierdzonego regulaminu oraz udzielonego zezwolenia w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych, zlokalizowanym w T. przy ulicy A 10/12. Z akt sprawy wynika, że 21 września 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. przeprowadził kontrolę w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich znajdującym się w T. przy ulicy A 10/12, w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 165) - dalej "u.g.h.". Podczas przeprowadzanych czynności kontrolnych funkcjonariusze ustalili, że spółka A Sp. z o. o. decyzją Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. zmienioną decyzją z [...] otrzymała zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich w kontrolowanym punkcie (punkt II ppkt 118 decyzji), zaś decyzją Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. otrzymała również zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet. W kontrolowanym punkcie przyjmowania zakładów znajdował się m.in. "Regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich organizowanych przez spółkę A z siedzibą w K" dotyczący zakładów przyjmowanych w punktach stacjonarnych zatwierdzony przez Ministra Finansów decyzją z [...] który był dostępny dla uczestników zakładów zgodnie z art. 61 ust. 4 u.g.h. W punkcie nie stwierdzono Regulaminu zatwierdzonego przez Ministra Finansów decyzją z 12 września 2018 roku. Ponadto ustalono, że zakłady wzajemne w kontrolowanym punkcie przyjmowane były przez podmiot B Sp. z o.o. Sp. komandytowa z siedzibą w K. na podstawie zawartej z kontrolowaną spółką umowy agencyjnej z [...] (zgodnie z art. 28 ust. 2 u.g.h.). Na drzwiach wejściowych do lokalu znajdowało się oznaczenie "+18", brak zaś było informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 rok życia; taka informacja znajdowała się tylko wewnątrz lokalu na ścianie. W kontrolowanym lokalu stwierdzono obecność dwóch terminali oznaczonych PAYMENTICON - jeden obsługiwany przez obsługę punktu, na którym przyjmowane były zakłady i drukowane kupony potwierdzające ich zawarcie należące według informacji na nim umieszczonej do A Sp. z o.o., zaś drugi dla klientów lokalu służący do przeglądania i wybierania oferty. W trakcie kontroli na urządzeniu oznaczonym PAYMENTICON przeznaczonym dla klientów lokalu możliwe było wejście na stronę internetową https://lvbet.pl. Z analizy aktualnych ofert na stronie internetowej https://merchant.lvbet.pl wynikało, iż spółka A Sp. z o.o. przyjmuje zakłady wzajemne na polską ligę piłki nożnej (Ekstraklasa, 1. Liga, 2. Liga, III Liga - Grupa I, III Liga - Grupa II, III Liga - Grupa III, III Liga -Grupa IV, 9. Kolejka Ekstraklasy - Zakłady Specjalne, Ekstraklasa Zakłady Długoterminowe), żużel (Speedway Ekstraliga) oraz koszykówkę (PLK Zwycięzca, 1 Liga - Zwycięzca), na przyjmowanie których zgodne z art. 31 ust. 2 u.g.h. spółka posiadała zgody krajowych podmiotów uprawnionych do organizowania powyższych rozgrywek. Decyzją z [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wymierzył spółce A karę pieniężną w wysokości 5.000 zł z tytułu urządzania gier hazardowych (zakładów wzajemnych-bukmacherskich) na podstawie udzielonego zezwolenia z naruszeniem warunków zatwierdzonego regulaminu oraz udzielonego zezwolenia w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych, zlokalizowanym w T. przy ulicy A 10/12. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, w którym zarzuciła: błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że w kontrolowanym punkcie strona z naruszeniem regulaminu oferowała przyjmowanie zakładów przez sieć Internet w wykorzystaniem terminali; błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że strona nie umieściła w widoczny sposób przed wejściem do kontrolowanego lokalu informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia; naruszenie prawa materialnego, a to art. 89 ust.1 pkt 2 i art.89 ust.4 pkt 2 lit. a u.g.h., poprzez nałożenie na stronę kary pieniężnej w sytuacji, w której nie zostały spełnione przesłanki jej nałożenia określone w powyższych przepisach. Decyzją z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazała, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalił, iż spółka A Sp. z o.o. posiada m.in. zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych znajdującym się w T. przy ulicy A 10/12 udzielone decyzją Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. zmienione decyzją z [...] (punkt II ppkt 118) oraz decyzją z [...]