III SA/Łd 702/17

Dnia 7 marca 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2018 roku sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 roku sygn. akt III SA/Łd 702/17 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 roku o sygnaturze akt III SA/Łd 702/17; 2. oddala skargę; 3. zasądza od W. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. kwotę 2000 zł (dwa tysiące) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Decyzją z dnia [...], nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U.2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p., art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 471), dalej u.g.h., art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie wymierzenia W.P. kary pieniężnej w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gry na automacie Csani Money Transfers bez numeru, poza kasynem gry. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny. W dniu 18 października 2013r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili kontrolę w lokalu "Ax." przy ul. A. 3 w Ło. w zakresie przestrzegania urządzania i prowadzenia gier na automatach zgodnie z ustawą o grach hazardowych. Jak wynika z protokołu kontroli z dnia 21 października 2013r., w lokalu stwierdzono jedno urządzenie włączone do sieci o nazwie "Csani Money Transfers" bez numeru i oznaczeń. W związku z podejrzeniem urządzania gier na ww. automacie z naruszeniem przepisów prawa przeprowadzono eksperyment polegający na przeprowadzeniu gry próbnej na ww. automacie. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu ustalono, że urządzenie eksploatowane jest w celach komercyjnych, a gry mają charakter losowy. Gracz nie ma wpływu na wynik gry. Wynik gry nie jest uzależniony od percepcji lub zdolności gracza, o odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a wygrane mają charakter pieniężny, co przesądza, że spełnione zostały przesłanki określone w art. 2 ust. 5 u.g.h. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem z dnia 13 stycznia 2014r. wszczął z urzędu postępowanie w związku z urządzaniem gier na automacie poza kasynem gry. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. wymierzył W.P. karę pieniężną w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy wskazał, że w art. 2 ust. 1 u.g.h., zawarta jest definicja gry losowej. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Zgodnie z art. 89 ust. 2 u.g.h. - wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W świetle art. 90 ust. 1 u.g.h., kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania urządzana jest gra hazardowa. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że w kontrolowanym lokalu znajdowało się jedno urządzenie o nazwie: "Csani Money Transfers" bez numeru i oznaczeń. W wyniku eksperymentu przeprowadzonego na ww. urządzeniu ustalono, że urządzenie eksploatowane jest w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do jego uruchomienia. Gra na urządzeniu zawiera element losowości. Grający nie ma wpływu na wynik gry, a jego zdolność percepcji i sprawności nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik, o odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Ponadto na urządzeniu możliwe jest prowadzenie gier w opcji AUTO SPIN, tj. automatycznego startu, pozwalającego urządzeniu samoczynnie prowadzić grę. Opcja ta całkowicie wyklucza jakikolwiek istotny udział gracza w grze, a uzyskiwane rezultaty klasyfikują rozgrywane na nich gry jako losowe. Urządzenie wypłaca środki pieniężne. Kontrolowany podmiot nie posiadał zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Przesłuchana w charakterze świadka W.P. zeznała, że urządzenie do prowadzenia gier, tj. CSANI znajduje się w lokalu od 11 kwietnia 2012r. tj. od dnia zawarcia umowy z firmą Bx. Z urządzenia korzystają klienci baru, tj. wrzucają pieniądze i urządzenie umożliwia prowadzenie gier. Czasem wygrywają a czasem przegrywają. Urządzenie samo przyjmuje i wypłaca pieniądze. Za dzierżawę powierzchni 2 m2 lokalu skarżąca otrzymuje od firmy Bx. 40% z wygranych z urządzenia. W świetle powyższych okoliczności Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w lokalu "Ax." mieszczącym się w Ło. przy ul. A. 3, w którym działalność gospodarczą prowadzi skarżąca urządzano gry na automacie, który posiada cechy kwalifikujące go jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Przedłożona natomiast przez stronę w trakcie postępowania odwoławczego kopia sprawozdania dotyczącego wniosków z Binarnego Systemu Spekulacji Giełdowych z Csani.com. w żaden sposób nie wskazuje, iż dokonano badania urządzenia, będącego przedmiotem niniejszego postępowania, badaniu podlegało tylko działanie samej platformy Csani.com, wyświetlanej na stronie internetowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. za prawidłowe uznał wymierzenie przez organ I instancji W.P. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na ww. urządzeniu Organ odwoławczy zauważa, iż posłużenie się przez ustawodawcę na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pojęciem "urządzającego gry", w celu identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za delikt polegający na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu. Nie ma istotnego znaczenia, czy podmiot ten legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry. Przepis art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności treść okazanej w trakcie kontroli umowy z dnia 11 kwietnia 2012r, pozwala na uznanie, że W.P. była podmiotem urządzającym gry na automacie poza kasynem gry. Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy skarżącą będącą wydzierżawiającym a Bx. Spółką z o.o. z/s w W. będącą dzierżawcą była dzierżawa 2 m2 w lokalu mieszczącym się w Ło. przy ul. A. 3. Dzierżawca wykorzystywał przedmiot dzierżawy do zainstalowania wolnostojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów. Kiosk i urządzenie będą służyły do pośrednictwa pieniężnego, w tym - przekazów realizowanych od i do brokera instrumentów finansowych CSANI.com lub innego brokera. Z tytułu umowy dzierżawca zobowiązał się płacić wydzierżawiającemu od chwili uruchomienia kiosku czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z tytułu przedmiotu dzierżawy. Stawkę czynszu odnoszącą się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji kiosku w lokalu określono w wysokości 30 % od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych zwanych dalej przychodami (z uwzględnieniem należnego podatku VAT). W rozumieniu umowy za przychód uważa się różnicę pomiędzy sumą wpłat i sumą wypłat rozliczonego kiosku za przekazy od i do brokera instrumentów finansowych. W umowie wskazano także, iż w przypadku włamania do lokalu lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia wstawionych do niego urządzeń będących własnością dzierżawcy, wydzierżawiający zobowiązany jest niezwłocznie powiadomić o zaistniałym zdarzeniu zarówno dzierżawcę, jak również właściwe miejscowo organy ścigania. Z analizy ww. umowy wynika, iż skarżąca jako wydzierżawiający podejmowała czynności, które z jednej strony wykraczają poza zwykłe i typowe obowiązki wydzierżawiającego, a z drugiej strony pozostają w ścisłym związku z działalnością gospodarczą dzierżawcy (Bx. sp. z o.o.). Interes dzierżawcy nie polegał na wyłącznym korzystaniu z dzierżawionej powierzchni (bez udziału i współdziałania z wydzierżawiającym), lecz wręcz przeciwnie, interes dzierżawcy polegał w tym wypadku na zorganizowaniu własnej działalności gospodarczej (§ 1 pkt 2 umowy) przy wykorzystaniu powierzchni (części lokalu położonego w Ło. przy ul. A. 3), które służyły do prowadzenia działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy, przy założeniu, że swobodny dostęp do dzierżawionej części lokalu i znajdujących się tam urządzeń, będą mieli także klienci wydzierżawiającego (klienci Ax. znajdującego się pod ww. adresem). W związku z tym, obowiązkiem strony jako wydzierżawiającego było zapewnienie swobodnego dostępu do urządzeń w godzinach otwarcia lokalu. To skarżąca, jako posiadająca tytuł prawny do władania lokalem mieszczącym się w Ło. przy ul. A. 3, miała bezpośredni wpływ na jego otwarcie i zamknięcie, tj. udostępnianie urządzenia graczom i serwisantom, a także zapewniała dostawy energii elektrycznej niezbędnej do zasilania automatu, co miało bezpośredni wpływ na jej dochód. Zauważyć należy, iż wynagrodzenie ustalane procentowo, co świadczy o tym, że strona miała partycypować w dochodach uzyskiwanych z automatu. Podkreślić należy, iż gdyby strona nie udostępniła powierzchni swojego lokalu pod przedmiotowe urządzenie, to niemożliwa byłaby jakakolwiek gra na ujawnionym automacie. Poprzez wyrażenie zgody na wprowadzenie automatu do gier do swojego lokalu, otwieranie tego lokalu dla swoich klientów - w tym także dla osób grających na automatach, umożliwienie gry na automatach, zasilenie automatów w energię elektryczną pozwalającą na jego niezakłóconą pracę strona była urządzającym gry na automacie poza kasynem gry, w związku z powyższym podlegała karze pieniężnej z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył ponadto, że strona świadomie ignorowała przepisy dotyczące koncesjonowanego charakteru działalności w zakresie hazardu – mimo kontroli jakie miały miejsce: w dniu 19 stycznia 2011r., 28 lipca 2014 i ujawnieniu automatów do gier o nazwie INTERnet nr 0103399 oraz VIRTUALcafe; w dniu 7 października 2011r. i ujawnieniu automatów do gier o nazwie Terminal