III SA/Łd 795/16

Dnia 30 grudnia 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Protokolant specjalista Aneta Brzezińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2016 roku sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługowego "A" Spółki jawnej w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. nr 613 ze zm.), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t. j. Dz.U.2016.471), Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] nr [...] z dnia [...] wymierzającą [...] Spółce jawnej z siedzibą w [...] karę pieniężną w wysokości 12.000,00 zł za urządzanie gry poza kasynem na automacie [...] nr [...]. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: W dniu 12 stycznia 2015 r. funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego [...] w [...] przeprowadzili kontrolę w lokalu Stacji Paliw przy ul. A. w B. Celem kontroli było ustalenie czy działanie urządzeń zainstalowanych w lokalu wyczerpuje definicję gier na automatach zawartą w art.2 ust.3, 4 i 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Jak wynika z protokołu kontroli na terenie kontrolowanej Stacji Paliw w wiacie przy budynku sklepu, znajdowały się trzy urządzenia przypominające automaty do gier, [...][...], [...][...] oraz będący przedmiotem niniejszego postępowania automat [...] numer [...], które w momencie wejścia kontrolujących były włączone, a na monitorach wyświetlały się obrazy znane z gier na automatach hazardowych. Na dwóch urządzeniach były prowadzone gry. Ponieważ zaistniało podejrzenie, że nie są przestrzegane przepisy regulujące urządzanie gier hazardowych, w ramach czynności kontrolnych zasadne było przeprowadzenie eksperymentu polegającego na przeprowadzeniu gry próbnej na urządzeniu [...] nr [...]. Przeprowadzony eksperyment wykazał, że urządzenie jest typowym automatem do gier hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gry poza kasynem, na automacie [...] nr [...]. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] wymierzył karę pieniężną w wysokości 12.000,00 zł za urządzanie gry poza kasynem na automacie [...] nr [...]. Pismem z dnia 23 lipca 2015 r. pełnomocnik spółki odwołał się od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji zarzucono: 1. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 14 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Spółce kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.98.204.37) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art.121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; 2. naruszenie przepisu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art.89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych; 3. naruszenie przepisów art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżący nie dokonywał jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. 4. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych; 5. naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał na definicję gry na automatach zawartą została w art.2 ust.3 i ust.5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r o grach hazardowych. Wskazał, że z treści art. 3 powołanej ustawy wynika, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Zgodnie z art. 14 ust.1 ustawy, urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy - podlega karze pieniężnej. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku urządzającego gry na automatach poza kasynem gry wynosi 12000 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy). Kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (art. 90 ust. 1). Zgodnie z postanowieniami ustawy o grach hazardowych, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej (art. 129 ustawy o grach hazardowych) . Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 w/w ustawy). W przedmiotowej sprawie bezspornie ustalono, że w lokalu należącym Spółki były urządzane gry na automacie. Było to urządzenie typu [...] nr [...]. Z protokołu kontroli z dnia 14 stycznia 2015 r. wynika, że na terenie kontrolowanej Stacji Paliw w wiacie przy budynku sklepu, znajdowały się trzy urządzenia przypominające automaty do gier, które w momencie wejścia kontrolujących były włączone, a na monitorach wyświetlały się obrazy znane z gier na automatach hazardowych. Na dwóch urządzeniach były prowadzone gry. W trakcie kontroli nie stwierdzono żadnych dokumentów dotyczących działalności w zakresie urządzania gier na automatach. Ponieważ zaistniało podejrzenie, że nie są przestrzegane przepisy regulujące urządzanie gier hazardowych, w ramach czynności kontrolnych zasadne było przeprowadzenie eksperymentu polegającego na przeprowadzeniu gry próbnej na urządzeniu [...] numer [...]