. Zgodnie z pkt VI powołanego zezwolenia, szczegółowe zasady i warunki zakładów wzajemnych-bukmacherskich określa zatwierdzony przez Ministra Finansów w odrębnym trybie regulamin stanowiący załącznik do niniejszej decyzji, zaś na podstawie pkt VII spółka A Sp. z o.o. obowiązana jest prowadzić działalność zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. W dniu kontroli 21 września 2018 r. obowiązywał "Regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich, które organizowane są przez "A" Spółka z o.o. z siedzibą w K. na terenie punktów przyjmowania zakładów - dalej "regulamin" w wersji zatwierdzonej decyzją Ministra Finansów z 12 września 2018 r. Przedmiotowy regulamin nie znajdował się w kontrolowanym punkcie w dniu kontroli, jednak jak podniosła spółka, regulamin ten został jej doręczony dopiero w dniu 21 września 2018 r. i z oczywistych przyczyn nie był dostępny w kontrolowanym punkcie. Zgodnie z § 7 ust. 2 w zw. z § 1 ust. 9 pkt g regulaminu, na terenie stacjonarnego punktu przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich możliwe jest dokonanie zakładu z wykorzystaniem terminali, bądź bezpośrednio u obsługi, po przedstawieniu jej typów klienta, zaś terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony lvbet.pl ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. Zatwierdzony regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich przyjmowanych w stacjonarnych punktach w żadnym miejscu nie wskazuje także, by w punkcie takim możliwe było przyjmowanie zakładów przez sieć Internet z wykorzystaniem znajdujących się w lokalu terminali. Ponadto z treści zatwierdzonego regulaminu wynika, iż zakłady będą przyjmowane wyłącznie przez osoby spełniające wymogi ustawy o grach hazardowych (§ 7 ust. 1 zdanie drugie regulaminu). Dalej organ podkreślił, że kontrolujący ustalili, że na drzwiach wejściowych lokalu znajdującego się w T. przy ulicy A 10/12 znajdował się znak graficzny "+18", brak było natomiast informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 rok życia. W ocenie organu, nie umieszczając w widoczny sposób przed wejściem do miejsca urządzania gier informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia, strona w żaden sposób nie ograniczyła wstępu do lokalu osobom poniżej 18 roku życia i tym samym naruszyła udzielone zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich, zatwierdzony regulamin oraz art. 27 ust. 3 u.g.h. Ponadto, zdaniem organu, ujawniony w kontrolowanym lokalu terminal opisany PAYMETICON, na którym w chwili kontroli wyświetlała się strona internetowa merchant.lvbet.pl/home, nie spełniał warunków określonych w § 1 pkt 9g regulaminu zakładów wzajemnych-bukmacherskich i nie był wbrew temu jak twierdzi strona urządzeniem do reklamy, lecz terminalem internetowym z pomocą którego można obstawiać zakłady przez sieć Internet. Nie można się zgodzić ze stroną, iż była to reklama zakładów wzajemnych urządzanych przez spółkę przez sieć Internet na stronie lvbet.pl. Organ podkreślił, że przejście do tej rzekomej reklamy następowało w sposób niezmiernie utrudniony, na skutek przekierowania z jednej strony internetowej, tj. ze strony merchant.lvbet.pl/home wyświetlanej na ujawnionym terminalu na stronę lvbet.pl, przy czym przekierowanie to nie następowało automatycznie, lecz dopiero po wykonaniu szeregu czynności takich jak wybraniu najpierw zakładki ZAKŁADY BUKMACHERSKIE, a dalej zakładki ZAKŁADY SPECJALNE DLA KAŻDEGO SPORTU ZGODNIE Z ART. 18 PKT 2 REGULAMINU, następnie wyświetleniu się komunikatu o treści STRONA NIE ZNALEZIONA JEŚLI UWAŻASZ, ŻE TO BŁĄD, SKONTAKTUJ SIĘ Z OBSŁUGA TECHNICZNĄ. Dopiero po wyświetleniu się po kilku sekundach strony lvbet.pl z widocznymi zakładkami "ZALOGUJ SIĘ" i "REJESTRACJA" oraz z widoczną możliwą do przejrzenia ofertą SPORTÓW WIRTUALNYCH, w tym WIRTUALNE WYŚCIGI (takie jak wyścigi konne, chart, żużel, kolarstwo, kłusaki), WIRTUALNA PIŁKA NOŻNA i WIRTULANY TENIS. W ocenie organu przedmiotowy terminal należy uznać za terminal