III SA/Łd 736/17

Dnia 7 marca 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2018 roku sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 roku sygn. akt III SA/Łd 736/17 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 roku o sygnaturze akt III SA/Łd 736/17; 2. oddala skargę; 3. zasądza od W. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. kwotę 2340 zł (dwa tysiące trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Decyzją z dnia [...], nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U.2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p., art. 2 ust. 3 i 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 117, art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 471), dalej u.g.h., art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie wymierzenia W.P. kary pieniężnej w wysokości 36 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach: Terminal Internetowy nr 6015, Postiv Games Photo Play bez oznaczeń i numeru i Hot Spot bez numeru, poza kasynem gry. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny. W dniu 7 października 2011r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili kontrolę w lokalu "Ax." przy ul. A. 3 w Ło. w zakresie przestrzegania urządzania i prowadzenia gier na automatach zgodnie z ustawą o grach hazardowych. Jak wynika z protokołu kontroli z dnia 10 października 2011r., w lokalu stwierdzono trzy urządzenia włączone do sieci o nazwie; Terminal Internetowy nr 6015, Postiv Games Photo Play bez oznaczeń i numeru i Hot Spot bez numeru. W związku z podejrzeniem urządzania gier na ww. automatach z naruszeniem przepisów prawa przeprowadzono eksperymenty polegające na przeprowadzeniu gry próbnej na ww. automatach. W wyniku przeprowadzonych eksperymentów ustalono, że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, a gry mają charakter losowy. Gracz nie ma wpływu na wynik gry, a urządzenia nie wypłacają środków pieniężnych, co przesądza, że spełnione zostały przesłanki określone w art. 2 ust. 5 u.g.h. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem z dnia 7 grudnia 2011r. wszczął z urzędu postępowanie w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. wymierzył karę pieniężną w wysokości 36 000 zł z tytułu urządzania gier na ww. automatach poza kasynem gry W.P. oraz Bx. Spółce z o.o. z siedzibą w O. Od powyższej decyzji W.P. złożyła odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy wskazał, że w art. 2 ust. 1 u.g.h., zawarta jest definicja gry losowej. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Zgodnie z art. 89 ust. 2 u.g.h. - wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W świetle art. 90 ust. 1 u.g.h., kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania urządzana jest gra hazardowa. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że w kontrolowanym lokalu znajdowały się trzy urządzenia; Terminal Internetowy nr 6015, Postiv Games Photo Play bez oznaczeń i numeru i Hot Spot bez numeru. Ujawnione urządzenia stanowiły własność "Bx." Spółki z o. o. z/s w O. W wyniku eksperymentów przeprowadzonych na ww. urządzeniach ustalono, że przeprowadzający eksperyment nie miał wpływu na wynik gry. Gra miała więc charakter losowy. Za każdym, razem po wykonanej grze z pola "Credit" ubywało tyle punktów, ile zostało ustalone w polu "Bet". Czynność powtarzano wielokrotnie, aż do chwili, gdy w polu "Credit" pojawił się zapis 0 punktów. Użycie środków finansowych do wykonania gry świadczy o tym, że gra organizowana była w celach komercyjnych. Po wykorzystaniu całości środków finansowych nie było możliwości kontynuacji gry. Z opinii z dnia 25 stycznia 2013r. sporządzonej przez biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w Częstochowie mgr. inż. R.R., której przedmiotem były zatrzymane urządzenia, tj. Terminal Internetowy nr 6015 i Postiv Games Photo Play bez oznaczeń i numeru wynika, że biegły nie uruchomił zainstalowanych w urządzeniach aplikacji i nie przeprowadził pełnych eksperymentów. Jednakże na podstawie odczytu danych zapisanych na dysku C badanych urządzeń dla obu ww. urządzeń wskazał, że w terminalach skonfigurowanych do pracy w miejscu stałego użytkowania rozgrywane były gry losowe, urządzenia służyły do celów komercyjnych. Bowiem warunkiem uruchomienia gier było zakredytowanie terminala przez grającego gotówką przeznaczoną na rozgrywanie udostępnionych gier losowych. Badane terminale nie wypłacają w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych. Ww. terminale internetowe umożliwiają rozgrywanie gier organizowanych w celach komercyjnych, w których gracz nie uzyskuje bezpośrednio wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gry mają charakter losowy w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Z umowy najmu zawartej w dniu 7 lipca 2011r. wynika, że "Bx." Spółka z o.o., będąca najemcą, wynajęła część lokalu (4 m2) w lokalu "Ax.", w Ło., przy ul. A. 3, od W.P., będącej wynajmującym. W umowie wskazano, że "powierzchnia lokalu będzie wykorzystywana w celu umiejscowienia terminali internetowych - tzw. kawiarenek internetowych". Z tytułu najmu powierzchni W.P. otrzymywała 200 zł miesięcznie. Skarżąca