. Na podstawie umowy dzierżawy powierzchni lokalu zawartej w dniu 10 grudnia 2014 r. pomiędzy C., M. J., B. M. Sp. Jawna, (Wydzierżawiającym), a D. Sp. z 0.0. (Dzierżawcą), Wydzierżawiający oświadcza, że posiada tytuł prawny do władania lokalem, Dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatacje urządzeń wskazanych w załączniku do umowy "Lista aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni". Z tytułu umowy Dzierżawca będzie płacić Wydzierżawiającemu w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez Dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń wynosi 30% od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia przychodu będzie protokół wyjęcia gotówki sporządzony raz w miesiącu przez przedstawiciela Dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Ponadto postanowieniem z dnia [...] przedstawiono B. M. zarzut przestępstwa skarbowego polegającego na tym, ze w dniu 12 stycznia 2015 r. na terenie Stacji Paliw w B. przy ul. A., prowadząc działalność gospodarczą po firmą [...], urządzał gry na automatach [...][...], [...][...], [...] numer [...] poprzez udostepnienie na podstawie umowy dzierżawy zawartej z D. Sp. z 0.0. części lokalu w celu zainstalowania przedmiotowych automatów do gier bez wymaganej koncesji oraz poza kasynem gry, tj. przestępstwa skarbowego określonego w art. 107 § 1 kks. B. M. przesłuchiwany w dniu 23 lipca 2015 r. w charakterze podejrzanego skorzystał z prawa do odmowy składania wyjaśnień. W ocenie Dyrektora Izby Celnej prawidłowo przyjęto, że Spółka urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach, w których gra zawiera element losowości, a zatem spełniających przesłanki art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Ocena materiału dowodowego przedmiotowego postępowania wykazała, że Spółka nie była uprawniona w świetle ustawy o grach hazardowych do urządzania gry na automatach umieszczonych w lokalu znajdującym się w B. przy ul. A. Zasadnie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] uznał Spółkę, jako urządzającą gry poza kasynem gry. Prawidłowo zatem kara w wysokości 12.000,00 zł została nałożona na stronę. Akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art.89 ust. 1 pkt 2 i ust.2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 i 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych organ wyjaśnił, że kwestia poruszona przez pełnomocnika podatnika została rozstrzygnięta w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16. W ww. uchwale przyjęto, iż: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust.1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art.14 ust. 1 tej ustawy. 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art.89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Organ przywołał fragmenty uzasadnienia ww. uchwały. Biorąc pod uwagę stanowisko NSA organ stwierdził, iż zarzut pełnomocnika strony jest bezpodstawny. W omawianej sprawie nie zaistniały jakiekolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do Spółki przepisu art. 89 ust.1 pkt 2 w związku z art.14 ust.1 ustawy o grach hazardowych, co oznacza że wymierzenie kary pieniężnej było uzasadnione. Odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do strony spowodowałaby uniknięcie przez nią odpowiedzialności za świadome łamanie obowiązującego prawa, co nie jest korzystaniem ze swobód traktatowych i nie ma związku z funkcjonowaniem rynku wewnętrznego, przed zakłóceniem którego chronić ma prewencyjna kontrola, przewidziana w dyrektywie 98/34/WE. Mając powyższe na uwadze nie sposób uznać, by regulacje zawarte w art. 89-91 ustawy o grach hazardowych należały do zbioru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 wspomnianej dyrektywy 98/34/WE. W rozpoznawanej sprawie ustalono, iż Spółka nie posiadała ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. Strona podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji. Zarzut naruszenia przepisu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry - jest nieuzasadniony. Dyrektor Izby Celnej odnosząc się do ww. zarzutu wskazał, że stosownie do art. 8 ustawy o grach hazardowych do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Według art. 91 ustawy o grach hazardowych do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem postępowanie zasadnie prowadzono w oparciu o przepisy procedury podatkowej. Zgodnie z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110 - 117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Nie doszło zatem do naruszenia art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych, ponieważ przepisy szczególne zawarte w art. 8 i art. 91 ustawy wskazują bezspornie, że zasadnie – M. J., B. M. wspólnicy spółki jawnej C. zostali uznani za stronę postępowania dotyczącego wymierzenia kary pieniężnej. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych definiuje gry na automatach jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, w myśl ust. 1 niniejszego artykułu jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Z kolei według art. 2 ust. 5 ww. ustawy grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z art. 3 ww. ustawy urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier, m.in. gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Według reguły zawartej w art. 3 ustawy o grach hazardowych urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Przywołane unormowanie oznacza, że tego rodzaju działalność podlega reglamentacji przez udzielanie stosownych koncesji, zezwoleń lub zgłoszeń (art. 6 i art. 7). W myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Z kolei zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach o których mowa w ust. 1 pkt 2 wynosi 12.000,00 zł od każdego automatu. Kary pieniężne, w myśl art. 90 ust. 1 ww. ustawy wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Jedyną przesłanką wymierzenia kary pieniężnej na podstawie ustawy o grach hazardowych jest ustalenie faktu urządzenia gry hazardowej (w rozumieniu art. 4 ust. 2 w zw. z art. 2 ) bez koncesji lub zezwolenia lub gry na automacie poza kasynem gry. Z przepisu tego wynika, że każdy, kto bez koncesji lub zezwolenia będzie urządzał grę hazardową, albo będzie urządzał grę na automacie poza kasynem gry, podlegać będzie karze pieniężnej. Dodatkowo, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że sankcja administracyjna ma przede wszystkim znaczenie prewencyjne, które ma na celu przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów. Kara ta nie jest konsekwencją dopuszczenia się czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2008 r., sygn. akt SK 75/06). Do stwierdzenia zaistnienia tej odpowiedzialności wystarczające jest stwierdzenie naruszenia obowiązku, nawet jeżeli powstało ono w sposób niezawiniony. Ponadto organ zauważył, że dokonując wykładni pojęcia "urządzającego", należy przeanalizować jego znaczenie w kontekście całej ustawy o grach hazardowych. Z treści art. 4 tej ustawy można wnioskować, że w przypadku urządzania gier chodzi o prowadzenie, czy też uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. Urządzanie gry zdaniem Dyrektora Izby Celnej w [...], będzie zatem oznaczało układanie sytemu gry, organizowanie jej, określenie wygranych, udostępnienie sprzętu, lokalu. Urządzanie gier nie może być utożsamiane z kwestią ich fizycznego prowadzenia i tym samym powinno być rozumiane w szerszy sposób. Pojęcie to oprócz aspektów formalno - prawnych obejmuje także m.in. kwestie posiadania i udostępniania sprzętu do gier, zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. Na gruncie rozpatrywanej sprawy, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w świetle treści umowy dzierżawy powierzchni z dnia 2 lutego 2015 r. organ I instancji słusznie przypisał Spółce przymiot urządzającego gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Jak wynika bowiem z § 1 niniejszej umowy, przedmiotem jej jest dzierżawa części lokalu, umożliwiająca zainstalowanie urządzeń do gier, na których Dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą. W dalszej części § 1 zapisano, że dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzeń. Zgodnie z § 2 umowy Dzierżawca będzie płacić Wydzierżawiającemu w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez Dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń wynosi 30% od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawa ustalenia przychodu będzie protokół wyjęcia gotówki sporządzony raz w miesiącu przez przedstawiciela Dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Umowa została zawarta na czas nieokreślony (§5). Skoro z ustaleń poczynionych przez organy wynika, że Spółka wykorzystywała skontrolowane urządzenia do organizowania gier hazardowych, w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych bez koncesji lub zezwolenia, a przy tym bez wypełnienia ustawowego obowiązku rejestracji takiego urządzenia, w związku z tym takie działanie spełniło znamiona czynu opisanego w art.89 ust. l pkt 2 ustawy o grach hazardowych. W rozpoznawanej sprawie organy celne prowadziły postępowanie administracyjne w sytuacji, w której strona - mimo powszechnej wiedzy w Polsce, że działalność w zakresie gier hazardowych stanowi rodzaj działalności koncesjonowanej, a więc reglamentowanej i podlegającej ścisłej kontroli państwowej - podjęła działalność związaną z urządzaniem takich gier. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w [...] nie dopatrzył się również naruszenia przepisów art.121 §1 i art.122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych. Nie ulega wątpliwości, że spółka w lokalu przy ul. A. w B., urządzała i prowadziła gry na automacie do gier o nazwie [...] nr [...], bez udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. z protokołu kontroli wynika, że gry prowadzone na przedmiotowym automacie mają charakter losowy, a wyniku przeprowadzonej gry były niezależne od zręczności gracza. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej dokonana przez Naczelnika Urzędu Celnego analiza charakteru losowego ww. automatu jest wystarczająca do stwierdzenia losowego jego charakteru. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wyniki przeprowadzonej gry na przedmiotowym automacie nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) gracza, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych. Powyższe prowadzi do wniosku, że gry na badanym urządzeniu mają charakter losowy, nie zaś zręcznościowy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w [...] nie doszło również do naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Spółka nie dysponowała koncesją ani zezwoleniem na prowadzenie działalności regulowanej ustawą o grach hazardowych. Jej działanie stanowiło więc naruszenie przepisów ww. ustawy i dawało podstawę do wymierzenia kary pieniężnej. Zgodnie bowiem z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jedyną przesłanką wymierzenia kary pieniężnej jest ustalenie faktu urządzenia gry na automacie poza kasynem gry. Z przepisu tego wynika zatem, że legalne urządzanie gry na automacie ma miejsce po uzyskaniu koncesji, a ponadto tylko, gdy będzie miało miejsce w kasynie. Zatem każdy, kto będzie urządzał grę na automacie poza kasynem gry, podlegać będzie karze pieniężnej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, podmioty takie, bez względu na ich formę prawną i miejsce urządzenia gry, podlegać będą karze pieniężnej. Karze tej podlegać będą zarówno podmioty legitymujące się koncesją lub zezwoleniem, jak i podmioty, które dokumentem takim nie dysponują. Istotne jest wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Dodatkowo, Dyrektor Izby Celnej w [...] wskazał, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art.4 ust.2 ww. ustawy), bez względu na to czy jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji w postaci odpowiedniej formy prawnej prowadzonej działalności. Wspomniany przepis nie uzależnia zastosowania kary w sytuacji urządzania gier na automatach poza kasynem gry od formy prawnej podmiotu urządzającego taką grę. W ocenie organu całkowicie pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP w związku z art.89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. Organ podatkowy nie może bowiem odmawiać stosowania i egzekwowania przepisów dopóki Trybunał Konstytucyjny nie stwierdzi niezgodności konkretnego unormowania z Konstytucją RP. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do WSA w Łodzi. Zarzuciła naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu stronie kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu tej ustawy, wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do strony sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 UGH, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH. Ponadto zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż przepis ten może stanowić samoistną podstawę dla wymierzenia kary pieniężnej stronie, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta w tym przepisie ma charakter blankietowy tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą wart. 14 ust. 1 UGH, jako że z treści przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z przepisem art. 14 ust. 1 UGH nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego Skarżącego i sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt2 UGH. Zarzucono naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nie uwzględnienie przez organ meriti faktu pominięcia przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej wart. 14 UGH oraz normy sankcjonującej wyrażonej wart. 89 ust. 1 pkt 2 UGH, a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. Zarzucono także naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, naruszenie przepisu art. 133 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH, naruszenie przepisów art. 121 § 1 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżący są podmiotami urządzającymi gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowali powierzchnię w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżący nie dokonywali jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego, o której mowa wart. 121 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Jednocześnie z ostrożności procesowej zarzucono zaskarżonej decyzji naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art., 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na pociągnięciu strony do odpowiedzialności administracyjnej i wymierzeniu jej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary, na skutek stwierdzenia, że czynności strony, jako osoby wynajmującej powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Niezależnie od powyższego, przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 UGH zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks; naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dn. 