umożliwiający logowanie się klientów do strony lvbet.pl i zawieranie zakładów przez sieć Internet, co było niezgodne z zatwierdzonym regulaminem zakładów wzajemnych-bukmacherskich urządzanych przez stronę w tzw. stacjonarnych punktach przyjmowania zakładów i tym samym naruszało warunki udzielonego stronie zezwolenia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podkreślił jednocześnie, że kontrola przeprowadzona 21 września 2018 r. w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych w T. przy ulicy A 10/12 nie była pierwszą i jedyną kontrolą, podczas której ustalono, iż spółka naruszyła art. 14 ust. 3 u.g.h. W stosunku do spółki prowadzone były postępowania w zakresie wymierzenia kar pieniężnych w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. W ocenie organu w niniejszej sprawie strona urządzając w kontrolowanym punkcie zakłady wzajemne-bukmacherskie niezgodnie z regulaminem zatwierdzonym przez Ministra Finansów z 12 września 2018 r. z uwagi na nieumieszczenie w widoczny sposób przed wejściem do lokalu informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia oraz oferowanie przyjmowania zakładów przez sieć Internet naruszyła warunki zezwolenia udzielonego jej przez Ministra Finansów decyzją z [...] zmienioną decyzją z [...] oraz decyzją z [...] i tym samym naruszyła art. 14 ust. 3 u.g.h. Wobec powyższego spółka urządzając w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich znajdującym się w T. przy ulicy A 10/12 gry hazardowe z naruszeniem warunków zatwierdzonego regulaminu oraz udzielonego zezwolenia naruszyła art. 3, art. 6 ust. 4 i art. 14 ust. 3 u.g.h. i tym samym podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ II instancji wyjaśnił następnie, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wymierzył spółce jako urządzającemu gry hazardowe z naruszeniem warunków zatwierdzonego regulaminu oraz udzielonego zezwolenia karę pieniężną w wysokości 5.000 zł, uznając ją za wystarczającą i adekwatną do stwierdzonych naruszeń. Organ uwzględnił słabą kondycję finansową strony, dużą liczbę punktów stacjonarnych objętych zezwoleniem, oraz krótki czas trwania naruszeń zatwierdzonego regulaminu w kontrolowanym punkcie, a także fakt, iż mimo licznych kontroli w zakresie przestrzegania przez stronę przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, podczas których stwierdzono naruszenie przez stronę warunków udzielonego zezwolenia oraz zatwierdzonego regulaminu zakończonych decyzjami wymierzającymi stronie kary pieniężne, strona dalej dopuszczała się takich naruszeń. Dodatkowo organ wziął pod uwagę fakt, iż stwierdzone naruszenia nie skutkowały uszczupleniami dla budżetu państwa. Spółka wystąpiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ze skargą na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., zarzucając: - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny całkowicie dowolnej, wyrażające się w przyjęciu, iż spółka A urządzała gry hazardowe z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych bukmacherskich, zlokalizowanym przy ul. A 10/12 w T; - naruszenie prawa materialnego, a to art. 89 ust.1 pkt 1 i ust.2 pkt 1 u.g.h., poprzez nałożenie na stronę obowiązku zapłaty kary pieniężnej pomimo braku udowodnienia jakiekolwiek winy po stronie skarżącej spółki. W oparciu o powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Ponadto wniosła o zasądzenie od strony przeciwnej na swą rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca wskazała, iż posiada zezwolenie Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich, o których mowa w art. 2 ust. 2 pkt 2 u.g.h. na okres sześciu lat w punktach naziemnych oraz przez sieć Internet. Organ w zaskarżonej decyzji rozpoznaje prowadzenie działalności spółki jedynie przez pryzmat posiadanego zezwolenia dotyczącego punktów stacjonarnych pomijając, że spółka posiada również zezwolenie na urządzania zakładów wzajemnych przez sieć Internet. Zezwolenie to nie zawiera żadnych ograniczeń w zakresie możliwości urządzania zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet. Gracze mają całkowitą dowolność lokalizacyjną, w ramach terenu Polski, a także pełną swobodę technologiczną w zakresie urządzeń za pośrednictwem