I SA/Lu 122/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Sekretarz sądowy Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 lipca 2014 r. sprawy ze skargi S. E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych - oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w L.(dalej - DIS), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej również O.p.) po rozpatrzeniu odwołania S.K.(dalej strona, skarżący, podatnik) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. (dalej również NUS) z dnia [...]r. o odmowie umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za okresy: [...], [...] i [...] r. oraz [...], [...] i [...] r., utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny. Wnioskiem z dnia [..] skarżący zwrócił się o umorzenie w całości zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres: [...] r. w kwocie [...] zł wraz odsetkami za zwłokę, [...] r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, [...] r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, [...] r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, [...] r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, [...] r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę, (tj. w kwotach wynikających z zaświadczenia NUS z dnia [...] r.). Jako uzasadnienie wniosku wskazał trudną sytuację zdrowotną i materialną w jakiej aktualnie się znajduje. Dowodził, że nie jest w stanie zapłacić zaległości podatkowych, gdyż jest osobą schorowaną, będącą pod stałym nadzorem lekarskim. We wniosku podkreślił, że nie posiada żadnego majątku, nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie uzyskuje żadnych dochodów oprócz renty inwalidzkiej w kwocie [...] zł, z której potrącana jest należność w kwocie [...] zł - tytułem zajęcia wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Uzasadniając przesłankę ważnego interesu podatnika podkreślił, że przebywa pod stałą opieką lekarską, jest po kilku zabiegach chirurgicznych, jest systematycznie hospitalizowany, choruje na cukrzycę typu 2, ma zaburzenia lipidowe, przewlekłą niewydolność serca, chorobę niedokrwienną mięśnia serca, nadciśnienie tętnicze, zmiany zwyrodnieniowe kręgosłupa, kamicę pęcherzyka żółciowego, ostre zapalenie trzustki w wywiadzie, obturacyjny bezdech przysenny stopnia ciężkiego. Ponadto znajduje się w stanie po zawale mięśnia sercowego, a konsekwencją ww. schorzeń jest konieczność ponoszenia wydatków na leczenie (terapie farmakologiczne i zakup specjalistycznego sprzętu). Wskazał także, iż Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności we W. w dniu [...] r. uznał go za osobę niepełnosprawną w stopniu umiarkowanym, a stan zdrowia był przyczyną przyznania mu świadczenia rentowego z tytułu częściowej niezdolności do pracy. Dodał też, że jego sytuacja finansowa spowodowała umorzenie jego zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości. Wskazał również, że na skutek niefortunnie prowadzonej działalności gospodarczej ogłosił upadłość, natomiast konsekwencją działalności pozostają długi - obecnie spłacane w formie egzekucji administracyjnej w postaci zajęcia świadczenia rentowego. Decyzją z dnia [...] NUS odmówił stronie umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Co prawda organ uznał, że sytuacja strony jest trudna, jednakże z uwagi na pozostałe istotne okoliczności (tj.: czasowy charakter orzeczenia o niepełnoprawności i jej umiarkowany charakter, jak też częściową tylko niezdolność do pracy oraz pomoc rodziny i planowane leczenie) udzielenie tej wyjątkowej ulgi w spłacie naruszałoby zasadę równości i powszechności opodatkowania, a także byłoby niesprawiedliwe względem pozostałych podatników. Ponadto sama trudna sytuacja materialna i zdrowotna strony nie obliguje jeszcze organu do przyznania przedmiotowej ulgi. W opinii organu sytuacja finansowa i majątkowa strony nie jest na tyle wyjątkowa, by mogła stanowić podstawę do podjęcia pozytywnej decyzji. Sytuacja w jakiej znalazł się podatnik nie wynika z nadzwyczajnych i losowych zdarzeń, niezależnych od jego woli i decyzji. Przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w wyniku zaniechania zapłaty podatku we właściwym terminie. Organ uznał, iż bezpośrednią