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] w całości ewentualnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, zawieszenie - na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późno zm.), (dalej p.p.s.a.) - postępowania sądowo-administracyjnego zainicjowanego niniejszą skargą do czasu wydania przez Trybunał sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczenia w sprawie C-303/15 oraz o wstrzymanie wykonania tej decyzji i zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżących kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie powtarzając stanowisko oraz argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 t.j.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Badając legalność zaskarżonej decyzji sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201 poz.1540 ze zm.), dalej u.g.h. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 3 wymienionej ustawy grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W myśl art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Zgodnie z treścią art.14 ust.1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W myśl art. 89 ust.1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Zgodnie z treścią art. 89 ust.2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej. W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji o wymierzeniu [...] Spółce Jawnej z siedzibą w [...] kary pieniężnej za urządzanie gry na automacie [...] nr [...] poza kasynem gry, a mianowicie na Stacji Paliw przy ul. A. w B. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że w dniu 12 stycznia 2015 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego [...] w [...] przeprowadzili kontrolę na ww. Stacji i stwierdzili, że znajdowało się w nim ww. urządzenie do gier. Gra na tym urządzeniu jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Wskazuje na to wynik eksperymentu funkcjonariuszy celnych przeprowadzonego w dniu 14 stycznia 2015 r. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu stwierdzono, że urządzenie eksploatowane jest w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do jego uruchomienia. Gra na urządzeniu zawiera element losowości. Grający nie ma wpływu na wynik gry, a jego zdolności percepcji i sprawności nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik, a o odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Urządzenie służy do gier o wygrane rzeczowe i pieniężne. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości fakt, że gra na przedmiotowym automacie spełnia przesłanki przepisu art. 2 ust. 5 u.g.h. Z przepisu art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. wynika, że karze pieniężnej podlega osoba urządzająca grę na automacie. Pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje zatem w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. W niniejszej sprawie przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że strona skarżąca urządzała gry na automacie. Wskazuje na to treść umowy dzierżawy powierzchni z dnia 10 grudnia 2014 r. zawartej pomiędzy C. a spółką D. W § 1 określono, że jej przedmiotem jest dzierżawa części lokalu, umożliwiająca zainstalowanie urządzeń do gier, na których dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą. Umowa przewiduje, że dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy do zainstalowania i eksploatacji urządzeń wskazanych w załączniku do umowy "Lista aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni" (§ 1 ust. 3). Należy zaznaczyć, że automaty znajdowały się w specjalnej przybudówce o powierzchni 2 na 3 metry wykonanej z plastikowych płyt. Jak wynika z zeznań R. S. przybudówka została specjalnie stworzona aby wstawić w niej 3 automaty do gier. Z tytułu umowy dzierżawca będzie płacić wydzierżawiającemu od chwili zainstalowania urządzenia czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń określona została na 30% sumy przychodów w danym miesiącu, a podstawą ustalenia wysokości czynszu będzie protokół wyjęcia gotówki sporządzany raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki (§ 2 ust.1). Wymieniony przepis wskazuje, że obie strony umowy dzierżawy dzieliły się przychodami uzyskanymi z eksploatacji automatów do gier w ten sposób, że dzierżawcy przysługiwało 70% przychodów a stronie skarżącej 30% przychodów. Spółka C. partycypowała zatem w dochodach jakie przynosiła eksploatacja automatów. Strona skarżąca była także zobowiązana dostarczać energię elektryczną i opiekować się automatami. W razie gdy zabrakło pieniędzy w automacie pracownik spółki powiadamiał o tym właściciela automatu, który przyjeżdżał i uzupełniał gotówkę. Strona skarżąca była również zobowiązana traktować jako poufne wszelkie informacje o przychodach z automatów i nie przekazywać ich osobom trzecim pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej (§ 6). Spółka C. wynajęła zatem powierzchnię lokalu w celu zainstalowania na niej automatu do gier, wykonywała obowiązki określone w umowie dzierżawy i uzyskiwała korzyści