których łączą się z siecią Internet. Strona podkreśliła, że terminalne znajdujące się w punktach stacjonarnych nie umożliwiają logowania się na stronę internetową lvbet.pl. Możliwe jest wyłącznie zapoznanie się z zawartością strony internetowej lvbet.pl jako reklamy działalności spółki. Wszystkie zakłady przyjmowane w punktach naziemnych są zakładami stacjonarnymi, nie zawieranymi przez stronę internetową lvbet.pl ani przez sieć Internet. Reklama polegająca na przekierowaniu klienta na stronę internetową (bez możliwości zalogowania się na nią i zawarcia zakładu) wyłącznie w celu zapoznania klienta z zawartością strony internetowej firmy nie jest zabroniona. Zachowanie na stronie internetowej lvbet.pl zakładek z logowaniem i rejestracją nie świadczy jednoznacznie o możliwości zalogowania się bądź rejestracji za pośrednictwem terminala. Zachowanie tych zakładek na wersji strony internetowej wyświetlanej w przedmiotowym punkcie ma na celu wskazanie klientowi, iż czynności takie są możliwe na stronie lvbet.pl, a w konsekwencji możliwe jest bezpieczne wykupienie zakładu. Odnosząc się do zarzutu organu dotyczącego braku skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat, a także braku umieszczenia informacji o zakazie uczestnictwa w grach tych osób, spółka wskazała, że przed wejściem do lokalu w T. przy ul. A 10/12 zamieściła znak graficzny "18+". Zdaniem strony z zasad doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania wynika tylko jeden sposób odczytania tego znaku jako zakazu wstępu osobom niepełnoletnim. Przed wejściem do lokalu został zamieszczony znak graficzny, wewnątrz lokalu został powtórzony zakaz w postaci zapisu tekstowego, wobec czego organ powinien docenić starania strony w celu dotarcia do wszystkich niepełnoletnich odbiorców tego zakazu. Gdyby spółka używała wyłącznie oznaczenia graficznego, obcojęzyczne osoby, które nie ukończyły 18 lat nie odczytałby zakazu napisanego wyłącznie w języku polskim. Strona podkreśliła, że w żadnym z jej lokali nie są obsługiwane osoby, które nie ukończyły 18 lat. W tym celu konieczne jest przeprowadzenie dowodu z kontroli znajdującego się w aktach III SA/Łd 888/19, gdzie uznano zastosowane przez spółkę oznaczenia lokalu za wystarczające, i przesłuchanie pracowników lokalu na okoliczność ustalenia, czy w lokalu w T. przy ul. A 10/12 osoby niepełnoletnie mogły uczestniczyć w grach, a także na okoliczność czy osoby te miały swobodny wstęp do lokalu. W końcowej części skargi spółka podniosła, iż nałożona na nią kara jest rażąco zawyżona, mając na uwadze jej sytuację finansową w związku trwającą pandemią koronawirusa COVID-19. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Na wstępie wskazać należy, że w związku z ogłoszeniem siedziby sądu i terenu całego kraju czerwoną strefą zagrożenia epidemiologicznego wynikającego z rozprzestrzeniania się wirusa SARS-CoV-2, sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z art.15zzs ze znaczkiem "4" ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jednolity Dz. U poz. 1842) przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Stosowne zarządzenie Przewodniczącego Wydziału III Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zostało wydane 9 listopada 2020 r. i doręczone stronom. Z uwagi na sytuację epidemiczną - zaliczenie całego kraju do tzw. czerwonej strefy - przeprowadzenie rozprawy stanowiłoby nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie ma możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległości z powodów technicznych, dlatego sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, a stosownie do art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. W ocenie sądu, mimo częściowej zasadności zarzutów skargi, przy wydaniu zaskarżonej decyzji organ nie dopuścił się takich naruszeń prawa materialnego ani przepisów postępowania, które skutkowałyby koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy 21 września 2018 r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. przeprowadzili kontrolę w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych – bukmacherskich mieszczącym się przy ul. A 10/12 w T. W toku kontroli ustalono, że A Sp. z