zobowiązała się na własny koszt zapewnić dostęp do łącza internetowego o przepustowości co najmniej 1 Mbit. W umowie zastrzeżono, że czynsz nie będzie pobierany za okres, w którym terminale najemcy z jakichkolwiek powodów będą unieruchomione lub wyłączone. W.P. zobowiązała się również do zachowania zakazu konkurencji. Przesłuchana w charakterze świadka W.P. w dniu 7 października 2011r. zeznała, że właścicielem ujawnionych urządzeń jest spółka Bx. Aby zagrać do automatów trzeba było wrzucić pieniądze. Do obsługi automatów co jakiś czas przyjeżdżała jakaś osoba. W.P. zeznała, że nie wie do czego służą ujawnione urządzenia. Przesłuchany w charakterze świadka W.P. zeznał, że czasem pomaga żonie w prowadzeniu baru i wie, że aby skorzystać z urządzeń do gier trzeba wrzucić do nich pieniądze. Przesłuchana w charakterze świadka w dniu 14 lutego 2012r. W.P. zeznała, że za udostępnienie powierzchni pod instalację ujawnionych podczas kontroli urządzeń otrzymywała 200 zł. Świadek podała, że pod koniec miesiąca do urządzeń przyjeżdżały jakieś osoby, które wręczały jej pieniądze, a ona wystawiała fakturę. Postanowieniem z dnia 26 kwietnia 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. włączył jako dowód w niniejszym postępowaniu: kopię protokołu kontroli z dnia 19 stycznia 2011r. oraz z dnia 25 listopada 2011r. Powyższe okoliczności świadczą zatem o tym, że skarżąca świadomie ignorowała przepisy dotyczące koncesjonowanego charakteru działalności w zakresie hazardu. Pomimo bowiem, że była obecna w czasie kontroli w lokalu w dniu 19 stycznia 2011r., nadal wyrażała zgodę na to, aby w tym lokalu były urządzane gry na automatach. Po pierwszej kontroli strona posiadała wiedzę, że gry na przedmiotowych automatach były prowadzone z naruszeniem ustawy o grach hazardowych, a złożone zeznania, że nie wiedziała do czego służą ujawnione urządzenia mijają się z prawdą. W świetle powyższych okoliczności Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w lokalu "Ax." mieszczącym się w Ło. przy ul. A. 3, w którym działalność gospodarczą prowadzi skarżąca urządzano gry na automatach, które posiadały cechy kwalifikujące je jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. za prawidłowe uznał wymierzenie przez organ I instancji W.P. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na ww. urządzeniach. Organ odwoławczy zauważa, iż posłużenie się przez ustawodawcę na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pojęciem "urządzającego gry", w celu identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za delikt polegający na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu. Nie ma istotnego znaczenia, czy podmiot ten legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry. Przepis art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności treść umowy najmu łączącą W.P. ze Spółką Bx. organ uznał, że W.P. była podmiotem urządzającym gry poza kasynem. Z umowy najmu wynika, że strona wynajęła Spółce Bx. część lokalu w celu umiejscowienia terminali internetowych tzw. kawiarenek internetowych, na których najemca prowadził działalność gospodarczą. Z tytułu umowy najmu spółka zobowiązała się do zapłaty czynszu dzierżawnego w wysokości 200 zł miesięcznie. Strona pełniła zatem istotną rolę w zakresie organizowania gry na zakwestionowanych automatach. Zapewniła w lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą powierzchnię niezbędną do wstawienia automatów wraz z dostawą do mediów (tj. energia elektryczna, dostęp do internetu) oraz obsługą lokalu i pobierała opłaty z tytułu najmu powierzchni pod urządzenia do gier, a więc zrealizowała dyspozycję art. 89 u.g.h. Zapewniła i stworzyła odpowiednie warunki do urządzania gier hazardowych, czyli należy przyjąć, że urządzała gry poza kasynem. Odnosząc się do zarzutów postawionych w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że uchwałą składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. l akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy, 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art.89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Z przedstawionych powyżej względów Dyrektor Izby Celnej uznał, że zarzuty postawione w powyższym zakresie są nieuzasadnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie dopatrzył się naruszenia art. 187 § 1 O.p. wskazując, że w rozpoznawanej sprawie w ramach kontroli funkcjonariusze celni Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili eksperymenty, które dawały podstawę do rozstrzygnięcia, jaki charakter mają gry urządzane na przedmiotowym automacie. Na podstawie art. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej powierzono jej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest zatem podstaw by kwestionować tryb w jakim podjęto działania zmierzające do ustalenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach i rozstrzygania w tym zakresie w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. nie zgadza się również z zarzutem naruszenia art.122, art.180 i art. 187 O.p., a także art.23b ust. 1 u.g.h., podnosząc, że ustawodawca nie przewidział możliwości wszczynania postępowania - mającego na celu rozstrzyganie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych m.in. czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy - przez organ właściwy do wymierzania kar pieniężnych. Brak też podstaw prawnych by uznać, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest do wszczęcia tego postępowania z urzędu - w razie zgłoszenia wniosku przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego. Tak więc nie tylko żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidzianego art. 2 ust. 6, ale i brak jest regulacji obligujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. W rozpoznawanej sprawie przeprowadzone w sposób prawidłowy przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. postępowanie pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionym w trakcie kontroli i zatrzymanym automacie prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust.3 u.g.h., pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako gry na automatach. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez jakikolwiek organ administracji. Strona nie posiada ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. W.P. podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji, czy też potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie innym przedsięwzięciem legalnym i niepodlegającym regulacjom o grach hazardowych. W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 209 § 1 O.p. poprzez niezawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej do czasu rozpatrzenia przez Trybunał Konstytucyjny RP (P 45/13) pytania prawnego skierowanego przez Sąd Rejonowy Gdańsk-Południe w Gdańsku X Wydział Karny, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyjaśniał, że postanowieniem z dnia 4 listopada 2015r. sygn. akt P 45/13 Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj. - art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, wyrażającą się bezzasadnym uznaniem, że jest urządzającym gry na automatach; - art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy niniejszej oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów do gier oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, mimo że tylko jednostka badająca, upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych może w badaniu sprawdzającym ustalić, czy dany automat lub urządzenie do gier spełnia warunki określone prawem, i oparcie się przez organ I instancji w tym zakresie na opinii biegłego; oraz obrazę przepisów prawa materialnego, tj. - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię a następnie zastosowanie w sprawie niniejszej, polegające na przyjęciu, że jako dysponent lokalu ponosi odpowiedzialność za "urządzanie gier" na automatach, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że samo wynajmowanie lokalu nie stanowi "urządzania gier"; W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 7 września 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 26 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz zasądził na rzecz W.P. zwrot kosztów postępowania. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, iż zaskarżona decyzja wydana została na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Zaznaczył przy tym, iż z dniem 1 kwietnia 2017 r. przepis art. 89 u.g.h. został zmieniony przez art. 1 pkt. 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88). Sąd podkreślił, iż w sytuacji gdy ustawa nowelizująca zasadniczo zmienia treść przepisu art. 89 u.g.h. i nie zawiera przepisów przejściowych, to powstała wątpliwość, jakie przepisy winny mieć zastosowanie do oceny zachowania skarżącego, które miało miejsce przed 1 kwietnia 2017 r., zaś decyzja organu jest wydawana po tym dniu. Kwestia ta, zdaniem Sądu, winna być wyjaśniona w uzasadnieniu decyzji. W przypadku bowiem, gdy ustawa z 15 grudnia 2016 r. nie reguluje kwestii intertemporalnych dotyczących spraw , o których mowa w art. 89 u.g.h., to lukę tę powinien wypełnić w drodze wykładni organ stosujący prawo, czyli w niniejszej sprawie organ odwoławczy. W zaskarżonej decyzji brak jest natomiast rozważań w tym zakresie. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu już nieobowiązującym w dacie orzekania i nie wyjaśnił dlaczego zastosował "stare" przepisy mimo, że od 1 kwietnia 2017 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 89 u.g.h. Sąd stwierdził, że obowiązkiem organu odwoławczego było dokonanie szczegółowej analizy przepisu art. 89 u.g.h. w wersji obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2017 r., a następnie ustalenie, czy zachowanie skarżącego jest nadal deliktem administracyjnym i zostało spenalizowane w nowym przepisie. Sąd podkreślił, że do dnia 31 marca 2017 r. karze pieniężnej podlegał między innymi urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h.) i przepis ten zastosowano wobec skarżącego, zaś od dnia 1 kwietnia 2017 r. rozszerzono zakres podmiotów podlegających karze. Karze tej podlega bowiem między innymi urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.), jak również posiadacz samoistny i zależny lokalu po spełnieniu określonych przesłanek (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4 