przyczyną powstania zaległości nie były okoliczności obiektywnie niezależne od sposobu postępowania podatnika, lecz powstałe w wyniku działania strony. W odwołaniu od tej decyzji podatnik reprezentowany przez adwokata wskazał na naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wskutek błędnej jego wykładni polegającej na przyjęciu, że nie zachodzi przesłanka w postaci ważnego interesu podatnika oraz sprzeczne z dostarczoną dokumentacją medyczną stwierdzenie, że stan zdrowia zobowiązanego może ulec poprawie, co umożliwi mu podjęcie pracy zarobkowej i spłatę zaległości. W ocenie strony, organ podatkowy błędnie także ocenił na podstawie takich znamion, jak opłacanie składek w kole łowieckim oraz opłacanie pełnomocnika, że sytuacja materialna strony pozostaje na całkiem dobrym poziomie. Organ błędnie również uznał, że brak jest dowodów na utrzymanie podatnika przez rodzinę, a w szczególności przez córkę. Zarzucił również jakoby organ podatkowy wyciągnął błędne wnioski z faktu braku informacji, kto z podatnikiem tworzy gospodarstwo domowe i braku informacji o posiłkowaniu się kredytami i innymi pożyczkami - wnioskując jakoby były to okoliczności nie pozwalające na przyjęcie ważnego interesu podatnika. Wyjaśnił, że sam prowadzi gospodarstwo domowe, a kredytów i pożyczek nie zaciąga, gdyż nie ma zdolności kredytowej. Obecnie pozostaje w stanie ubóstwa, składki do koła łowieckiego to kwoty zaledwie rzędu kilkuset złotych rocznie, a ponadto łowiectwo to dla niego hobby oraz źródło pozyskiwania żywności. Pomoc prawna świadczona jest mu natomiast pro bono, co nie może być wyznacznikiem posiadania do dyspozycji wolnych środków finansowych. Na poparcie swojej argumentacji przedłożył dodatkowo orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS z dnia [...] podnosząc, że przedstawione w sprawie zaświadczenia lekarskie i dokumentacja medyczna bezspornie wskazują, że kondycja fizyczna podatnika jest zła i co więcej brak jest aktualnie podstaw do przyjęcia, że stan ten ulegnie poprawie. DIS, po zapoznaniu się z aktami sprawy i treścią odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie przytoczył brzmienie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., po czym wyjaśnił, że decyzja wydawana na podstawie tego przepisu jest uznaniowa, co oznacza, że spełnienie którejkolwiek ze wskazanych w nim przesłanek, to jest "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", sprawia, iż organ podatkowy może (a nie: musi) udzielić podatnikowi ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Poza tym, jak zaznaczył, przyznanie takiej pomocy ma charakter wyjątkowy, gdyż zasadą pozostaje powinność zapłaty zobowiązania podatkowego. Jednocześnie organ nie podzielił stanowiska strony, że został naruszony art. 67a § 1 pkt 3 O.p. oraz wadliwie oceniono zebrany w sprawie materiał dowodowy. Jak wskazał przedstawiona przez stronę trudna sytuacja materialna i zdrowotna nie może przesądzać automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. Przyjęcie poglądu wyrażonego w odwołaniu prowadziłoby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej oraz zdrowotnej spełnia przesłanki do uzyskania tej ulgi. Dodał, że koszty utrzymania gospodarstwa domowego ponoszą wszyscy, natomiast koszty leczenia dotykają znacznej części społeczeństwa. Tym samym ciężka choroba i wydatki z nią związane nie mogą być okolicznością decydującą o istnieniu ważnego interesu podatnika, obligującą organ podatkowy do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Zdaniem DIS, ustalony stan faktyczny w sposób wyczerpujący przestawia trudną sytuację skarżącego zarówno pod względem statusu materialnego, jak i stanu zdrowia, jednakże okoliczności te nie są wystarczające do zastosowania ulgi. Oceniając sytuację podatnika pod kątem zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wzięto pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, w tym także charakter i sposób powstania tej zaległości, dotychczasową postawę i zachowanie podatnika wobec obciążających go należności publicznoprawnych (w tym także okoliczność posiadania innych zobowiązań i wierzytelności wobec innych podmiotów) oraz okoliczność, czy problemy finansowe