o.o. decyzją Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. zmienioną decyzją z [...] otrzymała zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych – bukmacherskich w kontrolowanym punkcie (pkt II ppkt 118 decyzji), zaś decyzją Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. otrzymała również zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych – bukmacherskich przez sieć Internet. Sąd ustalenia z powyższej kontroli zawarte w protokole kontroli z 15 października 2018 r. przyjmuje za własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia, w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono: 1. naruszenie art. 14 u.g.h. poprzez przyjmowanie zakładów wbrew zasadom i warunkom określonym w zatwierdzonym regulaminie i udzielonym zezwoleniu; 2. naruszenie art. 27 ust. 3 u.g.h. poprzez brak informacji przed wejściem do miejsca urządzania gier o zakazie uczestnictwa w grach osob, które nie ukończyły 18 roku życia. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h. grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach. Z kolei zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu: 1) wyników sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od łącznej kwoty wpłaconych stawek - totalizatory; 2) zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej – bukmacherstwo ( art. 2 ust. 2 u.g.h.). Przez zdarzenia wirtualne rozumie się generowane komputerowo zdarzenia dotyczące sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt. (art. 2 ust. 2a u.g.h.). Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. Ilekroć w ustawie jest mowa o punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - rozumie się przez to wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, na podstawie zatwierdzonego regulaminu (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Zaś poprzez wydzielonym miejscu rozumie się miejsce z ograniczeniem wstępu dla osób poniżej 18. roku życia oraz zapewnia przestrzeganie przepisów dotyczących reklamy gier hazardowych (art. 5 ust. 5 u.g.h.). Działalność w zakresie zakładów wzajemnych może być prowadzona - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych albo przez sieć Internet po uzyskaniu zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych (art. 6 ust. 3 u.g.h.). Działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3 jest prowadzona na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy (art. 6 ust. 4 u.g.h.). Ponadto art. 14 ust. 3 u.g.h. stanowi, że przyjmowanie zakładów wzajemnych jest dozwolone - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych lub przez sieć Internet na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. W myśl zaś art. 27 ust. 3 u.g.h., podmioty urządzające gry hazardowe i prowadzące działalność w tym zakresie są obowiązane do umieszczenia w widoczny sposób przed wejściem do miejsca urządzania gier oraz w miejscu urządzania gier lub sprzedaży dowodów udziału w grach informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18. roku życia. Stosownie zaś do art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. Wysokość kary wynosi do 200 tys. zł (art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h.), a przy jej ustalaniu naczelnik urzędu celno-skarbowego bierze pod uwagę sytuację finansową podmiotu podlegającego karze, skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia (art. 90 ust. 1b pkt 1 u.g.h.). W tym miejscu należy podnieść, że w sprawie nie jest sporne, że skarżąca posiada aktualne dwa zezwolenia, tj. zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich w punktach stacjonarnych na podstawie decyzji Ministra Finansów z 13 maja 2016 r., zmienionej decyzja z 24 lutego 2017 r. oraz decyzją z 12 września 2018 r., oraz zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich przez sieć Internet na podstawie decyzji Ministra Finansów z 13 maja 2016 r. Spółka legitymuje się również zatwierdzonymi zgodnie z przepisami regulaminami zakładów wzajemnych-bukmacherskich – dla punktów stacjonarnych oraz organizowanych przez sieć Internet. Kwestią sporną w sprawie pozostaje naruszenie przez stronę skarżącą warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych – bukmacherskich mieszczącym się przy ul. A 10/12 w T., w którym to punkcie