u.g.h.). Zachowanie posiadacza samoistnego i zależnego zostało zatem odrębnie spenalizowane i niezbędne jest ustalenie, czy zachowanie takiego posiadacza przed dniem 1 kwietnia 2017 r. podlega także penalizacji w świetle przepisu art. 89 u.g.h. w nowym brzmieniu. W sytuacji gdyby okazało się, że w świetle nowego brzmienia przepisu art. 89 u.g.h. zachowanie skarżącego nie jest już deliktem, to należało rozważyć, czy nie powinno się zastosować nowego przepisu art. 89 u.g.h. Skoro organ odwoławczy nie dokonał analizy przepisu art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r., nie ocenił czy zachowanie skarżącego stanowi delikt w świetle znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h. oraz nie wyjaśnił jakie przepisy i dlaczego winny mieć zastosowanie w sprawie, to w ocenie Sądu, stanowiło to naruszenie przepisu prawa materialnego, a mianowicie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. oraz przepisów postępowania, tj. art. 120, 122 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego Sąd uznał za zasadne uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a i c p.p.s.a. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. i zarzucił: 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art.153 p.p.s.a w zw. z art.208 ust. 1 pkt 2a i art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U z 2016 r. poz.1948 ze zm.) w zw. z art. art. 8 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r., o grach hazardowych przez przyjęcie, że postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów u.g.h nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, i że powołany przepis dotyczy możliwości dalszego prowadzenia postępowania w oparciu o dotychczasowe przepisy procesowe podczas, gdy organ odwoławczy prawidłowo zastosował w sprawie art. 208 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, a ustawodawca nie ograniczył w tym przepisie stosowania dotychczasowych przepisów do przepisów procesowych, Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na kierunek rozstrzygnięcia sprawy. 2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a w zw. z art.210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. w zw. z art. 89 i art.89 ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w wersji obowiązującej do 31 marca 2017 r. i od 1 kwietnia 2017 r., (t.j. Dz.U.2017.88) przez przyjęcie, że organ odwoławczy stosując w stanie faktycznym sprawy przepis art. 89 u.g.h w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., szczegółowo nie uzasadnił wyboru podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w związku ze zmianą brzmienia tego przepisu od 1 kwietnia 2017 r., i że brak szczegółowego uzasadnienia decyzji w tym zakresie wykluczał możliwość kontroli legalności rozstrzygnięcia, podczas gdy organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego I instancji wyraził swoje stanowisko co do zastosowania prawa materialnego z daty zdarzenia, które było przedmiotem oceny organu. Organ odwoławczy w przypadku uznania, że zastosowanie ma art. 89 u.g.h w brzmieniu od 1 kwietnia 2017 r. uchyliłby zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. 3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a w zw. z art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. przez przyjęcie, że brak analizy przepisu art. 89 u.g.h. wwersji obowiązującej od 1 kwietnia 2017 r. i brak ustalenia, czy zachowanie skarżącej jest nadal deliktem administracyjnym spenalizowanym w nowym przepisie miało istotny wpływ na wynik sprawy podczas, gdy w ocenie organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na przesądzenie, że skarżąca zarówno w dotychczasowym jak i obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r., stanie prawnym była urządzającą gry hazardowe i jej działanie stanowiło delikt. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, 4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art.210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. przez przyjęcie, że uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zawierającego podstawę prawną rozstrzygnięcia i jego uzasadnienie nie spełnia przesłanek uzasadnienia decyzji. Powyższe naruszenie spowodowało uchylenie zaskarżonej decyzji. 5) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a przez uchylenie zaskarżonej decyzji w celu rozważenia jakie przepisy i dlaczego należy zastosować do ustalonego w sprawie stanu faktycznego w sytuacji, gdy organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji opartą na przepisie art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r. i Sąd, kierując się także zasadą ekonomii procesowej, powinien odnieść się do tak wskazanej podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało uchylenie zaskarżonej decyzji. W związku z powyższymi zarzutami organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi celem ponownego jej rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Wojewódzki Sad Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej oraz po ponownym rozpoznaniu sprawy, zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 179a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Wskazany