I SA/Lu 144/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Sędzia NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca),, Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Starszy inspektor Magdalena Futyma, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2009 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania Syndyka masy upadłości M. S., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2009 r. Jak wynika z akt sprawy, M. S. w 2009 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie skupu złomu i metali kolorowych. Postanowieniem z dnia 26 lipca 2011 r. Sąd Rejonowy z siedzibą w Ś. IX Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych ogłosił upadłość dłużnika M. S.. Tym samym, na mocy art. 144 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.) Syndyk masy upadłości podatnika M. S. stał się stroną prowadzonego przez organ postępowania. W ramach przeprowadzonego, w okresie od dnia 15 kwietnia do 5 września 2011 r., postępowania kontrolnego, na podstawie rejestrów zakupu i sprzedaży VAT oraz deklaracji VAT-7 ustalono, że podatnik w miesiącu lutym 2009 r. zawyżył podatek naliczony o kwotę 44.037,40 zł, poprzez zaewidencjonowanie w rejestrze zakupów 4 faktur wystawionych przez A w J., które dokumentowały czynności nie mające w rzeczywistości miejsca. Zgodnie z tymi fakturami w okresie od 20 lutego do 25 lutego 2009 r. A miał dokonać, na rzecz M. S. sprzedaży złomu stalowego o wartości 200.170 zł. Organ podatkowy I instancji ustalił, że przedmiotowe faktury dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane z ich wystawcą, czego konsekwencją było bezpodstawne obniżenie przez podatnika podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. W ramach przeprowadzonego postępowania organ podatkowy przesłuchał podatnika, włączył (postanowienie z dnia 28 lipca 2011 r.) akta z postępowania kontrolnego przeprowadzonego u podatnika za 2008 r. w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego obejmujące m.inn. zeznania strony i świadków D. S., J. G., J. M. i J. S. a także materiał dowodowy zgromadzony przez Komendę Powiatową Policji w J. na okoliczność prowadzonego dochodzenia w zakresie sfałszowanych faktur VAT wystawionych przez A, które zakończyło się umorzeniem (postanowienie z dnia 26 października 2009 r.) oraz odmowy wszczęcia śledztwa w sprawie usiłowania doprowadzenia M.S. do niekorzystnego rozporządzenia mieniem w kwocie 3.317 920,54 zł, ( postanowienie z dnia 22 lipca 2009 r. ). Organ podatkowy I instancji, działając na podstawie art. 13b ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej ((Dz.U. z 2011r. Nr 41, poz. 214 ze zm. – dalej: "uks"), dokonał również sprawdzenia prawidłowości i rzetelności przedstawionych faktur u wystawcy widniejącego na zakwestionowanych dokumentach. W ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających ustalił, że spółka A. w roku 2009, jak i w latach poprzednich, w żadnym zakresie nie współpracowała z M.S., nie zawarła z nim żadnych umów handlowych i nie wystawiała na jego rzecz żadnych faktur potwierdzających sprzedaż złomu. Organ podatkowy I instancji ustalił, że: w dokumentacji księgowej spółki A. brak faktur sprzedaży VAT będących w posiadaniu M. S.; ewidencja księgowa kont rozrachunkowych z odbiorcami za 2009r. nie zawiera kontrahenta M. S.; rejestry sprzedaży VAT nie zawierają zapisów świadczących o realizowaniu sprzedaży na rzecz M. S.; numeracja faktur przedstawionych przez podatnika nie odpowiada numeracji stosowanej w 2009r. przez spółkę; wartość rozchodowanego złomu w 2009r. przez spółkę A. jest zgodna z wartością złomu wykazaną na koncie magazynowym "Opady", oraz że podatnik nie posiada dokumentów magazynowych WZ, które w przypadku rozchodowania odpadów są obligatoryjnie wystawiane przez spółkę A.. Organ podatkowy I instancji ustalił również, że osoby, których podpisy i pieczątki widniały na zakwestionowanych fakturach - Dyrektor Handlowy Prokurent D.S. i Dyrektor Ekonomiczno - Finansowy Członek Zarządu J. G. nigdy tych faktur w imieniu spółki A. nie wystawiły, że zarówno pieczątki jak i podpisy tych osób nie są oryginalne oraz, że nie znają osoby M. S. ani jego firmy. Ustalił, że J. G. w 2009 r. nie był członkiem Zarządu A. S.A.