finansowe z zainstalowanego automatu w formie czynszu. Można więc uznać, że aktywnie uczestniczyła w procesie organizowania nielegalnych gier hazardowych. W zawartej umowie dzierżawy strona skarżąca przyjęła dodatkowe obowiązki, które wykraczały poza typowe obowiązki wydzierżawiającego. Celem umowy nie było zawarcie klasycznego kontraktu dzierżawy ale podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych jakimi dysponowały strony kontraktu (lokal użytkowy strony skarżącej oraz automaty innej spółki), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu a więc ich "urządzanie" w rozumieniu art.89 ust.1 pkt.2 u.g.h. Organy celne prawidłowo uznały, że strona skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w znaczeniu, o którym mowa w wymienionym przepisie. Konsekwencją uznania, że gry na wymienionym automacie były "grami na automacie", o których mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. zaś skarżący urządzał gry poza kasynem, było wymierzenie kary, o której mowa w art. 89 ust.1 pkt.2 u.g.h. Organy celne prawidłowo wymierzyły skarżącej karę 12 000 zł. Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uzasadnieniu powołanej uchwały NSA wyjaśnił m.in., że jakkolwiek w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oceniono art. 14 u.g.h., jako przepis techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE (pkt 25 wskazanego orzeczenia), to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że zawarte w tym wyroku wytyczne wprost odnosiły się do takich przepisów krajowej u.g.h., które "mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry" – nie zaś, co należy podkreślić, automatów do gier hazardowych w ogólności. Dopiero ustalenie "iż wprowadzają one warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów" uzasadniało ich ocenę jako przepisów technicznych, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Niezależnie od tego, że przepis taki jak art. 14 ust. 1 u.g.h. uznano za przepis techniczny, w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE (co potwierdza również orzeczenie TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C-98/14 w pkt 98) – brak jest podstaw do wnioskowania o istnieniu dalej idących konsekwencji wyroku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, niż te wynikające z jego treści oraz z treści wytycznych, które wprost i wyraźnie adresowane są do sądu krajowego. NSA w omawianej uchwale wyjaśnił także, że TSUE rozstrzygając na podstawie powierzonych mu kompetencji spór o treść prawa unijnego - z uwagi na zakres posiadanych kompetencji orzeczniczych, obejmujących na zasadzie wyłączności wiążące rozstrzyganie sporów o treść (interpretację) prawa unijnego oraz jego ważność, nie mógł wkraczać w domenę, która została lecz zastrzeżona dla sądów krajowych. Na tym tle za uzasadniony uznano wniosek, że zakres związania omawianym wyrokiem TSUE z natury rzeczy ogranicza się do wykładni prawa unijnego, to jest do określonego w tym orzeczeniu sposobu rozumienia art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Rzeczą sądu krajowego jest natomiast ustalenie – co stanowi kwestię o charakterze stricte jurydycznym – czy przepisy ustawy o grach hazardowych, jako "potencjalnie" techniczne, rzeczywiście wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktu. Ustalenie to mieści się bowiem w zakresie tej unijnej funkcji sądów krajowych, która wiąże się z obowiązkiem dokonania przez sąd krajowy oceny, czy państwo członkowskie ustanawiając przepisy techniczne wykonujące dyrektywę, notyfikowało te przepisy Komisji Europejskiej lub dopełniło reguły standstill. W konkluzji NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – jako niekwalifikujący się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w Dyrektywie 98/34/WE – nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. NSA wyjaśnił, że omawiany przepis nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie respektowania tych zasad, nie sposób byłoby i tak łączyć z przywołanym "zakazem użytkowania". Przepis ten bowiem, gdy chodzi o ustanowione w nim przesłanki nałożenia kary pieniężnej nie ingeruje w same możliwości dopuszczalnego przeznaczenia produktu, pozostawiając miejsce jedynie na jego marginalne zastosowanie w stosunku do tego, którego można byłoby rozsądnie oczekiwać. Warto również zwrócić uwagę, że w ocenie NSA, dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma również znaczenia techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem. Z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność. Wobec tego z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o istotnym znaczeniu jest, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 – czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Na przykład działalność tę prowadził bez zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry. Ustalenie wskazanej okoliczności ma w ocenie NSA ten walor, że bez