i zdrowotne mają charakter tymczasowy, czy trwały, a także wysokość, rodzaj i źródła dochodu, okoliczności udzielania pomocy, charakter udzielanej pomocy. Ustalono także szereg innych istotnych okoliczności mających istotny wpływ na ocenę aktualnej sytuacji majątkowej, zdrowotnej i osobistej podatnika. I tak w zakresie aktualnej sytuacji finansowej, zdrowotnej i rodzinnej strony ustalono, że do końca [...] źródło utrzymania strony stanowiła renta z ZUS w wysokości [...] zł (wypłacana na skutek pomniejszenia o zajęcie egzekucyjne w wysokości [...] zł). W dniu [...] r. skarżący oświadczył, że po ustaniu prawa do renty z końcem [...] r. nadal będzie się ubiegał się o jej przyznanie. Okoliczność uznania za osobę częściowo niezdolną do pracy, stanowiącą warunek do uzyskania świadczenia, skarżący udokumentował dopiero na etapie postępowania odwoławczego składając orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS z dnia [...] r. Nie przedłożył jednak decyzji organu rentowego o przyznaniu mu świadczenia na dalszy okres (tj. po [...]), ani też nie udzielił żadnych wyjaśnień w tym zakresie. W tej sytuacji organ ustalił, że na dzień wydania decyzji głównym źródłem utrzymania skarżącego jest pomoc rodziny, a także do dnia [...] była renta. Ponadto podatnik sam przyznał w oświadczeniu do protokółu, że mieszka u córki i nie wskazał, aby samodzielnie ponosił wydatki związane z utrzymaniem domu, czy opłatą mediów. Jednocześnie w oparciu o załączone karty informacyjne leczenia szpitalnego, zaświadczenia lekarza, orzeczenia załączone do wniosku i złożone w trakcie prowadzonego postępowania bezspornie ustalono, że podatnik cierpi na chorobę niedokrwienną mięśnia sercowego (stan po zawale mięśnia sercowego w[...] r.), posiada przewlekłą niewydolność serca, nadciśnienie tętnicze, cukrzycę typu 2, zaburzenia lipidowe, otyłość trzewną, obstrukcyjny bezdech senny stopnia ciężkiego, przewlekłe zapalenie trzustki, stan po holecystektomii, chorobę zwyrodnieniową kręgosłupa. Ustalono, że w związku z tymi schorzeniami skarżący podlega stałej kontroli lekarskiej. Według złożonego oświadczenia podatnik ponosi także wydatki na leki w wysokości do [...] miesięcznie. Analiza przedłożonych faktur wykazała jednak, że miesięczna wysokość tych wydatków wynosi [...] zł. Od początku [...]r. udowodniono wydatkowanie na ten cel kwoty [...] zł, co stanowi średnio [...] zł na miesiąc. Podatnik stwierdził, że wydatki na zakup leków, w sytuacji braku środków na utrzymanie finansowane były w całości przez rodzinę, podobnie jak inne wydatki związane z leczeniem (np. dojazdy, wizyty lekarskie). Na podstawie powyższego organ sformułował wniosek, iż pomimo niewątpliwie istotnego udziału kosztów leczenia w wydatkach budżetu domowego nie są to wydatki (z uwzględnieniem pomocy rodziny) uniemożliwiające mu zabezpieczenie środków na codzienną egzystencję. Natomiast wysokość faktycznie wydatkowanych aktualnie środków na leczenie w wysokości średnio [...] zł miesięcznie, nie potwierdza argumentacji pełnomocnika, iż strona pozostaje w wyjątkowo trudnej i zagrażającej egzystencji sytuacji z powodu stosowania kosztownych terapii farmakologicznych oraz specjalistycznego sprzętu medycznego. Podatnik nie wykazał również, aby korzystał z kredytów, pożyczek, czy pomocy instytucji samorządowych (poza jednorazowym zakupem aparatu CPAP, który miał miejsce w [...] i który był dofinansowany, lecz nie na wniosek strony). Zdaniem organu uznanie podatnika przez organ rentowy za osobę częściowo niezdolną do pracy nie wyklucza możliwości podjęcia jakiejkolwiek pracy adekwatnej do jego zdrowia i nie dowodzi również, że nie może on podjąć żadnej pracy. Stanowisko to potwierdza ujawnione w postępowaniu odwoławczym orzeczenie Komisji Lekarskiej ZUS z dnia [...] r., iż skarżący nie jest niezdolny do pracy. Wskazując na powyższe DIS uznał, że skarżący nie pozostaje w stanie ubóstwa, a jego sytuacja finansowa i zdrowotna może ulec poprawie, ponieważ aktualnie ma zaledwie [...] lata i ma możliwość podjęcia pracy (dostosowanej oczywiście do stanu zdrowia) i może leczyć się dzięki pomocy dzieci. Skarżący ma zapewnione mieszkanie (zamieszkuje u córki N., która według oświadczenia