stwierdzono również oferowanie przyjmowania zakładów przez sieć internet, z wykorzystaniem strony lvbet.pl, a także brak umieszczenia w widoczny sposób przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18.roku życia Zauważyć należy, że ustawa definiuje pojęcie punktu przyjmowania zakładów wzajemnych uznając za taki punkt wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa na podstawie zatwierdzonego regulaminu (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Niewątpliwie chodzi tu więc o miejsce w rozumieniu przestrzeni fizycznej, a nie wirtualnej. Aktualne jest zatem stanowisko NSA, wyrażone w wyroku z 19 listopada 2015 r. w sprawie II GSK 2558/15 i w wyroku z 8 grudnia 2015 r. w sprawie II GSK 3025/15, że tym miejscem - punktem przyjmowania zakładów nie mogła być witryna internetowa (strona internetowa). Powyższe potwierdza obecnie treść art. 14 ust. 3 u.g.h., rozróżniając dwie drogi przyjmowania zakładów: w punkcie przyjmowania zakładów lub przez sieć Internet. W ocenie sądu oznacza to, że mimo, iż skarżąca dysponuje zezwoleniem na urządzanie zakładów zarówno w punktach stacjonarnych, jak również przez Internet, to urządzanie zakładów musi odbywać się zgodnie z regulaminem zatwierdzonym oddzielnie dla punktów stacjonarnych i przez sieć Internet. Zdaniem sądu zasadne są zarzuty organu w zakresie naruszenia warunków zezwolenia poprzez urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich niezgodnie z ich regulaminem w zakresie: oferowania przyjmowania zakładów przez sieć Internet w punktach stacjonarnych (art. 14 ust. 3 u.g.h.). Zgodnie z § 1 pkt 9 lit. g Regulaminu zakładów wzajemnych-bukmacherskich, które organizowane są przez spółkę A sp z o.o. z siedzibą K. na terenie punktów przyjmowania zakładów w kontrolowanym punkcie mogły się znajdować tylko elektroniczne urządzenia komputerowe kompatybilne z systemem komputerowym przyjmowania zakładów spółki, wykorzystywane na terenie punktu wyłącznie do zawierania zakładów, drukowania potwierdzeń zawarcia zakładów (kuponów) oraz przyjmowania ewentualnych płatności za zakłady. Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony lvbet. ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. Sąd podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że ujawniony w trakcie kontroli terminal oznaczonym PAYMENTICON przeznaczonym dla klientów lokalu umożliwiał wejście na stronę internetową https://lvbet.pl, zalogowanie się na tej stronie a także zawarcie zakładu. W ocenie sądu organy trafnie przyjęły, że terminal ten, wbrew twierdzeniom spółki, nie był jedynie urządzeniem reklamowym mającym umożliwić zapoznanie klientów z ofertą spółki dotyczącą zakładów prowadzonych w sieci internetowej lecz terminalem internetowym, za pomocą którego możliwe było obstawianie zakładów. Jak ustalono w trakcie kontroli przejście do tej rzekomej reklamy następowało w sposób niezmiernie utrudniony, na skutek przekierowania ze strony internetowej merchant.lvbet.pl/home wyświetlanej na ujawnionym terminalu na stronę lvbet.pl, przy czym przekierowanie to nie następowało automatycznie, lecz dopiero po wykonaniu szeregu czynności takich jak wybraniu najpierw zakładki ZAKŁADY BUKMACHERSKIE, a dalej zakładki ZAKŁADY SPECJALNE DLA KAŻDEGO SPORTU ZGODNIE Z ART. 18 PKT 2 REGULAMINU, następnie wyświetleniu się komunikatu o treści STRONA NIE ZNALEZIONA JEŚLI UWAŻASZ, ŻE TO BŁĄD, SKONTAKTUJ SIĘ Z OBSŁUGA TECHNICZNĄ. Dopiero po wyświetleniu się po kilku sekundach strony lvbet.pl z widocznymi zakładkami "ZALOGUJ SIĘ" i "REJESTRACJA" oraz z widoczną możliwą do przejrzenia ofertą SPORTÓW WIRTUALNYCH. Należy zgodzić się z organem, że utrudniony sposób dostępu do strony internetowej oraz możliwość logowania na niej i obstawiania zakładów przeczą twierdzeniom spółki o jej wyłącznie reklamowym charakterze. Reklama bowiem jak słusznie zauważa organ winna być dostępna "na pierwszy rzut oka" w celu przyciągnięcia odbiorców, zachęcać do odwiedzenia wirtualnej strony umożliwiającej realizację zakładów. W tym zaś przypadku mieliśmy do czynienia z umożliwieniem kletom punktu stacjonarnego dokonania logowania i obstawienia zakładu z wykorzystaniem sieci Internet co naruszało zapisy zezwolenia i regulaminu