przepis umożliwia wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu dokonania autokontroli zaskarżonego wyroku lub postanowienia, od którego przysługuje skarga kasacyjna. Przy czym z woli ustawodawcy, uchylenie zaskarżonego orzeczenia i ponowne rozpoznanie sprawy może nastąpić wówczas, gdy sąd ten uzna, że podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione lub w razie stwierdzenia przesłanek nieważności. Podstawy skargi są oczywiście usprawiedliwione, w szczególności jeżeli sąd "od razu", "na pierwszy rzut oka" ocenia jako uzasadnione zarzuty i żądania zawarte w skardze kasacyjnej. W ocenie Sądu taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Dokonując autokontroli zaskarżonego wyroku, Sąd uznał bowiem, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, jako oczywiście uzasadniona. Istotnie bowiem, zamiast nakazywać organowi odwoławczemu - przy ponownym prowadzeniu postępowania - dokonania szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h. i ustalenia, czy zachowanie skarżącego stanowi delikt w świetle nowego brzmienia przepisu i ewentualnie na czym on polega, a następnie rozważenia kwestii, jakie przepisy i dlaczego należy zastosować do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, Sąd winien wskazać przepisy prawne właściwe dla stanu faktycznego zaistniałego w sprawie, czego nie uczynił. W sytuacji, gdy organ odwoławczy orzekając w sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznać należało, że przyjął, iż w sprawie mają zastosowanie przepisy obowiązujące przed nowelizacją u.g.h. Oznacza to, iż w istocie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyraził swoje stanowisko, co do przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie, a zatem niedokonanie przez ten organ szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h., miałoby wpływ na wynik sprawy jedynie wtedy, gdyby Sąd doszedł do przekonania, że w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. Wskazać należy, że ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88) w znaczący sposób zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. Istotne zatem dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc ustalenie, czy dopuszczalne było nałożenie na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry w sytuacji, kiedy w dacie prowadzenia postępowania administracyjnego i wydania decyzji przez organ I instancji (wcześniej kontroli), obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili wydawania decyzji przez organ II instancji art. 89 ustawy, miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. stanowił, że: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe." Znowelizowany zaś przepis art. 89, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2017 r., otrzymał następujące brzmienie: "Art. 89. 1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5; 8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe." Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2009 r., II GSK 266/09 "Kwestie, jaki przepis powinien obowiązywać w razie zmiany prawa, powinien unormować prawodawca. Jeżeli tego nie uczyni, co jest mankamentem legislacyjnym, powyższy problem musi wówczas rozstrzygnąć organ". Ponieważ organ nie wypowiedział się wyraźnie w tej kwestii, stosując jednak jako podstawę rozstrzygnięcia przepisy w dotychczasowym brzmieniu, ocena prawidłowości działania organu należy do sądu rozpoznającego skargę. Rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przy braku przepisów przejściowych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa, po drugie – zasady dalszego obowiązywania starego prawa – zasada tempus regit actum. Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa, winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą, w sytuacji gdy zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest karą surowszą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny, podobnie jak inne powoływane wyroki, na stronie: cbois.nsa.gov.pl), stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej, ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 7 października 2011 r., w którym zatrzymano automaty do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez skarżącego zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ odwoławczy, miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu przed zmianą. Ponadto z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy. Jak wskazał w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny co do stosowania prawa względniejszego, w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiącego konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa – (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej) podatnika, wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19.02.2014 r., II GSK 1691/12; z dnia 16.10.2012 r., I FSK 1996/11). Porównując sankcje wynikające z ustawy u.g.h. w brzmieniu poprzednio obowiązującym oraz nowym nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organ zastosował w tym zakresie dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wprawdzie więc organ nie odniósł się do nowelizacji ustawy u.g.h., jednak