pełnomocnika ponosi koszty utrzymania nieruchomości, na której strona zamieszkuje w ramach prowadzonego przez nią gospodarstwa rolnego) oraz nie ponosi żadnych opłat. Ponadto nie można wykluczyć także pomocy żony, gdyż podatnik nie przedstawił dowodu separacji, rozwodu ani rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Nie można zatem przyjąć, iż jest on w sytuacji zagrożenia egzystencji. Przeciwnie, według oświadczeń posiada środki finansowe na szeroko zakrojone leczenie, które trwa od [...] Mimo zapewnień o zagrożeniu egzystencji i konieczności korzystania z pomocy rodziny, skarżący posiadał jednak wolne środki (kilkaset złotych rocznie) na uiszczenie składek członkowskich do koła łowieckiego. DIS stwierdził ponadto, że trudno dać wiarę argumentom skarżącego, że przyczyną nieuregulowania zaległości podatkowych jest wyłącznie stan jego zdrowia, skoro zawał serca miał w połowie [...] r., a orzeczenie o niepełnosprawności otrzymał dopiero z dniem [...] Zaległość w podatku VAT dotyczy natomiast lat [...] i [...], gdy stan zdrowia nie był tak zły, jak podatnik usiłował to wykazać w toku postępowania. Skarżący przy tym stanie zdrowia do [...] r. prowadził działalność gospodarczą. Organ dodał, że przedmiotowa zaległość podatkowa pozostała w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu olejem napędowym. Z punktu widzenia przesłanki interesu publicznego przyczyny powstania zaległości w podatku VAT nie miały charakteru wyjątkowego, losowego, gdyż podatek VAT mający charakter obrotowy, nie majątkowy nie stanowi obciążenia dla samego podatnika, a jedynie dla ostatecznego konsumenta. Jego istotną cechą jest potrącalność, a więc przerzucenie ciężaru na finalnego nabywcę towaru lub usługi, a nie podatnika. Podatnik jest tylko jego płatnikiem, zatem nieodprowadzenie tego podatku, mimo deklarowania, jest równoznaczne z samowolnym kredytowaniem bieżącej działalności podatnika ze środków finansowych należnych państwu. Podatnik powinien zdawać sobie sprawę z konsekwencji takiego postępowania, a także przewidywać skutki w postaci biegu ustawowych odsetek za zwłokę. Dlatego niedopuszczalna jest argumentacja strony, że zaległość jest wynikiem cyt.: "niefortunnie prowadzonej działalności gospodarczej", a jej konsekwencją były długi. DIS podzielił stanowisko NUS, że umorzenie zaległości w niniejszej sprawie byłoby w rzeczywistości usankcjonowaniem niezgodnych z prawem działań strony kosztem interesu publicznego. Jednocześnie DIS wskazał, iż skarżący obecnie nie ma zamiaru spłacać zaległości podatkowych, dokonując wyzbycia się posiadanego majątku (udział we wspólnocie gruntowej wsi Z. - darowizną z dnia [...] - przeniósł na rzecz córki N. K.), całkowicie pomijając istniejące wówczas zaległe zobowiązania podatkowe. Podsumowując DIS stwierdził, że analiza całości akt sprawy przekonuje o prawidłowości rozstrzygnięcia. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżący reprezentowany przez adwokata wniósł o uchylenie w całości powyższej decyzji organu odwoławczego, a także zażądał zasądzenia zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Podniósł zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie, tj. stwierdzenie braku istnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika i w efekcie wydanie decyzji odmawiającej umorzenie zaległości podatkowej w podatku VAT. Mianowicie skarżący nie zgodził się z organami podatkowymi, że powinien był udowodnić swoją sytuację materialną poprzez przedstawienie dochodów żony, dzieci czy też innych bliskich, którzy wspierają go finansowo. Wsparcie otrzymywane przez podatnika od rodziny, a w szczególności od córki N. jest doraźną pomocą w codziennej egzystencji i automatycznie nie oznacza, że osoby go wspierające są "zamożnymi". Natomiast przedstawienie dochodów osób trzecich posiadających swoje rodziny, prowadzących odrębne gospodarstwa domowe jest z punktu widzenia przepisów i dostępu do informacji czynnością niemożliwą. Skarżący otrzymuje wsparcie w postaci drobnych kwot bądź żywności czy innych artykułów codziennego użytku i zgodnie z powszechnie panującym zwyczajem drobna pomoc finansowa, otrzymywana w nieznacznych wysokościach, nawet regularnie nie wymaga