III SA/Łd 75/08

Dnia 15 października 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.), Asesor WSA Ewa Alberciak, Protokolant Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu w dniu 24 września 2008 roku na rozprawie sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego z tytułu nielegalnego wprowadzenia samochodu na polski obszar celny 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej, art. 2 § 1 i 2, art. 9, art. 23 § 1, art. 210 § 1 pkt 1, § 2, § 3 pkt 3, art. 222 § 3, art. 223 § 3, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 242 § 3 w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (tekst jedn. – Dz.U. z 2001r., nr 75, poz. 802 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem celnym, w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. nr 68, poz. 623), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. nr 146, poz. 1639), Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. stwierdził wobec A. B. powstanie długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzenia na polski obszar celny towaru w postaci samochodu osobowego marki Nissan Praire o pojemności silnika 1973 cm3, rok produkcji 1987, zaklasyfikowanego do pozycji PCN 870323909 ze stawką 35 % od wartości celnej towaru oraz określił kwotę cła wynikającą z długu celnego w wysokości 9.915,00 zł wskazując, iż odsetki należy liczyć od dnia 18 grudnia 2002r. do dnia zapłaty. Ponadto organ celny I instancji powiadomił stronę o zarejestrowaniu kwoty długu celnego w podanej wysokości oraz o tym, iż wymierzone należności celne należy wpłacić w terminie 10 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. podniósł, iż z materiału dowodowego wynika, że funkcjonariusze z Komisariatu Policji w A. w dniu 18 grudnia 2002r. zatrzymali samochód osobowy marki Nissan Praire o nr rej. [...] wraz z armeńskim dowodem rejestracyjnym. Samochód ten wydał funkcjonariuszom Policji na terenie K. na ul. A A. B. Wyrokiem z dnia [...] Sąd Rejonowy w P. uznał A. B. za winnego tego, że w lipcu 2002r. nabył w/w samochód osobowy, a następnie do dnia 17 grudnia 2002r. przechowywał go w K. przy ul. B 7a, natomiast jego syna – J. B. uznał winnym tego, że w lipcu 2002r. przyjął tenże samochód. Wyrokiem z dnia [...] Sąd Okręgowy w Ł. uniewinnił jednakże obu oskarżonych od stawianych im zarzutów z uwagi na depenalizację popełnionych przez nich czynów. Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2005r. Trybunał Konstytucyjny uznał bowiem, że art. 22 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne jest niezgodny z art. 2 Konstytucji w związku z art. 15 ust. 1 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych. Oznacza to, iż do czynów zabronionych przez prawo celne popełnionych przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej mają zastosowanie przepisy nowych ustaw wprowadzonych po akcesji Polski do Unii. Następnie organ celny I instancji podniósł, że art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne stanowi, iż przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Organ wskazał, iż przepisy art. 22 i 26 nie wykluczają się wzajemnie, gdyż dotyczą dwóch różnych postępowań, a fakt że nie można prowadzić postępowania karnego ze względu na depenalizację czynu nie wyklucza prowadzenia postępowania w celu uregulowania sytuacji prawnej towaru nielegalnie wprowadzonego na polski obszar celny. W toku postępowania ustalono, że zatrzymany pojazd był zarejestrowany na terenie Niemiec, jednak w dniu 1 sierpnia 2001r. został tam wyrejestrowany i nie figuruje jako utracony ani w komputerowej bazie danych pojazdów odprawionych od 1992r. do czerwca 2003r. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. okoliczności te świadczą o naruszeniu art. 9 § 1 Kodeksu celnego. Przepis art. 210 § 1 i 2 Kodeksu celnego stanowi, iż dług celny w przywozie powstaje w wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Natomiast art. 210 § 3 Kodeksu celnego stanowi, iż dłużnikami są, m.in. osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1 tego przepisu i które wiedziały lub przy dołożeniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. W postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Policję A. B. podał, że kupił samochód marki Nissan Praire w lipcu 2002r. w Ł. na stadionie [...] od mężczyzny narodowości armeńskiej za kwotę 1.000,00 