Internetowy nr 6015, POSITIV GAMES PHOTO PLAY bez oznaczeń i numerów, HOT SPOT bez oznaczeń i numerów; w dniu 25 listopada 2011r. i ujawnieniu dwóch automatów do gier o nazwie HOT SPOT bez oznaczeń i numerów. Poza tym W.P. zawarła kolejną umowę dzierżawy części powierzchni lokalu pod instalację urządzeń. Odnosząc się do zarzutów postawionych w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że uchwałą składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. l akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy, 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art.89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Z przedstawionych powyżej względów Dyrektor Administracji Skarbowej uznał, że zarzuty postawione w powyższym zakresie są nieuzasadnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie dopatrzył się naruszenia art. 187 § 1 O.p. wskazując, że w rozpoznawanej sprawie w ramach kontroli funkcjonariusze celni Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili eksperyment, który dawał podstawę do rozstrzygnięcia. jaki charakter mają gry urządzane na przedmiotowym automacie. Na podstawie art. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej powierzono jej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest zatem podstaw by kwestionować tryb w jakim podjęto działania zmierzające do ustalenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach i rozstrzygania w tym zakresie w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie zgadza się również z zarzutem naruszenia art. 122, art.180 i art. 187 O.p., a także art.23b ust. 1 u.g.h., podnosząc, że ustawodawca nie przewidział możliwości wszczynania postępowania - mającego na celu rozstrzyganie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych m.in. czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy - przez organ właściwy do wymierzania kar pieniężnych. Brak też podstaw prawnych by uznać, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest do wszczęcia tego postępowania z urzędu - w razie zgłoszenia wniosku przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego. Tak więc nie tylko żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidzianego art. 2 ust. 6, ale i brak jest regulacji obligujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. W rozpoznawanej sprawie przeprowadzone w sposób prawidłowy przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. postępowanie, pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionym w trakcie kontroli i zatrzymanym automacie, prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3 u.g.h., pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako gry na automatach. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez jakikolwiek organ administracji. Strona nie posiada ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. W.P. podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji, czy też potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie innym przedsięwzięciem, legalnym i nie podlegającym regulacjom o grach hazardowych. W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 209 § 1 O.p. poprzez niezawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej do czasu rozpatrzenia przez Trybunał Konstytucyjny RP (P 45/13) pytania prawnego skierowanego przez Sąd Rejonowy Gdańsk-Południe w Gdańsku X Wydział Karny, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyjaśniał, że postanowieniem z dnia 4 listopada 2015r. sygn. akt P 45/13 Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj. - art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, wyrażającą się bezzasadnym uznaniem, że jest urządzającym gry na automatach; - art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy niniejszej oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów do gier oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, mimo że tylko jednostka badająca, upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych może w badaniu sprawdzającym ustalić, czy dany automat lub urządzenie do gier spełnia warunki określone prawem, i oparcie się przez organ I instancji w tym zakresie na opinii biegłego; - art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o nieaktualną linię orzeczniczą, mimo że aktualne orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego jednoznacznie wskazują na techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych oraz obowiązek odmowy stosowania przez organy krajowe, w tym organy podatkowe, nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych. oraz obrazę przepisów prawa materialnego, tj. - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię, a następnie zastosowanie w sprawie niniejszej, polegające na przyjęciu, że jako