I SA/Lu 112/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) Asesor WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 marca 2007r. sprawy ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Celnej na rzecz Skarbu Państwa (kasa tutejszego Sądu) kwotę 100 (sto) złotych tytułem części nieuiszczonego wpisu, od której skarżący był zwolniony. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania Z. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. nr [...] z dnia [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Ford Modeno, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia wynika, że w dniu 24 sierpnia 2004r. Z. M. złożył w Urzędzie Celnym w L. deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Ford Mondeo o nr nadwozia [...], deklarując rok produkcji 2002, stawkę podatku 15,1 % podstawy opodatkowania oraz kwotę podatku w wysokości 5.013 zł. Wnioskiem z dnia 26 lipca 2005r. Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w L. o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w L. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego marki Ford Mondeo. W odwołaniu od powyższej decyzji Strona wniosła o ponowne rozpoznanie sprawy przez organ odwoławczy oraz zwrot niesłusznie zapłaconego podatku akcyzowego wraz z odsetkami. Strona podniosła kwestie niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym z art. 23 ust. 1 i 2, art. 25 oraz 90 TWE. Na poparcie swoich twierdzeń Strona przytoczyła liczne wyroki ETS. Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania nie znalazł podstawy do stwierdzenia nadpłaty, gdyż obowiązujące przepisy ustawy o podatku akcyzowym wyraźnie stanowią, że podmioty dokonujące nabycia pojazdu wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są zobowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego i dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 ustawy o podatku akcyzowym). Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że wraz ze wstąpieniem do Unii Europejskiej, Polska została związana przepisami wspólnotowymi odnoszącymi się do opodatkowania towarów podatkiem akcyzowym. Podstawowym dokumentem określającym zakres przedmiotowy tego podatku jest Dyrektywa 92/12/EWG z dnia 2 lutego 1992r. Zgodnie z art. 3 ust. 3 powyższej Dyrektywy, Państwa Członkowskie zachowały prawo do dowolnego nakładania lub utrzymywania podatków na wyroby akcyzowe niezharmonizowane pod warunkiem, że nie będą one powodowały zwiększenia formalności granicznych w obrocie handlowym między Państwami Członkowskimi. Dyrektywa jako źródło prawa wiąże dane państwo w zakresie celów, do osiągnięcia, których została wydana wymagając dla swojej skuteczności interwencji państwa w postaci transformacji jej postanowień w powszechnie obowiązujące przepisy prawa wewnętrznego. Tak też w odniesieniu do dyrektywy 92/12/EWG postąpiła Polska wprowadzając ustawę o podatku akcyzowym na podstawie, której opodatkowano wyroby akcyzowe niezharmonizowane, w postaci m.in. samochodów osobowych, kosmetyków, broni, futer. Uregulowanie takie jest zgodne ze stanowiskiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku C-343/90 przyjął interpretację zgodnie, z którą podatek nakładany na wyroby akcyzowe niezharmonizowane jest podatkiem wewnętrznym i należy do wyłącznej kompetencji państwa członkowskiego. Także art. 90 TWE pozostawia państwom członkowskim swobodę w zakresie kształtowania krajowych przepisów podatkowych, w tym stawek podatku V A T i akcyzy nie mogą one jedynie nakładać pośrednio lub bezpośrednio na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od nałożonego na podobny produkt krajowy. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie nie została naruszona zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego, gdyż przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym nie stoją w sprzeczności z powołanym art. 90 TWE zwłaszcza, że Komisja Europejska jednoznacznie sprzeczności takiej nie stwierdziła. A zatem za bezzasadne organ uznał powoływanie się przez Stronę na wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygn.: C-26/62 oraz C-6/64, określające hierarchię przepisów Wspólnoty Europejskiej i przepisów krajowych. Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził ponadto, że powołane przez stronę wyroki ETS C-112/84 i C-101/100 dotyczą odmiennych stanów faktycznych i nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w rozpatrywanej sprawie. Za niezasadne organ odwoławczy uznał również zarzuty Strony odnośnie naruszenia art. 23 i 25 TWE, gdyż cłem w rozumieniu powołanych wyżej przepisów jest nakładana przez Państwo opłata pieniężna pobierana z tytułu przekroczenia przez towar granicy, liczona od jego wartości, ilości lub wagi, natomiast obowiązek zapłaty akcyzy jest związany z pierwszą rejestracją pojazdu na terenie kraju i dotyczy zarówno samochodów krajowych jak i nabywanych wewnatrzwspólnotowo i importowanych. Organ odwoławczy podkreślił, że wprawdzie organy administracji państwowej są zobowiązane do stosowania prawa wspólnotowego jednak w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do, tego jakie prawo (krajowe czy wspólnotowe) stosować, organy administracji nie dysponują żadnym instrumentem prawnym umożliwiającym wyjaśnienie tych wątpliwości. Podkreślił także, że sam fakt, skierowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 22 czerwca 2005r. w sprawie sygn. akt III SA/Wa 679/05 pytania prejudycjalnego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu odnośnie zgodności polskich przepisów akcyzowych z prawem unijnym, nie przesądza z góry o sprzeczności tych przepisów z prawem unijnym. Zatem do czasu uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia organy podatkowe zobowiązane są stosować przepisy powszechnie obowiązującego prawa krajowego. W dniu 22 listopada 2005 r. Z. M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o zmianę decyzji. W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że nabył na terenie Francji samochód osobowy marki Ford Mondeo i w związku z tym został obciążony przez Urząd Celny w L. podatkiem akcyzowym w wysokości 15,1 % kwoty za jaką nabył w/w pojazd. W dniu 26 lipca 2005 r. Z. M. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w L. o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego z tytułu nabycia wyżej wymienionego pojazdu. Jednak zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji nie znalazł podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej polskie organy administracyjne i prawodawcze związane są postanowieniami Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Stwierdził, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z art. 23 ust. 1 i 2, art. 25 i art. 90 TWE. Państwa członkowskie nie mogą, bowiem nakładać na towary sprowadzane z państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary krajowe. Państwa członkowskie nie zostały wprawdzie pozbawione prawa do ustalania i różnicowania podatków, jednakże pod warunkiem, że nie prowadzi to do jakiejkolwiek formy dyskryminowania produktów importowanych. Skarżący wskazał, że w orzeczeniu ETS z dnia 9 maja 1985 r. w sprawie C - 112/84 Michel Humbolt v Directer des services fiscaux skład orzekający podkreślił bezwzględne obwiązywanie art. 90 TWE względem wszystkich Państw Członkowskich. Interpretując ten przepis Trybunał stwierdził, że niedopuszczalne jest różnicowanie stawek podatku, który w praktyce stanowiłby formę ukrytej dyskryminacji towarów pochodzących z tych krajów. Z. M. podkreślił, że przepisy TWE mają walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich i nie wymagają włączenia ich do krajowego porządku prawnego. Obywatele mają natomiast prawo powoływać się na nie przed sądami i krajowymi organami administracyjnymi oraz wywodzić z nich korzystne dla siebie skutki prawne. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględnia skargę i uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W sprawie niniejszej do takiego naruszenia doszło i dlatego skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, iż regulacje dotyczące nadpłaty zawarte są w przepisach Rozdziału 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w przepisach art. 72 – 80. Zgodnie z art. 72 § 1 za nadpłatę uważa się kwotę 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Mając na uwadze treść art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłatę można ogólnie zdefiniować jako nienależne świadczenie podatkowe. Przepis ten uznaje za nadpłatę kwotę podatku nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1255/97, "nadpłatami są zarówno świadczenia podatkowe nadpłacone – tzn. gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, jak i nienależnie uiszczone – tzn. gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną, mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub też gdy w chwili dokonania świadczenia istniał tytuł prawny, lecz został następnie uchylony". W niniejszej sprawie skarżący pismem z dnia 26 lipca 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w L. o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku akcyzowego, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Ford Mondeo, jako pobranego niezgodnie z prawem wspólnoty. Rozpatrując wniosek skarżącego, zarówno organ I instancji, jak i rozpatrujący odwołanie organ II instancji – Dyrektor Izby Celnej, nie uznały jego zarzutów odnośnie naruszenia prawa wspólnotowego za zasadne i tym samym nie znalazły podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Z tego powodu, skarżący korzystając ze swojego uprawnienia, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podnosząc zarzuty niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym w zakresie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu osobowego z 23 ust. 1 i 2, art. 25 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2) zwanego dalej TWE. Skarżący stwierdził, że pobrany niezgodnie z prawem wspólnotowym podatek, powinien zostać zwrócony. Postanowieniem z dnia 9 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 646/05 (k.60-64), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne do czasu udzielenia odpowiedzi przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie o sygn. akt C-313/05, która miała za przedmiot wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym i dotyczyła wykładni art. 25, 28 i 90 TWE oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.L 76, str.1) Następnie, postanowieniem z dnia 5 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 646/05 (k.69), Wojewódzki Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie. Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanym w powołanej wyżej sprawie C-313/05, Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w Luksemburgu orzekł, że: 1) Podatek akcyzowy, taki, jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. 2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie same skutki. 