zł i nie została sporządzono umowa sprzedaży. Poza fałszywym armeńskim dowodem rejestracyjnym nie otrzymał żadnego innego dokumentu, z którego wynikałoby w jaki sposób pojazd ten został wprowadzony na polski obszar celny. Ambasada Republiki Armenii potwierdziła, iż dowód rejestracyjny jest sfałszowany, a samochód nigdy nie był zarejestrowany na terenie Armenii. Po odbiór samochodu do K. pojechał J. B. wraz z W. Z., który przesłuchany w charakterze świadka w postępowaniu celnym zeznał, iż w jego obecności nie dokonano żadnej transakcji finansowej. Według jego wiedzy samochód ten został kupiony przez A. B. na targowisku [...], gdzie również uzgodniono, że jego odbiór nastąpi w K. W wyjaśnieniach złożonych przed Sądem i w postępowaniu prowadzonym przez organ celny A. B. nie przyznał się do kupna samochodu oraz wskazał jako kupca J. B. Wydając w/w wyrok skazujący Sąd I instancji dał jednak wiarę pierwszym wyjaśnieniom A. B. złożonym w toku postępowania prowadzonego przez Policję, gdyż uznał je za szczegółowe, logiczne i zgodne. Z tych też względów Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. uznał A. B. za dłużnika w rozumieniu art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Podkreślił przy tym, iż strona powinna być świadoma tego, że nabywając pojazd należy go przerejestrować, posiadać dowód oraz tablice rejestracyjne obowiązujące na obszarze kraju, co świadczyłoby o dopełnieniu innych obowiązków prawnych. W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu 23 listopada 2006r. A. B. stwierdził, że to nie on nabył samochód osobowy. Przesłuchana w trakcie postępowania celnego świadek M. A. – będąca konkubiną strony – zeznała natomiast, iż samochód został kupiony przez J. B. W dniu 10 maja 2007r. A. B. jako pełnomocnik J. B. zeznał, iż pojazd ten został kupiony przez J. B. w obecności W. Z. w K. Świadek W. Z. potwierdził, iż był z J. B. po odbiór samochodu w K. Zeznał również, iż w jego obecności nie dokonano żadnej transakcji finansowej. Organ celny I instancji stwierdził następnie, iż dał wiarę zeznaniom złożonym przez A. B. w postępowaniu prowadzonym przez Policję, na których oparł się Sąd I instancji wydając wyrok skazujący. Podkreślił przy tym, iż Sąd Okręgowy wydając wyrok uniewinniający, z uwagi na depenalizację czynów, uznał jednocześnie za prawidłową ocenę materiału dowodowego dokonaną przez Sąd I instancji. Ustalenia poczynione przez Sądy obu instancji potwierdzone zostały dodatkowo zeznaniami świadka W. Z. z dnia 30 maja 2007r. Późniejsze zeznania świadka M. A. oraz strony Naczelnik Urzędu Celnego II uznał natomiast za ukierunkowane na wprowadzenie organu celnego w błąd w celu uniknięcia obciążeń fiskalnych przez A. B. Nadto Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. podniósł, iż zgodnie z art. 222 Kodeksu celnego kwota należności celnych przywozowych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. Jeżeli nie jest możliwe określenie chwili powstania długu celnego, kwota należności celnych przywozowych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili ustalenia, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego. Za datę powstania długu celnego należy przyjąć datę ujawnienia pojazdu przez funkcjonariuszy Policji, tj. 18 grudnia 2002r. i od tej daty należy liczyć również odsetki, o których nowa w art. 242 § 3 Kodeksu celnego. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika bowiem, kiedy w/w samochód został nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Obowiązująca w dniu 18 grudnia 2002r. taryfa celna przywozowa, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury określania towarów, wprowadzonej w życie stosowną Konwencją. Mając na uwadze rodzaj towaru – samochód osobowy marki Nissan Praire o pojemności silnika 1973 cm3, rok produkcji 1987 – przypisano go do pozycji PCN 870323909 ze stawką 35% od wartości celnej, lecz nie mniej niż równowartość 2500 EUR. Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru. Przepis art. 23 § 1 Kodeksu celnego stanowi bowiem, iż wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana o ile to konieczne z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Z uwagi na to, że w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Policję A. B. oświadczył, iż kupił w/w samochód za kwotę 1.000,00 zł, spełnione zostały przesłanki z art. 23. Wartość transakcyjną przyjęto jako wartość celną. Za podstawę ustalenia, iż wartość 1 EUR wynosi 3,9660 zł przyjęto tabelę kursów NBP nr 233/A/NBP/2002 z dnia 3 grudnia 2002r. Ponadto organ celny I instancji podniósł, iż w myśl art. 230 § 4 Kodeksu celnego powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat licząc od dnia powstania długu celnego. Natomiast jeżeli nie jest możliwe określenie daty powstania długu celnego, powiadomienie dłużnika nie nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia ustalenia, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego (art. 230 § 4a). Termin trzyletni upłynąłby w dniu 18 grudnia 2005r., ponieważ za datę powstania długu celnego przyjęto datę ujawnienia pojazdu przez funkcjonariuszy Policji – 18 grudnia 2002r. Trzyletni termin do wydania decyzji uległ zawieszeniu w dniu 7 lipca 2003r. (data wszczęcia postępowania karno – skarbowego) i zaczął biec od dnia 11 czerwca 2005r. (data uprawomocnienia się wyroku Sądu Okręgowego). Termin do wydania decyzji uległ więc wydłużeniu o w/w okres do dnia 31 października 2007r. W odwołaniu od powyższej decyzji A. B. podniósł, iż w/w samochód nie stanowi jego własności. Kwestionując prawidłowość ustaleń faktycznych oraz dokonaną przez organ celny I instancji ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, powołał się na akt oskarżenia sformułowany przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. i jego uzasadnienie, wyrok Sądy Okręgowego w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] oraz protokół z rozprawy zawierający zeznania składane przez J. B. w charakterze świadka w toku postępowania karnego. W pismach z dnia 24 października, 5, 23 i 26 listopada, 4 grudnia 2007r. A. B. konsekwentnie podtrzymywał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Powoływał się przy tym na: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 października 2007r., sygn. akt III SA/Łd 278/07 uchylający postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...], nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary porządkowej, wyrok uniewinniający Sądu Rejonowego w P. z dnia [...], sygn. akt [...], jego uzasadnienie oraz przeprowadzone w trakcie tego postępowania dowody z zeznań tych samych świadków, co w sprawie o sygn. akt [...] Sądu Rejonowego w P., zeznania babki J. B. znajdujące się w aktach sprawy nr [...] Urzędu Celnego I w Ł., Prokuratury Rejonowej w P. [...], które miała potwierdzić również przez Sądem Rejonowy w P. w sprawie sygn. akt [...], protokół przeszukania przez Policję i Prokuraturę, a także zeznania funkcjonariusza Policji. W ocenie wnoszącego odwołanie, powyższe dowody świadczą jednoznacznie, iż nabywcą i właścicielem samochodu Nissan Praire jest jego syn – J. B. Decyzją z dnia [...], nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne, Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. Za bezsporną organ odwoławczy uznał okoliczność, iż samochód osobowy marki Nissan został nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Wskazał, iż zgodnie z art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, dług celny w przypadku nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny obciąża osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1 i które widziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Oznacza to, że każda z osób uczestniczących w obrocie takim towarem może być uznana za dłużnika zobowiązanego do uiszczenia kwoty wynikającej z długu celnego. Staje się nim, gdy zostanie wykazane, że przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że towar był wprowadzony nielegalnie. Za kluczowe dla przypisania A. B. odpowiedzialności za dług celny z tytułu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny Dyrektor Izby Celnej w Ł. uznał ustalenia poczynione w toku postępowania karno – skarbowego, zakończonego wyrokiem Sądu Okręgowego w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] oraz dokonaną w tym postępowaniu ocenę materiału dowodowego. Powołując się na wyroki NSA z dnia 19 czerwca 1989r., III SA 464/89 (ONSA 1989, nr 2, poz. 75) i z dnia 10 września 1986r., SA/Gd 625/86 (Monitor Prawa Celnego 5/99) wskazał na uprawnienia organu celnego do wykorzystania w postępowaniu celnym ustaleń oraz materiału zebranego w toku postępowania karnym i jego oceny. Podkreślił, że pomimo tego, iż