dysponent lokalu ponosi odpowiedzialność za "urządzanie gier" na automatach, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że samo wynajmowanie lokalu nie stanowi "urządzania gier"; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h., poprzez ich zastosowanie w sprawie niniejszej i wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych, mimo że wobec bezwzględnej bezskuteczności nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, mających techniczny charakter w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, brak jest podstaw prawnych do wymierzenia kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 26 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz zasądził na rzecz W.P. zwrot kosztów postępowania. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, iż zaskarżona decyzja wydana została na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Zaznaczył przy tym, iż z dniem 1 kwietnia 2017 r. przepis art. 89 u.g.h. został zmieniony przez art. 1 pkt. 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88). Sąd podkreślił, iż w sytuacji gdy ustawa nowelizująca zasadniczo zmienia treść przepisu art. 89 u.g.h. i nie zawiera przepisów przejściowych, to powstała wątpliwość, jakie przepisy winny mieć zastosowanie do oceny zachowania skarżącego, które miało miejsce przed 1 kwietnia 2017 r., zaś decyzja organu jest wydawana po tym dniu. Kwestia ta, zdaniem Sądu, winna być wyjaśniona w uzasadnieniu decyzji. W przypadku bowiem, gdy ustawa z 15 grudnia 2016 r. nie reguluje kwestii intertemporalnych dotyczących spraw , o których mowa w art. 89 u.g.h., to lukę tę powinien wypełnić w drodze wykładni organ stosujący prawo, czyli w niniejszej sprawie organ odwoławczy. W zaskarżonej decyzji brak jest natomiast rozważań w tym zakresie. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu już nieobowiązującym w dacie orzekania i nie wyjaśnił dlaczego zastosował "stare" przepisy mimo, że od 1 kwietnia 2017 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 89 u.g.h. Sąd stwierdził, że obowiązkiem organu odwoławczego było dokonanie szczegółowej analizy przepisu art. 89 u.g.h. w wersji obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2017 r., a następnie ustalenie, czy zachowanie skarżącego jest nadal deliktem administracyjnym i zostało spenalizowane w nowym przepisie. Sąd podkreślił, że do dnia 31 marca 2017 r. karze pieniężnej podlegał między innymi urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h.) i przepis ten zastosowano wobec skarżącego, zaś od dnia 1 kwietnia 2017 r. rozszerzono zakres podmiotów podlegających karze. Karze tej podlega bowiem między innymi urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.), jak również posiadacz samoistny i zależny lokalu po spełnieniu określonych przesłanek (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4 u.g.h.). Zachowanie posiadacza samoistnego i zależnego zostało zatem odrębnie spenalizowane i niezbędne jest ustalenie, czy zachowanie takiego posiadacza przed dniem 1 kwietnia 2017 r. podlega także penalizacji w świetle przepisu art. 89 u.g.h. w nowym brzmieniu. W sytuacji gdyby okazało się, że w świetle nowego brzmienia przepisu art. 89 u.g.h. zachowanie skarżącego nie jest już deliktem, to należało rozważyć, czy nie powinno się zastosować nowego przepisu art. 89 u.g.h. Skoro organ odwoławczy nie dokonał analizy przepisu art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r., nie ocenił czy zachowanie skarżącego stanowi delikt w świetle znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h. oraz nie wyjaśnił jakie przepisy i dlaczego winny mieć zastosowanie w sprawie, to w ocenie Sądu, stanowiło to naruszenie przepisu prawa materialnego, a mianowicie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. oraz przepisów postępowania, tj. art. 120, 122 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego Sąd uznał za zasadne uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a i c p.p.s.a. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. i zarzucił: 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art.153 p.p.s.a w zw. z art.208 ust. 1 pkt 2a i art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U z 2016 r. poz.1948 ze zm.) w zw. z art. art. 8 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r., o grach hazardowych przez przyjęcie, że postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów u.g.h nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, i że powołany przepis dotyczy możliwości dalszego prowadzenia postępowania w oparciu o dotychczasowe przepisy procesowe podczas, gdy organ odwoławczy prawidłowo zastosował w sprawie art. 208 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, a ustawodawca nie ograniczył w tym przepisie stosowania dotychczasowych przepisów do przepisów procesowych, Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na kierunek rozstrzygnięcia sprawy. 