3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można czytać w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w kwestii wykładni lub obowiązywania przepisów prawa wspólnotowego jest wiążące z dniem jego ogłoszenia. W odniesieniu do skutku orzeczenia w czasie przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie, że orzeczenie interpretacyjne Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wywołuje skutki ex tunc, a zatem sądy państw członkowskich są obowiązane stosować przepis prawa Wspólnot Europejskich w znaczeniu ustalonym przez sąd, także do stanów faktycznych powstałych przed jego ogłoszeniem. Podnieść przy tym należy, iż wyroki Trybunału, wydane na podstawie art. 234 TWE mają moc quasi prawotwórczą i muszą być uwzględniane przez organy krajowe. Dodatkowo przypomnieć należy, iż od 1 maja 2004 r. tj. od dnia wejścia w życie Traktatu Akcesyjnego na mocy, którego Polska stała się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej, podlega wszelkim normom prawa wspólnotowego (z uwzględnieniem modyfikacji dotyczących tzw. okresów przejściowych, wynikających z załącznika Nr XII do art. 24 Aktu Przystąpienia, będącego integralną częścią Traktatu Akcesyjnego), bez potrzeby ich inkorporacji. Członkostwo w Unii Europejskiej oznacza, iż od 1 maja 2004 r. na terytorium Polski obowiązuje prawo wspólnotowe z całym jego dotychczasowym dorobkiem. Prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego, zaś w przypadku kolizji z ustawami państw członkowskich, zgodnie z zasadami: bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności - regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi, co wynika z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Podzielając w pełni stanowisko ETS w cytowanym wcześniej wyroku w sprawie C-313/05 i odnosząc powyższe do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów skargi dotyczących niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym określających obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu z art. 23, 25 oraz 90 TWE. Uznał natomiast za zasadny zarzut skargi, w którym skarżący wyraził stanowisko, iż przyjęta w polskim systemie prawnym regulacja dotycząca podatku akcyzowego różnicuje w sposób nieuzasadniony tego samego rodzaju produkty krajowe i sprowadzone z innego państwa członkowskiego. Co skutkuje naruszeniem wynikającego z art. 90 TWE zakazu dyskryminacji. Jak orzekł ETS w powołanym wyżej wyroku, artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Jak wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, samochody przed upływem dwóch lat od ich produkcji, opodatkowane były stawką akcyzy w wysokości ustalonej identycznie dla samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jak i dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych. Stawka akcyzy od tych pojazdów wynosiła w obu przypadkach dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 m2 – 13,6 % podstawy opodatkowania, dla pozostałych – 3,1 %. Natomiast w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, stawki procentowe akcyzy wzrastały wraz z wiekiem pojazdu, aż do wysokości 65%. Czyli, teoretycznie stawki podatkowe dla podobnych samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jako nowe i używane były jednakowe w porównaniu do stawek dla nowych i używanych samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo. Jednak w związku z uregulowaniami ustawy o podatku akcyzowym, stanowiącymi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami ustawy o ruchu drogowym, objęcie zakresem przedmiotowym tej ustawy wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju spowodowało, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegały opodatkowaniu akcyzą (już wcześniej były zarejestrowane). Sprowadzane zaś z państw członkowskich Unii obciążał podatek akcyzowy, którego wielkość zależała od wieku pojazdu. Takie uregulowanie godzi w zasadę wyrażona w art. 90 ust. 1 TWE. W rozpoznawanej sprawie skarżący nabył samochód osobowy Ford Mondeo rok produkcji 2002 (a zatem starszy niż dwa lata) i zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego zapłacił podatek akcyzowy w wysokości 15,1% podstawy opodatkowania. Biorąc pod uwagę wyrok ETS w sprawie C- 313/05, aby ocenić, czy podatek zapłacony przez skarżącego w wysokości określonej w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów został zapłacony zasadnie, należy porównać kwotę podatku nałożonego na pojazd sprowadzony z innego Państwa Członkowskiego UE i kwotę tego podatku zawartego w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju. Dopiero porównanie kwoty akcyzy nałożonej na auto zakupione poza granicami kraju i "kwoty podatku rezydualnego" z jednoczesnym uwzględnieniem "stawki podatku rezydualnego", będzie mogło prowadzić do ustalenia wysokości nadpłaty. Przy czym podstawę do ustalenia "kwoty podatku rezydualnego" zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Należy zatem, ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce. Podstawą dla ustalenia podatku akcyzowego dla pojazdów nabytych w Państwie Członkowskim innym niż Polska będzie zadeklarowana przez podatnika wartość transakcyjna pojazdu (cena nabycia). Różnica w wysokości tych podatków będzie stanowić nadpłatę w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej i podlegać będzie zwrotowi na rzecz skarżącego. Takie ustalenia poczyni organ ponownie rozpoznając sprawę i stosownie do nich wyda odpowiednią decyzję zgodnie z podaną wyżej wykładnią § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Z tych też względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 223 § 2 powołanej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.