wskazanym wyrokiem Sądu Okręgowego w Ł. z dnia [...] A. B. został uniewinniony z uwagi na depenalizację zarzucanego mu czynu w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 stycznia 2005r., to Sąd ten podzielił ustalenia faktyczne Sądu I instancji oraz uznał, że materiał dowodowy został prawidłowo oceniony. Następnie organ celny II instancji podniósł, iż Sąd I instancji dał wiarę pierwszym wyjaśnieniom A. B., jakie złożył w toku postępowania prowadzonego przez Policję w dniach 17 i 18 grudnia 2002r., iż samochód kupił w lipcu 2002r. na stadionie [...] od mężczyzny narodowości armeńskiej za kwotę 1.000 zł i nie została sporządzona na tę okoliczność umowa sprzedaży. Poza fałszywym armeńskim dowodem rejestracyjnym nie otrzymał żadnego innego dokumentu, z którego wynikałoby w jaki sposób został on wprowadzony na polski obszar celny. Kupił też części do auta tej marki. Samochód był przechowywany wraz z dokumentami w K. przy ul. B 7a. Sąd uznał również, iż pierwsze wyjaśnienia A. B. pozostają w logicznym związku z zeznaniami jego żony, z którą już wówczas był skłócony. Wyjaśnienia A. B. złożone w urzędzie celnym oraz w trakcie rozprawy Sąd uznał natomiast za niewiarygodne, wewnętrznie sprzeczne, nielogiczne i różniące się zasadniczo od wyjaśnień udzielonych w trakcie pierwszych czynności podjętych w sprawie. Ponadto, Sąd dał wiarę pierwszym wyjaśnieniom J. B. złożonym w urzędzie celnym uznając, iż korespondują one z pierwszymi wyjaśnieniami A. B. W trakcie tych wyjaśnień J. B. potwierdził, iż samochód Nissan Praire kupił w Ł. jego ojciec, zaś on z W. Z. pojechał do K. tylko po jego odbiór. Sąd nie dał natomiast wiary późniejszym wyjaśnieniom J. B. (utrwalonym w protokole rozprawy), iż razem z matką i W. Z. ustalili, że to ojciec kupił samochód, co miało stanowić zemstę jego matki na ojcu. Wyjaśnienia te Sąd uznał za nielogiczne i stwierdził, iż J. B. pozostaje pod bardzo dużym wpływem swego ojca. Ponadto organ odwoławczy podzielił dokonaną przez organ celny I instancji ocenę dowodów przeprowadzonych w trakcie postępowania celnego: oświadczenia A. B. w złożonego w dniu 23 listopada 2006r. w trakcie przesłuchania w charakterze strony oraz oświadczenia złożonego przez niego w charakterze pełnomocnika J. B., zeznań M. A. i W. Z. Odnosząc się do dowodów wskazanych w odwołaniu – aktu oskarżenia, postanowienia o zatwierdzeniu przeszukania, apelacji J. B., aktu oskarżenia J. B. z dnia 21 stycznia 2004r., wyciągu z protokołu rozprawy – Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, iż są to dowody znane na etapie postępowania karno – skarbowego, które zostały ocenione przez Sądy powszechne, a następnie przez organ celny. Zgłoszone przez stronę dowody w postaci postanowień, wezwań, zawiadomień i upomnień organów celnych uznał natomiast za niemające znaczenia dla przypisania A. B. odpowiedzialności z tytułu długu celnego. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego okoliczności, iż został on uniewinniony od popełnienia zarzucanego mu czynu przez sąd powszechny z uwagi na jego depenalizację, organ odwoławczy wskazał, że postępowanie przed organami celnymi ma na celu ustalenie wymiaru należności celnych, a kwestia istnienia wyroku uniewinniającego nie ma w tym wypadku znaczenia dla odpowiedzialności wynikającej z przepisów prawa celnego. W skardze na powyższą decyzję A. B. zakwestionował prawdziwość zeznań świadków E. B. i W. Z. Zarzucił, iż Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyciągnął błędne wnioski z uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] odnośnie tego, kto w rzeczywistości był nabywcą samochodu oraz skutków z niego wynikających dla zasadności poboru należności celnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. W piśmie z dnia 9 lipca 2008r. skarżący po raz kolejny podniósł, iż sporny samochód nie stanowi jego własności oraz powołał się na wyrok Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. z dnia [...], sygn. akt [...], na mocy którego nakazano mu wydanie J. B. samochodu osobowego marki Nissan Praire o nr rej. [...]