2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a w zw. z art.210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. w zw. z art. 89 i art.89 ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w wersji obowiązującej do 31 marca 2017 r. i od 1 kwietnia 2017 r., (t.j. Dz.U.2017.88) przez przyjęcie, że organ odwoławczy stosując w stanie faktycznym sprawy przepis art. 89 u.g.h w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., szczegółowo nie uzasadnił wyboru podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w związku ze zmianą brzmienia tego przepisu od 1 kwietnia 2017 r., i że brak szczegółowego uzasadnienia decyzji w tym zakresie wykluczał możliwość kontroli legalności rozstrzygnięcia, podczas gdy organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego I instancji wyraził swoje stanowisko co do zastosowania prawa materialnego z daty zdarzenia, które było przedmiotem oceny organu. Organ odwoławczy w przypadku uznania, że zastosowanie ma art. 89 u.g.h w brzmieniu od 1 kwietnia 2017 r. uchyliłby zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. 3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a w zw. z art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. przez przyjęcie, że brak analizy przepisu art. 89 u.g.h. wwersji obowiązującej od 1 kwietnia 2017 r. i brak ustalenia, czy zachowanie skarżącej jest nadal deliktem administracyjnym spenalizowanym w nowym przepisie miało istotny wpływ na wynik sprawy podczas, gdy w ocenie organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na przesądzenie, że skarżąca zarówno w dotychczasowym jak i obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r., stanie prawnym była urządzającą gry hazardowe i jej działanie stanowiło delikt. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, 4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art.210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. przez przyjęcie, że uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zawierającego podstawę prawną rozstrzygnięcia i jego uzasadnienie nie spełnia przesłanek uzasadnienia decyzji. Powyższe naruszenie spowodowało uchylenie zaskarżonej decyzji. 5) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a przez uchylenie zaskarżonej decyzji w celu rozważenia jakie przepisy i dlaczego należy zastosować do ustalonego w sprawie stanu faktycznego w sytuacji, gdy organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji opartą na przepisie art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r. i Sąd, kierując się także zasadą ekonomii procesowej, powinien odnieść się do tak wskazanej podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało uchylenie zaskarżonej decyzji. W związku z powyższymi zarzutami organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi celem ponownego jej rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Wojewódzki Sad Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej oraz po ponownym rozpoznaniu sprawy, zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 179a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Wskazany przepis umożliwia wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu dokonania autokontroli zaskarżonego wyroku lub postanowienia, od którego przysługuje skarga kasacyjna. Przy czym z woli ustawodawcy, uchylenie zaskarżonego orzeczenia i ponowne rozpoznanie sprawy może nastąpić wówczas, gdy sąd ten uzna, że podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione lub w razie stwierdzenia przesłanek nieważności. Podstawy skargi są oczywiście usprawiedliwione, w szczególności jeżeli sąd "od razu", "na pierwszy rzut oka" ocenia jako uzasadnione zarzuty i żądania zawarte w skardze kasacyjnej. W ocenie Sądu taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Dokonując autokontroli zaskarżonego wyroku, Sąd uznał bowiem, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, jako oczywiście uzasadniona. Istotnie bowiem, zamiast nakazywać organowi odwoławczemu - przy ponownym prowadzeniu postępowania - dokonania szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h. i ustalenia, czy zachowanie skarżącego stanowi delikt w świetle nowego brzmienia przepisu i ewentualnie na czym on polega, a następnie rozważenia kwestii, jakie przepisy i dlaczego należy zastosować do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, Sąd winien wskazać przepisy prawne właściwe dla stanu faktycznego zaistniałego w sprawie, czego nie uczynił. W sytuacji, gdy organ odwoławczy orzekając w sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznać należało, że przyjął, iż w sprawie mają zastosowanie przepisy obowiązujące przed nowelizacją u.g.h. Oznacza to, iż w istocie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyraził swoje stanowisko, co do przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie, a zatem niedokonanie przez ten organ szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h., miałoby wpływ na wynik sprawy jedynie wtedy, gdyby Sąd doszedł do przekonania, że w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. Wskazać należy, że ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88) w znaczący sposób zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. Istotne zatem dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc ustalenie, czy dopuszczalne było nałożenie na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry w sytuacji, kiedy w dacie prowadzenia postępowania administracyjnego i wydania decyzji przez organ I instancji (wcześniej kontroli), obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili wydawania decyzji przez organ II instancji art. 89 ustawy, miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. stanowił, że: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe." Znowelizowany zaś przepis art. 89, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2017 r., otrzymał następujące brzmienie: "Art. 89. 1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5; 8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe." Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2009 r., II GSK 266/09 "Kwestie, jaki przepis powinien obowiązywać w razie zmiany prawa, powinien unormować prawodawca. Jeżeli tego nie uczyni, co jest mankamentem legislacyjnym, powyższy problem musi wówczas rozstrzygnąć organ". Ponieważ organ nie wypowiedział się wyraźnie w tej kwestii, stosując jednak jako podstawę rozstrzygnięcia przepisy w dotychczasowym brzmieniu, ocena prawidłowości działania organu należy do sądu rozpoznającego skargę. Rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przy braku przepisów przejściowych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa, po drugie – zasady dalszego obowiązywania starego prawa – zasada tempus regit actum. Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa, winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą, w sytuacji gdy zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest karą surowszą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny, podobnie jak inne powoływane wyroki, na stronie: cbois.nsa.gov.pl), stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej, ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 18 października 2013 r., w którym zatrzymano automaty do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez skarżącego zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ odwoławczy, miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu przed zmianą. Ponadto z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy. Jak wskazał w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny co do stosowania prawa względniejszego, w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiącego konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa – (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej) podatnika, wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19.02.2014 r., II GSK 1691/12; z dnia 16.10.2012 r., I FSK 1996/11). Porównując sankcje wynikające z ustawy u.g.h. w brzmieniu poprzednio obowiązującym oraz nowym nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organ zastosował w tym zakresie dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wprawdzie więc organ nie odniósł się do nowelizacji ustawy u.g.h., jednak uchybienie to nie powinno zostać ocenione przez Sąd jako mające wpływ na wynik sprawy, gdyż zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Rozstrzyganie przez organ administracji sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł - w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa - oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa. W konsekwencji należy przyjąć, że orzekając w niniejszej sprawie, organ prawidłowo zastosował obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącego - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu, a brak rozważań w przedmiocie nowelizacji art. 89 u.g.h. w toku postępowania administracyjnego, nie miał istotnego wpływu na wynik sprawy i nie powinien stanowić wyłącznej podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego Sąd uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 702/17. Przechodząc do dalszej części rozważań, tj. ponownie badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna. Zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności. Przedmiotem ponownej kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gier na automacie Csani Money Transfers bez numeru poza kasynem gry. Istota sporu sprowadzała się zatem do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącego kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W ocenie Sądu stan faktyczny w sprawie nie budzi wątpliwości i uzasadnia uznanie skarżącego za urządzającego gry. Jak wynika z akt sprawy w dniu 11 kwietnia 2012r. została zawarta pomiędzy W.P. prowadzącą Ax. (wydzierżawiającym), a Bx. Sp. z o.o. (dzierżawcą) umowa dzierżawy powierzchni w lokalu użytkowym w Ło. przy ul. A. 3. Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 przedmiotem umowy jest dzierżawa powierzchni 2 m2 w lokalu użytkowym, do którego wydzierżawiający posiada tytuł prawny. Dzierżawca wykorzystywać będzie przedmiot dzierżawy do zainstalowania wolnostojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów i monet. Kiosk i urządzenie będą służyły do pośrednictwa pieniężnego, w tym - przekazów realizowanych od i do brokera instrumentów finansowych CSANI.com lub innego brokera. W § 2 został ustalony czynsz dzierżawny. Z pkt 1 lit b § 2 wynika, że z tytułu umowy dzierżawca zobowiązał się do zapłaty wydzierżawiającemu od chwili uruchomienia kiosku czynszu dzierżawnego w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z tytułu przedmiotu dzierżawy. Stawkę czynszu określono w wysokości 30% od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych, zwanych przychodami (z uwzględnieniem należnego podatku VAT). W rozumieniu umowy za przychód uważa się różnicę pomiędzy sumą wpłat i sumą wypłat rozliczonego kiosku za przekazy od i do brokera instrumentów finansowych. Zdaniem sądu, celem powyższej umowy było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, tj. urządzanie gier hazardowych w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. Stosownie do treści § 4 pkt 3 umowy wydzierżawiający zobowiązał się do identyfikowania podejrzanych zachowań klientów kiosku i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczonych przez kancelarię, identyfikowanie klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach oraz weryfikowanie wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Wydzierżawiający oświadczył, że w realizowaniu ww. czynności związanych z egzekwowaniem wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy uczestniczyć będzie zarówno on, jak i cała obsługa lokalu, w którym dzierżawca umieści kiosk. Jednocześnie zgodnie z § 5 umowy, że w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia wstawionych urządzeń, wydzierżawiający zobowiązany jest niezwłocznie powiadomić dzierżawcy. Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma także to, że w lokalu należącym do W.P. jest były przeprowadzone kontrole dotyczące przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych: tj. w dniu 19 stycznia 2011r., w dniu 7 października 2011 r., w dniu 25 listopada 2011r. oraz w dniu 18 października 2013r. (dot. przedmiotowego postępowania), w trakcie których ujawniono automaty do gier o nazwie INTERnet nr 0103399, VIRTUALcafe, Terminal Internetowy nr 6015, POSITIV GAMES PHOTO PLAY bez oznaczeń i numerów, HOT SPOT bez oznaczeń i numerów oraz HOT SPOT bez oznaczeń i numerów. Poza tym W.P. zawarła kolejną umowę dzierżawy części powierzchni lokalu pod instalację urządzeń. Skoro w lokalu W.P. przeprowadzono kilka kontroli, podczas których stwierdzono nielegalne automaty do gier, to prawidłowo uznały organy, że powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżąca świadomie uczestniczyła w urządzaniu gier na automatach, bowiem już po pierwszej kontroli posiadała wiedzę, że gra na urządzeniach, które zostały umieszczone w przedmiotowym lokalu jest uznawana przez organy celne za naruszającą przepisy ustawy o grach hazardowych. Skoro zatem wydzierżawiający (skarżąca) została poinformowana o stanowisku organów celnych, co do prowadzonej działalności już 19 stycznia 2011r. oraz w dniu 7 października 2011 r., a mimo to nadal uczestniczyła w tej działalności (przedmiotowa kontrola z dnia 11 kwietnia 2012r. poprzez udostępnienie lokalu, pobieranie czynszu, w tym w wysokości 30 % od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych (przychodów) oraz nadzór nad umieszczonymi w ich lokalu automatami go gier, to w ocenie Sądu prawidłowo organy uznały, iż była urządzającym gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Ponadto wskazać należy, że rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu zależy od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwiają grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h. grami hazardowymi są m.in. gry na automatach. Według