formalnego potwierdzenia, stąd brak możliwości udowodnienia tych okoliczności. Natomiast organ mając taką możliwość nie przeprowadził dowodu z przesłuchania strony, ani też innych świadków. Odnośnie związku małżeńskiego wyjaśnił, że pozostaje w "faktycznej separacji" co oznacza, że nie posiada żadnego zaświadczenia, ani tym bardziej wyroku orzekającego rozwód. Natomiast ustalenie sytuacji finansowej żony stale przebywającej na terytorium [...] jest dla podatnika niemożliwe z powodu braku jakiegokolwiek kontaktu od wielu lat. Następnie powtórzył, że nie jest w stanie zapłacić zaległości podatkowej, ponieważ jest osobą schorowaną, będącą pod stałym nadzorem lekarskim. Choruje między innymi na cukrzycę, zaburzenia lipidowe, przewlekłą niewydolność serca, chorobę niedokrwienną mięśnia serca, nadciśnienie tętnicze, zmiany zwyrodnieniowe kręgosłupa, kamicę pęcherzyka żółciowego, ostre zapalenie trzustki w wywiadzie, obturacyjny bezdech przysenny stopnia ciężkiego, znajduje się w stanie po zawale mięśnia serca. Na mocy orzeczenia Powiatowego Zespołu ds. Orzekania Niepełnosprawności we W. z dnia [...] r. został uznany za osobę niepełnosprawną w stopniu umiarkowanym. Ciężki stan zdrowia był również podstawą do przyznania mu świadczeń rentowych z tytułu częściowej niezdolności do pracy. Zdaniem skarżącego bezpodstawne są przy tym założenia organów dotyczące jego przyszłego stanu zdrowia. Przedstawione zaświadczenia lekarskie i dokumentacja medyczna bezspornie bowiem wskazują, że kondycja fizyczna podatnika jest zła i co więcej brak jest aktualnie podstaw do przyjęcia, że stan ten ulegnie polepszeniu. Ciężki stan zdrowia to nie jedyna przesłanka uzasadniająca umorzenie zaległości podatkowych. Równie trudna jest sytuacja materialna podatnika. Skarżący nie ma bowiem żadnego majątku, nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej oraz nie uzyskuje żadnych dochodów oprócz renty inwalidzkiej w kwocie [...] zł, z których mógłby uregulować zaległości podatkowe. Ponadto z powyższej kwoty miesięcznie potrącana jest należność o wysokości [...] zł tytułem zajęcia wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Sytuacja taka spowodowała umorzenie zaległości podatkowej skarżącego w podatku od nieruchomości. Natomiast wsparcie finansowe udzielane skarżącemu od rodziny nie oznacza, że najbliżsi uregulują jego zobowiązania podatkowe. W ocenie skarżącego kolejną przesłanką uzasadniającą umorzenie zaległości podatkowej jednocześnie uzasadniającą złą kondycję finansową jest fakt, że podatnik, oprócz zaległości podatkowej w podatku VAT posiada również zaległości w podatku akcyzowym, o których umorzenie wystąpił wnioskiem z dnia [...], ostatecznie umorzone oraz nieopłacone należności z tytułu składek ZUS, w stosunku do których wystąpił z wnioskiem z dnia [...] o umorzenie. W odpowiedzi na skargę, DIS wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] r. pełnomocnik skarżącego wskazał, że Sąd Okręgowy Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w L. wyrokiem z dnia [...] uchylił decyzję ZUS z dnia [...] i przyznał skarżącemu prawo do renty na dalszy okres uznając go za częściowo niezdolnego do pracy. Ponadto powtórzył, że pozostaje w faktycznej separacji z żoną, która mieszka w [...] i z którą nie ma żadnego kontaktu od kilkunastu lat. Dodał, iż co prawda mieszka w nieruchomości należącej do córki N., to jednak nie prowadzi z nią wspólnego gospodarstwa Wsparcie zarówno od niej jak i pozostałych dzieci następuje na podstawie art. 128 w z art. 129 § 1 k.r.o. i nie jest sformalizowane umowami pisemnymi. Trudno jest również wskazać wysokość otrzymywanej pomocy, gdyż zazwyczaj jest ona udzielana w formie bezgotówkowej. Na potwierdzenie trudnej sytuacji finansowej skarżący złożył postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. umarzające postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko skarżącemu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedstawienie motywów tej kwalifikacji należy rozpocząć od przypomnienia, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wymaga jedynie dodania, że wspomniany art. 67b o.p. w niniejszej sprawie nie ma zastosowania, gdyż odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą. Co przy tym najważniejsze zawarty w przytoczonym artykule sposób sformułowania dyspozycji "organ podatkowy może umorzyć zaległości podatkowe" wskazuje na to, że decyzje podejmowane przez organ na jego podstawie mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Tym samym ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i to od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Sądowa kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się natomiast wyłącznie do zbadania, czy wydanie decyzji przez organ podatkowy zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, które polega na prawidłowym i wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego oraz jego ocenie, a także rozważeniu wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia. Sąd nie ocenia natomiast rozstrzygnięcia z punktu widzenia słuszności i celowości, lecz jedynie poprawności postępowania. Nie zwalnia to oczywiście Sądu od obowiązku oceny, czy decyzję podjęto z uwzględnieniem przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Oceniając decyzję pod tym kątem, Sąd stwierdza, że organy obu instancji nie przekroczyły granic uznania administracyjnego i dokonały prawidłowej wykładni użytych przez ustawodawcę w przywołanym przepisie pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", końcowo wywodząc, że sytuacji skarżącego nie można uznać za mieszczącą się w ramach wykładni przywołanych pojęć. Warto rozpocząć od wskazania, że przesłanki, w granicach których orzeka organ, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny są pojęciami nieostrymi, co obliguje organ stosujący prawo do szczególnie wnikliwej ich oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 1988 r., sygn. akt III SA 1127/87). Przez "ważny interes podatnika" w orzecznictwie i piśmiennictwie rozumie się między innymi przypadek, gdy na skutek uiszczenia podatku, podatnik miałby pozostawać bez środków do życia i korzystać z pomocy społecznej; sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie zaległości podatkowych uregulować, czy też sytuacje, w których niemożność spłaty zadłużenia wynika z działania czynników, na które podatnik nie miał wpływu i są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 618/99, LEX nr 53856, czy wyrok z dnia 16 stycznia 2003 r., sygn. akt SA/Sz 945/01; POP 2004, z. 4, poz. 88). Z kolei "interes publiczny" to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgnięcia przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Jak słusznie przyjęto w wyroku NSA z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 nakaz uwzględniania interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, kontrolę błędnych decyzji. Przenosząc powyższe wywody na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że podstawową kwestią wymagającą wyjaśnienia, było ustalenie przez organy podatkowe sytuacji materialnej i osobistej skarżącego, a także przyczyn powstania zaległości podatkowych. Z akt sprawy wynika, że przyczyną powstania zaległości podatkowej skarżącego było niezapłacenie spornego w sprawie podatku VAT. Zgodzić się przy tym należy z organami podatkowymi, że zadłużenie skarżącego nie było w żaden sposób wynikiem nagłego i losowego zdarzenia, lecz skutkiem podejmowanych przez niego indywidualnych decyzji, a sporny na obecnym etapie sprawy podatek VAT jako podatek pośredni należało uiszczać jako podatek należny (lub od powstałej nadwyżki podatku należnego nad naliczonym) ze środków finansowych jakie podatnik otrzymał w wyniku przeprowadzanych transakcji. Podatek ten z uwagi na jego charakter nie stanowi obciążenia dla samego podatnika, lecz dla ostatecznego konsumenta. Podatnik jest tylko jego płatnikiem, a jego nie odprowadzenie oznacza w istocie kredytowanie działalności podatnika ze środków należnych Skarbowi Państwa. Wobec powyższego, podzielić należy także stanowisko organów, że zastosowaniu ulgi umorzeniowej w takim przypadku sprzeciwia się zasada sprawiedliwości. W wyniku bowiem umorzenia zaległości podatkowej skarżący znalazł by się w znacznie lepszej sytuacji niż zdecydowana większość pozostałych podatników tego podatków, dokonujących terminowych rozliczeń podatkowych. Jednocześnie w ocenie Sądu organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację materialną i finansową skarżącego oraz poddały ocenie racje, na które się powoływał. Dlatego też końcowy wniosek, ż sytuacja skarżącego, choć trudna, to nie przesądzała o braku rokowań na zaspokojenie przedmiotowych zobowiązań podatkowych, uznać należało za uzasadniony. Mianowicie z ustaleń dokonanych w toku postępowania wynika, że skarżący nie pracuje i utrzymuje się z pomocy finansowej dzieci. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza, której przedmiotem był obrót paliwami płynnymi została zlikwidowana w [...] r. Jak podatnik wskazał miesięczna wysokość otrzymywanej od dzieci pomocy nie jest możliwa do określenia, bowiem często przybiera ona postać świadczeń niepieniężnych (żywność, lekarstwa, ubrania itp.). Skarżący nie posiada przy tym żadnego majątku, który jak zeznał zbył z uwagi na prowadzone postępowanie upadłościowe. W dniu [...], a zatem kilka lat po powstaniu przedmiotowej zaległości podatkowej darował swój udział we wspólnocie gruntowej wsi Z. córce N. Obecnie mieszka w domu należącym do córki N., która ponosi koszty jego utrzymania. Skarżący choć nie określił wysokości miesięcznej pomocy od dzieci, zadeklarował miesięczne wydatki (głownie na lekarstwa) w kwocie [...] zł, przy czym wyliczenia organów, których strona nie podważyła wskazują na dużo niższą kwotę. Z przedłożonych na te okoliczność faktur wynika, że były one wystawiane na skarżącego, a płatności dokonywano gotówką. Również inne wydatki związane z leczeniem (dojazdy, wizyty lekarskie) były pokrywane ze środków najbliższej rodziny. Istotne przy tym jest, że fakt ten potwierdza jedynie oświadczenie podatnika. Żadne z dzieci skarżącego nie wypowiedziało się w zakresie udzielanej mu pomocy. Nie przedstawiono również żadnego dowodu uprawdopodobniającego taką okoliczność. Ponadto jak wynika z akta sprawy źródłem utrzymania skarżącego do końca [...] było świadczenie rentowe w wysokości [...] zł (do wypłaty z uwagi na zajęcia egzekucyjne kwota [...] zł). Wnioskiem z dnia [...] skarżący zwrócił się o ponowne ustalenie prawa do renty z tytułu niezdolności do pracy. Orzeczeniem z dnia [...] Komisja Lekarska ZUS (organ odwoławczy) nie stwierdziła niezdolności do pracy u skarżącego, w związku z czym decyzją ZUS z dnia [...] odmówiono skarżącemu prawa do renty z tytułu niezdolności do pracy od [...] Na etapie postępowania przed Sądem skarżący poniósł, iż wyrokiem Sądu Okręgowego w L. z dnia [...], sygn. akt [...] decyzja ta została uchylona i przyznane zostało skarżącemu prawo do renty, na dowód czego złożył opinię lekarzy biegłych sądowych uznająca skarżącego za osobę częściowo niezdolną do pracy na okres do [....] (k.[...] akt sądowych). W tym kontekście wyjaśnienia wymaga, iż okoliczność ta nie mogła mieć wpływu na wynika sprawy. Okoliczność legitymowania się orzeczeniem o częściowej niezdolności do pracy była bowiem uwzględniona przez organy. Jak słusznie przy tym wskazał organ odwoławczy orzeczenia lekarza orzecznika ZUS o częściowej niezdolności do pracy, traktowane jest na równi z orzeczeniem o lekkim stopniu niepełnosprawności, co nie wyklucza aktywności zawodowej, lecz jedynie ogranicza ją do wskazanych w orzeczeniu warunków. Tym samym skarżący (uwzględniając jego wiek) nie jest pozbawiony możliwości zarobkowania i poprawy swojej sytuacji materialnej, na którą pozytywny wpływ ma również otrzymywana z tytułu częściowej niezdolności do pracy renta. Dodatkowo okres ważności tego orzeczenia wskazuje, że stan zdrowia skarżącego może ulec poprawie. Z tych względów uznać należało, że organy podatkowe prawidłowo oceniły również sytuację zdrowotną skarżącego i kwestię dotyczącą jego zatrudnienia, nie kwestionując go lecz uznając, że stan ten w dacie wydania decyzji nie był trwały i może ulec poprawie w przyszłości. Jednocześnie słusznie organy uznały, że podnoszona przez skarżącego separacja faktyczna istniejąca w jego związku małżeńskim nie znajduje odzwierciedlenia w rzeczywistości. Skarżący nie przedstawił bowiem żadnego dowodu na istnienie takiej okoliczności, a pozostawanie w związku małżeńskim przez okres kilkunastu lat nie mając kontaktu