. Skarżący wskazał także, iż od 2002r. na sprowadzone do Polski samochody, które pochodzą, m. in. z krajów należących do Unii Europejskiej oraz CEFTA, nie obowiązuje cło. Podatek akcyzowy dla pojazdów o pojemności do 2000 cm3 wynosi 3,1 % (było 6,4 %), powyżej 2000 cm3 wynosi 13,6 % (było 17,6 %). Całkowita wartość importowanych aut, zarówno nowych, jak i używanych objęta jest 22% podatkiem VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należy uznać za zasadną. Na wstępie wyjaśnić jednak należy, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej jedynie pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.). Przy czym stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., sprawując tę kontrolę, sądy administracyjne stosują przewidziane ustawą środki. W myśl zaś art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie : 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Zgodnie z art. 145 § 2 p.p.s.a. w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie. Zauważyć także trzeba, iż sąd wprawdzie rozstrzyga w granicach danej sprawy, lecz nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Z wymienionych przepisów wynika zatem, iż sąd bada z urzędu zgodność zaskarżonego aktu lub czynności z prawem materialnym i przepisami normującymi postępowanie przed organami administracji. Zakres kognicji sądu administracyjnego wyznacza jednakże przedmiot tego aktu – w rozpoznawanej sprawie decyzji o określeniu kwoty długu celnego z tytułu nielegalnego wprowadzenia samochodu na polski obszar celny, zaś wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy, o czym stanowi art. 133 § 1 p.p.s.a. Aktami sprawy, w rozumieniu tego ostatniego przepisu, są zarówno akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zakres rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny jest kształtowany w oparciu o materiał dowodowy, który legł u podstaw wydania zaskarżonego aktu administracyjnego i znajduje się w nadesłanych przez organ aktach sprawy. Zadaniem sądu administracyjnego jest w rezultacie ustalenie, czy zabrany w postępowaniu administracyjnym i znajdujący się w przedstawionych sądowi aktach sprawy materiał dowodowy jest pełny, czy został prawidłowo oceniony i czy jest wystarczający do wydania aktu administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 9 września 2005r., sygn. akt FSK 1925/04 – Lex nr 173085). Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest przede wszystkim kwestia prawidłowości ustalenia przez organ celny osoby zobowiązanej do zapłaty należności celnych powstałych w wyniku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny samochodu osobowego marki Nissan Praire o numerze rej. [...]. Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku: 1. nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, 2. nielegalnego wprowadzenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym z wolnego obszaru celnego na pozostałą część polskiego obszaru celnego. Z kolei w myśl § 3 tego przepisu dłużnikami są: 1. osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, 2. osoby, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie było nielegalne, 3. osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1, i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Przedstawione Sądowi akta administracyjne, wbrew stanowisku Dyrektora Izby Celnej w Ł. zajętemu w rozpoznawanej sprawie, nie dają jednakże podstawy do sformułowania jednoznacznego wniosku, iż dłużnikiem celnym w rozumieniu omawianego unormowania jest skarżący jako osoba, która nabyła samochód osobowy marki Nissan Praire o pojemności silnika 1973 cm3, rok produkcji 1987, co do którego wiedziała lub przy dołożeniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, iż w chwili jego nabycia był to towar nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt administracyjnych prowadzi bowiem do wniosku, iż wydając wskazane rozstrzygniecie Dyrektor Izby Celnej w Ł. oparł się przede wszystkim na ustaleniach faktycznych oraz ocenie materiału dowodowego poczynionej przez Sąd Rejonowy w P. w skazującym wyroku z dnia [...], sygn. akt [...], a ściślej na jego uzasadnieniu. Ze znajdującego się w aktach sprawy akt sprawy odpisu tego wyroku istotnie wynika, iż wyrokiem tym Sąd Rejonowy w P. uznał A. B. za winnego tego, że w lipcu 2002r. w Ł. nabył samochód marki Nissan Praire o nr nadwozia [...], a następnie do 17 grudnia 2002r. przechowywał w K. przy ul. B 7a, zaś J. B. za winnego tego, że w lipcu 2002r. w K. przyjął tenże samochód, tj. czynów wyczerpujących dyspozycję art. 91 § 3 K.k.s. w związku z art. 91 § 1 K.k.s. Wyrok ten został jednakże zmieniony prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] w ten sposób, że zarówno A. B., jak i J. B. zostali uniewinnieni od dokonania zarzucanych im czynów. Z uzasadnienia tego wyroku natomiast wynika, iż w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 stycznia 2005r., sygn. akt P 9/04 (Dz. U. nr 25, poz. 1650) stwierdzającym, m. in., że art. 22 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne jest niezgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. 