uchybienie to nie powinno zostać ocenione przez Sąd jako mające wpływ na wynik sprawy, gdyż zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Rozstrzyganie przez organ administracji sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł - w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa - oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa. W konsekwencji należy przyjąć, że orzekając w niniejszej sprawie, organ prawidłowo zastosował obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącego - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu, a brak rozważań w przedmiocie nowelizacji art. 89 u.g.h. w toku postępowania administracyjnego, nie miał istotnego wpływu na wynik sprawy i nie powinien stanowić wyłącznej podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego Sąd uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 736/17. Przechodząc do dalszej części rozważań, tj. ponownie badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna. Zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności. Przedmiotem ponownej kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej w wysokości 36 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach o nazwach: Terminal Internetowy nr 6015, Postiv Games Photo Play bez oznaczeń i numeru i Hot Spot bez numeru, poza kasynem gry. Istota sporu sprowadzała się zatem do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącego kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W ocenie Sądu stan faktyczny w sprawie nie budzi wątpliwości i uzasadnia uznanie skarżącej za urządzającą gry. Jak wynika z akt sprawy w dniu 7 lipca 2011r. została zawarta pomiędzy W.P. prowadzącą Ax. (wydzierżawiającym), a "Bx." Spółka z o.o. w O. (najemcą) umowa najmu części powierzchni lokalu położonego w Ło. przy ul. A. 3. Zgodnie z pkt 2 przedmiotem umowy wynajmujący oświadcza, że oddaje najemcy w najem część lokalu opisanego w pkt 1 umowy, o powierzchni około 4 m2 . Powierzchnia najmu będzie wykorzystywana w celu umiejscowienia terminali internetowych - tzw. kawiarenek internetowych (pkt 3 umowy). Najemca zobowiązał się do zapłaty na rzecz wynajmującego (W.P.) czynszu najmu w wysokości 200 zł netto. Skarżąca (wynajmująca) zobowiązała się na własny koszt zapewnić dostęp do łącza internetowego o przepustowości co najmniej 1 Mbit. W umowie zastrzeżono, że czynsz nie będzie pobierany za okres, w którym terminale najemcy z jakichkolwiek powodów będą unieruchomione lub wyłączone. W.P. zobowiązała się również do zachowania zakazu konkurencji, zachowania w tajemnicy treści i warunków umowy, wszelkich informacji związanych z realizacją umowy (pkt 7, pkt 11, pkt 20 umowy). Przesłuchana w dniu 7 października 2011r. w charakterze świadka W.P. zeznała, że właścicielem ujawnionych urządzeń jest spółka Bx. Aby zagrać do automatów trzeba było wrzucić pieniądze. Do obsługi automatów co jakiś czas przyjeżdżała jakaś osoba. W.P. zeznała, że nie wie do czego służą ujawnione urządzenia. Przesłuchany w charakterze świadka W.P. zeznał, że czasem pomaga żonie w prowadzeniu baru i wie, że aby skorzystać z urządzeń do gier trzeba wrzucić do nich pieniądze. Przesłuchana w charakterze świadka w dniu 14 lutego 2012r. W.P. zeznała, że za udostępnienie powierzchni pod instalację ujawnionych podczas kontroli urządzeń otrzymywała 200 zł. Świadek podała, że pod koniec miesiąca do urządzeń przyjeżdżały jakieś osoby, które wręczały jej pieniądze, a ona wystawiała fakturę. Zdaniem sądu, celem powyższej umowy było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, tj. urządzanie gier hazardowych w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma także to, że w lokalu należącym do W.P. były przeprowadzone kontrole dotyczące przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych: tj. w dniu 19 stycznia 2011r., w dniu 7 października 2011 r. (dot. przedmiotowego postępowania), w dniu 25 listopada 2011r., w dniu 18 października 2013r., w trakcie których ujawniono automaty do gier o nazwie INTERnet nr 0103399, VIRTUALcafe, Terminal Internetowy nr 6015, POSITIV GAMES PHOTO PLAY bez oznaczeń i numerów, HOT SPOT bez oznaczeń i numerów oraz HOT SPOT bez oznaczeń i numerów. Skoro w lokalu W.P. przeprowadzono kilka kontroli, podczas których stwierdzono nielegalne automaty do gier, to prawidłowo uznały organy, że powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżąca świadomie uczestniczyła w urządzaniu gier na automatach, bowiem już po pierwszej kontroli w dniu 19 stycznia 2011r. posiadała wiedzę, że gra na urządzeniach, które zostały umieszczone w przedmiotowym lokalu jest uznawana przez organy celne za naruszającą przepisy ustawy o grach hazardowych, a złożone zeznania, że nie wiedziała do czego służą ujawnione urządzenia należy uznać za niewiarygodne. Skoro zatem najemca (skarżąca) została poinformowana o stanowisku organów celnych, co do prowadzonej działalności już 19 stycznia 2011r., a mimo to nadal uczestniczyła w tej działalności (przedmiotowa kontrola z dnia 7 października 2011 r.) poprzez udostępnienie lokalu, pobieranie czynszu oraz nadzór nad umieszczonymi w ich lokalu automatami go gier, to w ocenie Sądu prawidłowo