z małżonkiem i nie podejmując próby uzyskania rozwodu lub co najmniej rozdzielności majątkowej czyni jego oświadczenia w tym przedmiocie zupełnie niewiarygodnymi. Dla porządku należy jedynie wskazać, że gdyby nawet skarżący w istocie pozostawał w separacji faktycznej, to w orzecznictwie ugruntowany został pogląd, iż w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim (a w takim skarżący nadal pozostaje) oceny aktualnego stanu majątkowego i możliwości płatniczych wnioskodawcy dokonuje się również z uwzględnieniem sytuacji majątkowej współmałżonka. Badanie tych okoliczności jest przy tym niezależne od tego jaki ustrój majątkowy istnieje pomiędzy małżonkami. Mają oni bowiem względem siebie obowiązek pomocy, obejmujący swym zakresem także prowadzenie procesów sądowych i pokrywania związanych z tym kosztów, którego to obowiązku nie niweczy zniesienie między małżonkami wspólności ustawowej lub pozostawanie w separacji faktycznej (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2009 r., sygn. akt I FZ 199/09, z dnia 19 maja 2009 r., sygn. akt I FZ 113/09, z dnia 19 maja 2009 r., sygn. akt I FZ 125-126/09). W pełni zasadnie w kontekście omawianych przesłanek organy podatkowe nakreśliły kwestię nie korzystania przez skarżącego z pomocy społecznej, fakt reprezentowania go przez profesjonalnego pełnomocnika, posiadanie wolnych środków w tym pozwalających na uiszczanie składek członkowskich z tytułu przynależności do koła łowieckiego, słusznie uznając, że nie wskazują one na brak możliwości spłacenie przedmiotowych zaległości. Ponadto słusznie organy podatkowe uznały, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego przemawiająca za przyznaniem wnioskowanej ulgi, a wręcz przeciwnie tego rodzaju interes, respektujący wartości wspólne dla całego społeczeństwa, w tym sprawiedliwość czy powszechność uiszczenia zobowiązań podatkowych wskazywał na brak okoliczności uzasadniających stosowanie omawianego przepisu. Słusznie bowiem organ wziął pod uwagę zarówno rzetelność podatnika w spełnianiu obowiązków podatkowych wobec budżetu, jak i przyczyny, które spowodowały powstanie zaległości objętej wnioskiem o ulgę oraz skutki jakie spowoduje odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi. W szczególności organy prawidłowo wyjaśniły powody dla których uznały, że zaległość podatkowa będące przedmiotem niniejszego postępowania umorzeniowego nie powstała z przyczyn nadzwyczajnych i niezależnych od strony. Obszernie wyjaśniły, że udzielenie ulgi w przedmiotowej zaległości byłoby działaniem skierowanym przeciwko interesowi publicznemu poprzez bezpodstawne uprzywilejowanie innych wierzycieli kosztem Skarbu Państwa, szczególnie jeśli uwzględnić, że interes publiczny przejawia się m. in. w jednolitym dla wszystkich systemie podatkowym. Reasumując powyższe rozważania, w ocenie Sądu, organy podatkowe wydając orzeczenie w trybie art. 67a § 1 O.p. prawidłowo przedstawił interpretację przesłanek warunkujących wydanie decyzji w przedmiocie ulgi płatniczej (ważny interes podatnika lub interes publiczny), a następnie uwidocznił w decyzji analizę sytuacji strony w ich kontekście. Jednocześnie organy podjęły niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, wydając decyzje na podstawie wyczerpująco zebranego materiału dowodowego, prawidłowo stwierdzając, że nie wystąpiły przesłanki przemawiające za umorzeniem zaległości w podatku VAT za przedmiotowe okresy. Według Sądu ocena, jaką przedstawiły organy, mieści się w ramach uznania administracyjnego, które w sprawie nie nosiło cech oceny dowolnej. Fakt, że nie uwzględniono żądania skarżącego nie oznacza natomiast, że doszło do przekroczenia granic uznania administracyjnego. Organ może bowiem - w granicach tego uznania - nie uwzględnić wniosku strony, o ile sprecyzuje w sposób racjonalny przyczyny tego stanu rzeczy, co w pełni uczyniono w ramach zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tym samym brak jest podstaw do uznania zasadności zarzutów naruszenia wskazanych przez skarżącego przepisów prawa. Z tych wszystkich względów skarga nie mogła odnieść zamierzonego celu i jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). [pic][pic][pic][pic][pic][pic]