15 ust. 1 zdanie trzecie Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych, Sąd Okręgowy w Ł. uznał, iż zarzucane A. B. i J. B. czyny polegające na nabyciu i przechowywaniu, ewentualnie przyjęciu przed dniem 1 maja 2004r. sprowadzonego z (Niemiec a więc kraju Unii Europejskiej) samochodu, na którym ciążyły należności celne nie stanowią przestępstwa. Przy czym, istotnie Sąd ten uznał dokonaną przez Sąd I instancji ocenę materiału dowodowego za trafną i pozostającą pod ochroną art. 7 K.p.k., który to przepis stanowi o tym, iż organy postępowania kształtują swe przekonanie na podstawie wszystkich przeprowadzonych dowodów ocenianych swobodnie z uwzględnieniem zasad prawidłowego rozumowania oraz wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego. Należy jednak zauważyć, że nie są to prawomocne wyroki skazujące, zaś ich uzasadnienia stanowią jedynie przejaw dochodzenia przez Sądy powszechne do podjętych rozstrzygnięć. W związku z tym uznać je należy za dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym, zarówno organ administracji, jak i Sąd administracyjny są uprawnione do ich oceny tak, jak innych dowodów w sprawie. Zgodnie bowiem z art. 11 p.p.s.a. jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. A zatem, w postępowaniu podatkowym organy orzekające obowiązane są ocenić, tak jak inne dowody w sprawie, ustalenia sądu karnego zawarte w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA dnia 8 grudnia 2000 r., III SA 3097/99, LEX nr 50340, PP 2001/7/59). Wskazać w tym miejscu należy, iż wprawdzie organ celny powołuje się również na inne przeprowadzone w toku postępowania celnego dowody – z zeznań świadków i skarżącego, lecz zdaniem Sądu postępowanie to nie zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący. Podkreślenia przede wszystkim wymaga, że z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych wynika, że w toku całego postępowania prowadzonego z udziałem organów celnych skarżący konsekwentnie zaprzeczał temu, iż to on nabył w/w samochód, wskazując jako faktycznego nabywcę J. B. Świadczy o tym chociażby protokół z przesłuchania A. B. w charakterze podejrzanego z dnia 1 sierpnia 2003r. (k. 87 – 89 akt administracyjnych). Okoliczność zaś, iż wydał pojazd funkcjonariuszom Policji nie świadczy jeszcze o tym, że to on był nabywcą czy też posiadaczem samochodu Nissan Praire. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych protokołu zatrzymania rzeczy wynika zresztą jedynie fakt wydania tegoż samochodu przez A. B. (k. 105 akt administracyjnych). Formułując natomiast akt oskarżenia z dnia 5 stycznia 2004r., w sprawie sygn. akt [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. na podstawie zgromadzonego w postępowaniu przygotowawczym materiału dowodowego postawił A. B. jedynie zarzut przechowywania samochodu, natomiast J. B. zarzut jego nabycia. Do zmiany kwalifikacji zarzucanych im czynów doszło dopiero w trakcie postępowania przed Sądem Rejonowym w P. w sprawie sygn. akt [...], co wynika jedynie z treści wyroku tego Sądu z dnia [...], gdyż akta administracyjne nie zawierają poza uzasadnieniem tego rozstrzygnięcia, zawiadomieniami o terminach rozpraw i notatkami urzędowymi sporządzonymi przez pracowników Urzędu Celnego I w Ł., żadnych odpisów protokołów z przeprowadzonych przed tym Sądem czynności, w szczególności z zeznań przesłuchanych wówczas świadków i oskarżonych. Na uwagę zasługuje również okoliczność, że chociaż początkowo J. B. jako nabywcę samochodu wskazywał swojego ojca – A. B. (protokoły z przesłuchania podejrzanego z dnia 17 października 2003r. k. 67 – 72 akt administracyjnych), to w trakcie postępowania przed Sądem powszechnym w sprawie sygn. akt [...], zmienił treść swoich wyjaśnień i podnosił, iż przedmiotowy samochód nabył osobiście, co wynika chociażby z uzasadnienia wyroku z dnia [...], a także z