obowiązującego w punktach stacjonarnych. Zgodnie z § 7 ust. 2 w zw. z § 1 ust. 9 pkt g regulaminu, na terenie stacjonarnego punktu przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich możliwe jest dokonanie zakładu z wykorzystaniem terminali, bądź bezpośrednio u obsługi, po przedstawieniu jej typów klienta, zaś terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony lvbet.pl ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. Zatwierdzony regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich przyjmowanych w stacjonarnych punktach w żadnym miejscu nie wskazuje, by w punkcie takim możliwe było przyjmowanie zakładów przez sieć Internet z wykorzystaniem znajdujących się w lokalu terminali. Także w regulaminie zakładów wzajemnych bukmacherskich organizowanych w sieci Internet brak było wzmianek o tym, że strona lvbet.pl przyjmować będzie zakłady wzajemne - bukmacherskie poprzez terminale internetowe, ustawione w punktach naziemnych. Zasadnie zatem organ uznał, że ustalenia kontroli wskazują na naruszeni przez skarżącą art. 6 ust. 4 oraz art. 14 ust. 3 u.g.h. Wbrew twierdzeniom strony do takiego działania nie uprawniało spółki posiadanie zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet. Jak to zostało wskazane powyżej takie działanie naruszało zarówno regulamin obowiązujący dla punktów stacjonarnych jak i regulamin dotyczący zakładów na stronie internetowej lvbet.pl. Dopiero zgłoszenie ewentualnego wykorzystania terminali do internetowego obstawiania zakładów wzajemnych w naziemnych punktach przyjmowania zakładów i uzyskanie akceptacji przez regulatora rynku gier hazardowych zgodnie z art. 61 u.g.h. dla regulaminu zawierającego zapisy dotyczące takiego rozwiązania, umożliwiałoby legalne funkcjonowanie terminali umożliwiających klientom zawieranie w punktach stacjonarnych zakładów w sieci Internet. Z sytuacją taką nie mieliśmy jednak do czynienia w rozstrzyganej sprawie. W ocenie sądu zatem umieszczenie w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów terminali internetowych powoduje konsekwencje w postaci naruszenia regulaminu zakładów przyjmowanych w punktach stacjonarnych z uwagi na fakt, iż w regulaminie tym wyraźnie wskazano, że terminale ustawione w punktach stacjonarnych nie umożliwiają logowania się do strony lvbet.pl ani zawierania zakładów przez sieć Internet. Sąd nie podziela natomiast stanowiska organów wskazującego na naruszenia przez skarżącą art. 27 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 27 ust. 1 u.g.h. wstęp do ośrodków gier oraz do punktów przyjmowania zakładów wzajemnych dozwolony jest dla osób, które ukończyły 18 lat. Art. 27 ust. 2 u.g.h. stanowi zaś, że w grach hazardowych, z wyjątkiem loterii fantowych oraz loterii promocyjnych, mogą uczestniczyć wyłącznie osoby, które ukończyły 18 lat. Obowiązkiem skarżącej jako podmiotu urządzającego zakłady wzajemne - bukmacherskie było umieszczenie w widoczny sposób przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów oraz w tym punkcie informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18. roku życia (art. 27 ust. 3 u.g.h.). Z ustaleń kontroli wynikało, że na drzwiach wejściowych do lokalu znajdował się znak graficzny "+18", zaś wewnątrz lokalu na ścianie powieszona była informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 rok życia. W ocenie sądu powyższe oznaczenie spełnia wymagania stawiane cytowanym przepisem. Przed wejściem do lokalu strony znajdowała się bowiem informacja o zakazie wstępu dla osób poniżej 18. roku życia, a w jego środku spółka informowała o zakazie uczestnictwa w grach osób, które nie ukończyły 18. roku życia. Nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem organów, że strona w żaden sposób nie ograniczyła wstępu do lokalu osobom poniżej 18 roku życia. Sąd nie podziela przy tym stanowiska organów, że w obu przypadkach informacja zakazie uczestnictwa w grach winna być jednobrzmiąca. Trafnie także strona skarżąca podnosi, iż w toku poprzedniej kontroli w tym lokalu która miała miejsce 1 września 2017 roku zakaz dotyczący udziału w grach osób niepełnoletnich był realizowany w ten sam sposób i nie był on przez organ kwestionowany. Okoliczność powyższa jest także znana