niej w ogóle nie sposób przeprowadzić w konkretnej sprawie swoistego rodzaju "testu" stosowalności regulacji penalizującej naruszenie zasad określonych przepisem technicznym, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. NSA wyjaśnił, że dla wyniku tego testu nie jest obojętne ustalenie, czy podmiot, do którego w konkretnej sprawie ma być zaadresowana dolegliwość polegająca na nałożeniu kary pieniężnej za naruszenie zasad urządzania gier na automatach, poddał się działaniu ustawy regulującej te zasady. Chodzi zarówno o spełnienie warunków umożliwiających prowadzenie tej działalności, jak również negatywne – z jego punktu widzenia – jej konsekwencje wyrażające się w powinności powstrzymania się od działań, na które nie uzyskał zezwolenia (koncesji). Należy rozważyć, czy podmiot taki poddając się pierwotnie określonym w ustawie zasadom urządzania gier na automatach, następnie zasady te naruszył, czy ustawę reglamentującą prowadzenie działalności w zakresie organizowania i urządzania gier na automatach w ogóle zignorował. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę na podkreślenie zasługuje ten fragment rozważań NSA gdzie stwierdza się, że fakt uznania przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., za przepis techniczny, nie oznacza, że bezskuteczność tego przepisu – w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane – realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Zdaniem NSA nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) związku z technicznym przepisem art. 14 tej ustawy, który zawsze i bezwarunkowo – a więc, bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych obrazowanych przywołanymi powyżej przykładami – uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Z przepisu art.6 ust.1 i 4 u.g.h. wynika, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i może być ona prowadzona wyłącznie przez spółkę akcyjną lub spółką z o.o. Przepis art.14 ust.1 u.g.h. wskazuje natomiast, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Oba przepisy są jasne i nie budzą wątpliwości interpretacyjnych. Wynika z nich, że niedopuszczalne jest urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, a skarżący urządzał takie gry poza kasynem. W ocenie Sądu, błędne jest także stanowisko skarżącej, że osoba fizyczna nie mogła ponosić odpowiedzialności za delikt określony w art. 89 tej ustawy. Zgodnie z art. 6 ust. 4 u.g.h. działalność w zakresie, między innymi, gier na automatach, może być prowadzona wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie wyklucza to jednak możliwości zastosowania sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec podmiotów spoza kręgu wymienionych w art. 6 ust. 4 u.g.h., czyli nie będących spółkami akcyjnymi, czy spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością. Przyjęcie poglądu przeciwnego prowadziłoby bowiem do nieuzasadnionego uprzywilejowania podmiotu, który w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych nie ma zdolności koncesyjnej, a mimo to podejmuje tego rodzaju działalność. W świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest ten, kto dokonał opisanego naruszenia. Nieuzasadniony jest zarzut skargi naruszenia art.180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art.32 ust.1 pkt.13 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej, poprzez oparcie ustaleń na protokole z eksperymentu funkcjonariuszy celnych. Należy zaznaczyć, że w kompetencjach organów rozstrzygających niniejszą sprawę leżało poczynienie własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier, jak i gier na nich urządzanych. Istotne w sprawie fakty i okoliczności ustalono na podstawie dowodu z eksperymentu, którego przeprowadzenie znajdowało swoją podstawę prawną w treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015 r., poz. 990), zgodnie z którym funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni "do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu". Przeprowadzenie zatem dowodu z eksperymentu nie było sprzeczne z prawem, przyczyniało się do wyjaśnienia sprawy, a zatem nie doszło do naruszenia art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Należy podkreślić, że zestawienie treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej z treścią art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym kontrola wykonywana przez służbę celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego podmioty w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem wykazuje, że ustawodawca przyznał służbie celnej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. W sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 32 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy umożliwiał funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po ten instrument procesowy. O "uzasadnionym przypadku" w rozumieniu tego przepisu należy mówić już w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli inne dowody, np. opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Ponadto ustalenia oparte na przeprowadzonym eksperymencie jest prawidłowe również z tego względu, że eksperyment ten dotyczył funkcjonowania automatu z chwili jego zatrzymania, a zatem odnosił się do faktycznego funkcjonowania automatu w określonym czasie i miejscu, a nie jedynie do celu i charakteru gier, do jakich został on przeznaczony. Dowód z eksperymentu był zatem miarodajny i wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Dokonanie ustaleń organu w tym zakresie nie stanowi naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej i określonej w nim zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd podzielił prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o posiadaniu przez organy podatkowe autonomicznych uprawnień do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 września 2015 r., II GSK 1788/15 stwierdził, że "postępowanie przed Ministrem Finansów w sprawach regulowanych w art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. jest odrębna kwestią od postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zatem ustalenia i rozstrzygnięcia w nim zapadłe nie wyłączają ustaleń czynionych w postępowaniu o nałożenie kary. Trafnie twierdzą organy, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać we wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. Zatem w postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie chodzi o to, jaki charakter ma automat (zręcznościowy, losowy), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Charakter takiego automatu potwierdzony jest dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier, z tego powodu kwestia ta nie wymaga rozstrzygania w odrębnym postępowaniu...". Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wymienionym orzeczenie. Zarzut skargi w tym zakresie nie jest zasadny. Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm. – dalej w skrócie: "k.k.s.") poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s. Odnosząc się do tego zarzutu należy odwołać się do stanowiska Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. (sygn. akt P 32/12), w którym Trybunał orzekł m.in. że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. TK wyjaśnił m.in., że kara określona w art. 89 u.g.h. ma wszystkie cechy charakteryzujące administracyjną karę pieniężną. Jest ona bowiem: a) wymierzana za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a zatem za naruszenie nakazu ustawowego urządzania gier na automatach wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust. 1 u.g.h.); wystarczy więc stwierdzenie naruszenia obowiązku przewidzianego w art. 14 ust. 1 u.g.h., b) podmiotowym warunkiem odpowiedzialności za naruszenie wskazanego obowiązku nie jest wina indywidualna, nie jest zatem konieczne ustalenie winy sprawcy, c) stylizacja kwestionowanego przepisu i art. 90 ust. 1 ustawy nakazuje przyjąć, że wymierzenie kary pieniężnej jest obowiązkiem naczelnika urzędu celnego, a zatem jest obligatoryjne, d) kara ta jest wymierzana w stałej wysokości 12 000 zł od każdego automatu, a zatem organ wymierzający karę pieniężną nie ma kompetencji do ustalenia wysokości kary, stosownie do własnej oceny stopnia szkodliwości naruszenia lub cech osobistych sprawcy. W rezultacie, odnośnej administracyjnej karze pieniężnej nie można przypisać cech i funkcji właściwych karom penalnym, czyli że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 u.g.h., nie jest karą w rozumieniu prawa karnego, nie jest formą odpowiedzialności karnej w znaczeniu przyjętym w art. 42 Konstytucji. TK stwierdził również, że celem omawianej kary pieniężnej nie jest odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. Podobnie NSA w powołanej wyżej uchwale podkreślił, że regulacja prawna zawarta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie służy, gdy chodzi o jej funkcje, czystej represji, co tylko w sytuacji, gdyby jej wiodącą funkcją była istotnie funkcja represyjna, a tak jednak nie jest, mogłoby podważać zasadność stanowiska o braku jej samoistnego charakteru w relacji do art. 14 ust. 1 tej ustawy. W ocenie NSA przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie penalizuje bowiem, jako przepis sankcjonujący, naruszenia określonych w art. 14 ust. 1 tej ustawy zasad urządzania gier na automatach w takim wymiarze i w takim zakresie, który można i należałoby wiązać z funkcją represyjną. Z uwagi na treść wyroku Trybunału z 21 października 2015r. zarzut skargi nie zasługuje na uwzględnienie. Reasumując Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że strona skarżąca poza kasynem gry urządzała gry na automacie przy czym były to gry, o których mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. Organy celne trafnie zatem wymierzyły karę pieniężną, o której mowa w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi. R.T.