kserokopii fragmentów złożonych przez skarżącego w toku postępowania celnego protokołów z rozpraw (k. 304, 362 akt administracyjnych) oraz apelacji J. B. od w/w wyroku złożonej przez skarżącego w postępowaniu odwoławczym. Tymczasem, po zakończeniu sprawy karnej i wydaniu przez Sąd Okręgowy w Ł. wyroku z dnia [...], uniewinniającego A. B. i J. B. od dokonania zarzucanych im czynów, sprawa dotycząca wymiaru należności celnych z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny samochodu osobowego marki Nissan Praire toczyła się wyłącznie z udziałem A. B. Skarżący, w składanych pismach i wyjaśnieniach, konsekwentnie podtrzymywał stanowisko, iż przedmiotowy samochód nabył nie on, lecz jego syn – J. W aktach sprawy brak jest jednak protokołu z przesłuchania J. B. na okoliczność, czy potwierdza fakt nabycia samochodu marki Nissan Praire w lipcu 2002r. Organ poprzestał na wyjaśnieniach składanych przez J. B. w trakcie postępowania przygotowawczego prowadzonego w sprawie karnej, mimo, że treść tych wyjaśnień zmieniała się radykalnie. Ponadto, o czym wyżej była już mowa, na podstawie między innymi tych wyjaśnień, organ kierując wcześniej do sądu karnego akt oskarżenia uznał, że to właśnie J. B. powinien być oskarżony o nabycie przedmiotowego samochodu. W ocenie Sądu, brak przesłuchania J. B. w toku postępowania prowadzonego w sprawie wymiaru długu celnego z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny samochodu marki Nissan Praire, stanowi istotne uchybienie procesowe, mogące mieć wpływ na treść zapadłego w tej sprawie rozstrzygnięcia. Z akt sprawy wynika co prawda, iż organ celny kierował do J. B. wezwania do osobistego stawienia się w urzędzie celem przesłuchania w charakterze świadka w sprawie nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru w postaci samochodu osobowego marki Nissan Praire, jednak do takiego przesłuchania ostatecznie nie doszło. Zamiast J. B. stawił się A. B. i przedłożył organowi pełnomocnictwo z dnia 3 stycznia 2006r. (k. 173 akt administracyjnych) z treści którego wynika, że J. B. upoważnił swojego ojca do podejmowania decyzji przed sądami oraz wszelkimi urzędami w sprawach związanych z samochodem marki Nissan nr rej. [...]. Organ przyjął pełnomocnictwo i poprzestał na przesłuchaniu jedynie A. B., mimo że w sprawie dotyczącej wymiaru należności celnych z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny samochodu marki Nissan, J. B. i A. B. mają sprzeczne interesy, bowiem w zależności od tego, który z nich uznany zostanie za nabywcę samochodu, ten obciążony będzie długiem celnym. Dodatkowo, z wyjaśnień składanych przez A. B. wynikało, że pozostaje ze swoim synem w silnym konflikcie. Należy również podnieść, iż po zakończeniu sprawy karnej wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia [...], organ celny I instancji dwukrotnie kierował do sądu powszechnego (dnia 1 września 2005r. i 16 grudnia 2005r. – k. 117 i 118 akt administracyjnych) wniosek o orzeczenie przepadku towaru w postaci samochodu osobowego marki Nissan Praire, w uzasadnieniu którego podnosił, że "nie ustalono w postępowaniu karnym skarbowym osoby, która wprowadziła przedmiotowy pojazd na polski obszar celny, a więc w świetle art. 36 Kodeksu celnego – osoby zobowiązanej do wykonania obowiązków celnych". Powyższe oznacza, iż organ celny miał świadomość, że przeprowadzone uprzednio śledztwo nie dało jednoznacznych podstaw do wskazania osoby odpowiedzialnej w tym przypadku za dług celny. Zatem, skoro organ zdecydował się na wszczęcie postępowania w przedmiocie wymiaru należności celnych z tytułu nielegalnego wprowadzenia samochodu marki Nissan na polski obszar celny, winien był przeprowadzić wnikliwe i wyczerpujące postępowanie wyjaśniające zmierzające do jednoznacznego ustalenia osoby odpowiedzialnej za ten dług celny, a nie opierać się na wynikach sprawy karnej, zakończonej zresztą prawomocnym wyrokiem uniewinniającym. Ponadto zwrócić należy uwagę na to, iż w trakcie postępowania odwoławczego skarżący podtrzymując stanowisko, iż nie jest nabywcą w/w samochodu, powoływał się także na to, że wyrokiem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...], sygn. akt [...] został uniewinniony, a w postępowaniu poprzedzającym wydanie tego wyroku zostali przesłuchani ci sami świadkowie co w sprawie o sygn. akt [...]