organy uznały, iż była urządzającym gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Ponadto wskazać należy, że rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu zależy od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwiają grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h. grami hazardowymi są m.in. gry na automatach. Według art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Sąd stwierdza, że sporny w sprawie automat czyni zadość regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących m.in. wynik kontroli (wynik oględzin automatu, wynik eksperymentu oraz opinia biegłego). W niniejszej sprawie, w ramach dokonanych oględzin automatu i przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gry na automatach, a także na podstawie opinii biegłego stwierdzono m.in., że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na przedmiotowych urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Szczegółowy opis eksperymentu zawiera protokół kontroli. Zaznaczyć także należy, że urządzenia nie posiadały poświadczenia rejestracji wydanego przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Przeprowadzone na badanym urządzeniu gry kontrolne wykazały, że gracz ma możliwość uzyskania wygranej rzeczowej w postaci punktów, dających możliwość kontynuacji gry. Urządzenie umożliwiało też wypłatę wygranej pieniężnej. Nie ma też podstaw do uznania niewystąpienia w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r. III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyrok NSA z 2 grudnia 2015 r. w sprawie II GSK 397/14). W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a skarżący nie posiadał stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami art. 3 u.g.h. Istotą sporu w sprawie, biorąc pod uwagę zarzuty skargi, jest także możliwość wymierzenia kar na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec uznania art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny. Odnosząc się do zarzutu strony w zakresie niedopuszczalności zastosowania wobec niej postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu i innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej, należy stwierdzić, iż jest on niezasadny. Sądy administracyjne orzekające w analogicznych sprawach wielokrotnie podkreślały, iż brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h., nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 tej ustawy. Zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając w niej, że: "1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)". W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenie, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Sąd w pełni podzielił również stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016r., sygn. akt I KZP 1/16 (opubl. OSNKW 2016/6/36), że przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie u.g.h., zezwalający podmiotom prowadzącym w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2 ustawy nowelizowanej, na dostosowanie się do wymogów określonych w znowelizowanej u.g.h. do dnia 1 lipca 2016r., dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z u.g.h. w brzmieniu przed dniem 3 września 2015r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia). Zatem w sytuacji, gdy strona nie była podmiotem, który w dniu 3 września 2015r. prowadził działalność w zakresie urządzania gier na automatach na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, przepisy ustawy zmieniającej nie miały do niej zastosowania i brak było tym samym podstaw do zastosowania art. 4 tej ustawy w przedmiotowej sprawie. Nieuzasadniony jest także zarzut dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1 O.p. Wbrew bowiem twierdzeniu skarżącego, organy w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu obu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. wykazując, że zachowanie skarżącego wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Z powyższych przyczyn Sąd, na podstawie art. 179a p.p.s.a, orzekł o uchyleniu zaskarżonego kasacyjnie wyroku z dnia 26 października 2017 r. (pkt 1 wyroku) oraz o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. (pkt 2 wyroku). Jednocześnie w pkt 3 wyroku, Sąd zasądził od W.P. na rzecz skarżącego kasacyjnie organu zwrot kosztów postępowania kasacyjnego (art. 203 pkt 2 w zw. z art. 179a p.p.s.a.) w kwocie 2 340 zł. Zasądzona kwota obejmowała zwrot kosztów zastępstwa procesowego ustalonych na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.) w wysokości 1800 zł oraz wpis od skargi kasacyjnej w kwocie 540 zł. Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok oraz rozstrzyga na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego. Dodać należy, że zgodnie z art. 207 § 1 p.p.s.a. przepisy art. 202, art. 205 i art. 206 mają odpowiednie zastosowanie w przypadkach, o których mowa w art. 203 i art. 204. W przypadkach szczególnie uzasadnionych sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości lub w części (§ 2). Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek i dlatego nie odstąpił od zasądzenia na rzecz strony wnoszącej skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. D.Cz.