sądowi z urzędu z akt sprawy III SA/Łd 888/19 której przedmiotem była kontrola w punkcie stacjonarnym przyjmowania zakładów zlokalizowanym w T. przy ul. A 10/12. W toku tamtej kontroli ten sam organ uznał, że tożsamej treści informacja spełnia wymagana statuowane przez art. 27 ust. 3 u.g.h., którego treść nie uległa zmianie na przestrzeni czasu dzielącego obie kontrole. W ocenie sądu w tej sytuacji w niezmienionym stanie prawnym spółka miała uzasadnione prawo pozostawania w przeświadczeniu prawidłowej realizacji wymagań statuowanych tym przepisem, zaś organ chcąc odmiennie ocenić prawidłowość realizacji obowiązków przez stronę winien swojej stanowisko należycie uargumentować. W tym zakresie w sprawie doszło zatem do naruszenia art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wyrażającej się w przyjęciu, iż skarżąca spółka złamała zasady wyrażone w art. 27 u.g.h. w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich, zlokalizowanym przy ul. A 10/12 w T. W myśl zasady określonej w art. 191 O.p., organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zasada ta nakłada też na organy podatkowe obowiązek wszechstronnej oceny zebranych dowodów jednocześnie zakazując wyciągania z nich wniosków, które z nich nie wynikają. Organy muszą też wyjaśnić przyczyny dokonanej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyroki NSA: z 8 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 3938/17, z 16 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 17/11, dostępny w CBOSA). Zdaniem sądu organy nie prawidłowo ustaliły, że w sprawie doszło do naruszenia art. 27 ust. 3 u.g.h. Powyższe naruszenie nie uzasadnia jednak w ocenie sądu obniżenia wysokości wymierzonej stronie skarżącej kary dlatego pozostaje bez wpływu na prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Wysokość kary za naruszenia o których mowa w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. wynosi do 200 tys. zł (art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h.), a przy jej ustalaniu organ winien wziąć pod uwagę sytuację finansową podmiotu podlegającego karze, skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia (art. 90 ust. 1b pkt 1 u.g.h.). W ocenie sądu w rozstrzyganej sprawie organy w sposób prawidłowy uwzględniły trudną sytuacje finansową spółki, jednak biorąc pod uwagę wielką skale prowadzonej działalności hazardowej oraz fakt, że wobec spółki prowadzona była wcześniej w tym samym lokalu kontrola, która także wykazała naruszenie przez skarżącą warunków udzielonego zezwolenia oraz zatwierdzonego regulaminu poprzez umieszczenie w punktach stacjonarnych terminali internetowych sąd uznał, że wymierzona kara jest adekwatna do popełnionego przez spółkę naruszenia. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. poprzez nałożenie na stronę obowiązku zapłaty kary pieniężnej pomimo braku udowodnienia jakiejkolwiek winy po stronie skarżącej spółki podkreślić należy, że podstawą materialnoprawną decyzji organów był art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 pkt 2 lit. a. u.g.h. Kary pieniężne przewidziane w art. 89 u.g.h. są karami administracyjnymi, które cechuje m.in. to, że są one nakładane niezależnie od winy podmiotu naruszającego prawo oraz jego świadomości co do bezprawności czynu. Uregulowana tym przepisem odpowiedzialność nie jest zależna od elementu zawinienia, ale jest odpowiedzialnością obiektywną, a zatem dla zastosowania powyższego przepisu znaczenie decydujące ma sam obiektywny fakt naruszenia prawa. Sąd nie podziela zatem argumentacji skargi odnoszącej się do funkcji represyjnej kary administracyjnej za urządzanie gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu, mającej przekładać się na prawo dowodzenia okoliczności ekskulpujących. Reasumując zdaniem sądu organy prawidłowo w sprawie przyjęły, że skarżąca była urządzającą zakłady wzajemne-bukmacherskie z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontrolowanym punkcie przyjmowania zakładów, a zatem podlegała karze w wysokości określonej zgodnie z art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a w zw. z art. 90 ust. 1b pkt 1 u.g.h . Z przedstawionych wyżej względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. d.j.