. Przy czym w aktach administracyjnych znajduje się jedynie kserokopia tego wyroku oraz ostatnia strona jego uzasadnienia. Z wyroku tego natomiast wynika, że postawiony w tym postępowaniu skarżącemu zarzut dotyczył posługiwania się w dniu 18 grudnia 2002r. w K. podczas zabezpieczania przez Policję samochodu osobowego marki Nissan Praire o nr rej. [...] sfałszowanym dowodem rejestracyjnym wydanym rzekomo przez Republikę Armenii serii [...] na nazwisko W. A. Z akt administracyjnych oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jednak by materiały zgromadzone w toku tego postępowania karnego były przedmiotem jakiejkolwiek analizy organu celnego orzekającego w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu, w tej sytuacji powinnością organu celnego, było przeprowadzenie dowodu również z materiałów zebranych w postępowaniu karnym w sprawie sygn. akt [...], skoro skarżący powoływał się na przeprowadzone w jego toku tego postępowania dowody mające świadczyć o tym, że to nie on był nabywcą w/w samochodu. Uprawnienie organu do przeprowadzenia dowodów z materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego albo w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe wynika zresztą wprost z treści art. 181 Ordynacji podatkowej. Przypomnieć w tym miejscu także trzeba, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że sformułowanie "chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem" odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej, ale na korzyść strony. Jeżeli natomiast żądanie przeprowadzenia dowodu dotyczyło tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), powinno zostać uwzględnione (por. np. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2002r., sygn. akt I SA/Ka 2164/00 – ONSA z 2003r., nr 1, poz. 33, wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2002r., sygn. akt I SA/Łd 2164/00 – OPP 2002/6/55, wyrok NSA z dnia 22 listopada 2005r., sygn. akt FSK 2669/04 – nie publikowany). Zaniechanie przeprowadzenia takiego dowodu, jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie, narusza prawo strony do jej czynnego udziału w postępowaniu, o jakim mowa w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez faktyczne pozbawienie możliwości składania wniosków dowodowych na poparcie swoich twierdzeń o faktach, z którymi wiążą się istotne skutki o charakterze celnoprawnym. W tej sytuacji, wobec wskazanych uchybień oraz braku w aktach administracyjnych opisanych wyżej dokumentów nie można uznać, że stan faktyczny w niniejszej sprawie został ustalony w wystarczającym stopniu. W tym stanie rzeczy, uznać należy, że utrzymując w mocy decyzję organu celnego I instancji stwierdzającą w stosunku do A. B. powstanie długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny towaru w postaci samochodu osobowego, Dyrektor Izby Celnej w Ł. naruszył przepisy normujące postępowanie przed organami celnymi określone w art. 122, art. 123 § 1 art. 180 § 1, art. 181 art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie podjął wszelkich kroków niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sposób wyczerpujący nie zebrał i nie rozpatrzył całokształtu materiału dowodowego sprawy. Uchybienia te są istotne i mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ administracji winien mieć na względzie uwagi zawarte w niniejszym wyroku, odnoszące się do wskazanych wyżej braków postępowania dowodowego oraz dokonać przekonujących ustaleń co do okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Winien mieć także na uwadze, że prawomocnym wyrokiem z dnia [...] Sąd Rejonowy dla Ł. – Ś. w Ł. II Wydział Cywilny uwzględnił pozew J. B. i nakazał A. B. aby wydał synowi samochód osobowy marki Nissan Praire o numerze rej. [...]. Odpis tego wyroku wraz z pozwem załączony został przez A. B. do akt sądowych w dniu 9 lipca 2008 roku (k. 48 i 49) w celu uzasadnienia twierdzenia, iż nabywcą spornego samochodu był J. B. Powyższe orzeczenie zapadło już po wydaniu zaskarżonej decyzji, jednak odnosi się do okoliczności faktycznych stanowiących podstawę do jej wydania, a zgodnie z art. 365 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Mając powyższe na uwadze, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Orzeczenie o wstrzymaniu jej wykonania do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku uzasadnia treść art. 152 p.p.s.a. ad