art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Sąd stwierdza, że sporny w sprawie automat czyni zadość regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących m.in. wynik kontroli (wynik oględzin automatu). W niniejszej sprawie, w ramach dokonanych oględzin automatu i przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gry na automatach stwierdzono m.in., że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na przedmiotowych urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Szczegółowy opis eksperymentu zawiera protokół kontroli. Zaznaczyć także należy, że urządzenia nie posiadały poświadczenia rejestracji wydanego przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Przeprowadzone na badanym urządzeniu gry kontrolne wykazały, że gracz ma możliwość uzyskania wygranej rzeczowej w postaci punktów, dających możliwość kontynuacji gry. Urządzenie umożliwiało też wypłatę wygranej pieniężnej. Nie ma też podstaw do uznania niewystąpienia w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r. III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyrok NSA z 2 grudnia 2015 r. w sprawie II GSK 397/14). W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a skarżący nie posiadał stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami art. 3 u.g.h. Istotą sporu w sprawie, biorąc pod uwagę zarzuty skargi, jest także możliwość wymierzenia kar na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec uznania art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny. Odnosząc się do zarzutu strony w zakresie niedopuszczalności zastosowania wobec niej postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu i innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej, należy stwierdzić, iż jest on niezasadny. Sądy administracyjne orzekające w analogicznych sprawach wielokrotnie podkreślały, iż brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h., nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 tej ustawy. Zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając w niej, że: "1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)". W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenie, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Sąd w pełni podzielił również stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016r., sygn. akt I KZP 1/16 (opubl. OSNKW 2016/6/36), że przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie u.g.h., zezwalający podmiotom prowadzącym w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2 ustawy nowelizowanej, na dostosowanie się do wymogów określonych w znowelizowanej u.g.h. do dnia 1 lipca 2016r., dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z u.g.h. w brzmieniu przed dniem 3 września 2015r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia). Zatem w sytuacji, gdy strona nie była podmiotem, który w dniu 3 września 2015r. prowadził działalność w zakresie urządzania gier na automatach na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, przepisy ustawy zmieniającej nie miały do niej zastosowania i brak było tym samym podstaw do zastosowania art. 4 tej ustawy w przedmiotowej sprawie. Nieuzasadniony jest także zarzut dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1 O.p. Wbrew bowiem twierdzeniu skarżącego, organy w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu obu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. wykazując, że zachowanie skarżącego wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Z powyższych przyczyn Sąd, na podstawie art. 179a p.p.s.a, orzekł o uchyleniu zaskarżonego kasacyjnie wyroku z dnia 26 października 2017 r. (pkt 1 wyroku) oraz o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. (pkt 2 wyroku). Jednocześnie w pkt 3 wyroku, Sąd zasądził od W.P. na rzecz skarżącego kasacyjnie organu zwrot kosztów postępowania kasacyjnego (art. 203 pkt 2 w zw. z art. 179a p.p.s.a.) w kwocie 2 000 zł. Zasądzona kwota obejmowała zwrot kosztów zastępstwa procesowego ustalonych na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.) w wysokości 1800 zł oraz wpis od skargi kasacyjnej w kwocie 200 zł. Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok oraz rozstrzyga na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego. Dodać należy, że zgodnie z art. 207 § 1 p.p.s.a. przepisy art. 202, art. 205 i art. 206 mają odpowiednie zastosowanie w przypadkach, o których mowa w art. 203 i art. 204. W przypadkach szczególnie uzasadnionych sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości lub w części (§ 2). Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek i dlatego nie odstąpił od zasądzenia na rzecz strony wnoszącej skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. D.Cz.