(został odwołany z funkcji Dyrektora Ekonomiczno – Finansowego Członka Zarządu z dniem 7 czerwca 2008 r.), a D. S. w 2009 r. nie był Prokurentem spółki A. (prokura została odwołana z dniem 5 marca 2008 r.) Ustalił, że płatności za dostarczony złom podatnik dokonał w formie gotówkowej, wbrew zasadom obowiązującym w spółce A.. Wskazał, że jak przyznał sam podatnik gotówkę za dostarczony złom przekazywał bezpośrednio panu B., który miał reprezentować spółkę A., a kontakt ze spółka nawiązał telefonicznie, osobiście nigdy nie spotkał się z D. S. i J. G.. Wyjaśnił, że jak zeznał sam podatnik, w kilku przypadkach faktury były drukowane, stemplowane i podpisywane na placu rozładunkowym w K.należącym do J. M. – odbiorcy złomu od podatnika przez osobę podającą się za B., pomimo że faktura zawierała podpisy dwóch osób tj. D. S. oraz J. G.. Ustalił, że M. S. w 2009r. nie przebywał na terenie A, ponieważ nie wystawiono na jego osobę jakiegokolwiek dokumentu uprawniającego do poruszania się na terenie zakładu. Ustalił, że nie jest jednak możliwe odtworzenie zapisów kamer przemysłowych za ten okres, ponieważ, jak poinformował spółka, są one archiwizowane przez okres 30 dni. Organ I instancji na wniosek podatnika zwrócił się do Urzędu Gminy o udzielenie informacji, czy w ewidencji działalności gospodarczej został zarejestrowany przedsiębiorca C. R., który wynajmował w 2008 r. pomieszczenia w budynku przy ul. [...] w J. będące w zarządzaniu spółki A, gdzie podatnik dokonał zakupu złomu 20 maja 2008 r. Ustalił, że firma C. R. nie figuruje i nie figurowała w ewidencji prowadzonej przez urząd. W ocenie organu I instancji zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że przedłożone przez podatnika faktury VAT są dokumentami fikcyjnymi i nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co uzasadnia - w świetle regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT" ) - stanowisko, że faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Organ I instancji stwierdził, że podatnik wykazał obrót w prawidłowej wysokości, dlatego też brak było podstaw do zastosowania art. 23 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "op"), a zobowiązanie podatkowe określono w oparciu o tę cześć ksiąg podatkowych, których rzetelności nie zakwestionowano. W odwołaniu, Syndyk zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego w sposób mający wpływ na wynik sprawy tj. art. 23 § 2 w związku z art. 193 § 1 i § 2 op, przez błędne przyjęcie, że ewidencja VAT za luty 2009r. prowadzona przez podatnika jest nierzetelna, pomimo, że zakwestionowane faktury, co do rodzaju i wysokości poniesionych wydatków odzwierciedlają stan rzeczywisty, a nadto poprzez pominiecie wymogu określania podstawy opodatkowania danymi wynikającymi z ksiąg i rejestrów podatnika uzupełnionymi dowodami uzyskanymi w toku postępowania takimi jak: wyciągi bankowe, zeznania świadków, przesłuchanie strony. Zarzucił również naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego tj. art. 86 ust.1 ustawy o VAT poprzez bezzasadną odmowę prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupu towarów wykorzystywanych do wykonania czynności opodatkowanych oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT przez określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług przez organ podatkowy w kwocie innej niż wynikającej z deklaracji podatkowej pomimo braku ku temu podstaw faktycznych i prawnych. Zdaniem Syndyka organ poza niezgodnymi z prawdą ( fikcyjnymi) danymi na fakturach nie stwierdził innych nieprawidłowości, nie zakwestionował faktu, prawidłowości i rzetelności późniejszej sprzedaży i przychodów ze sprzedaży odpadów oraz opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży tych samych metali, których zakup został udokumentowany nieprawidłowymi fakturami. W takiej sytuacji – zdaniem Syndyka – organ niewłaściwie zakwestionował rzetelność ksiąg podatkowych. Zakwestionowane faktury były prawidłowe pod względem formalnym, a organy podatkowe uznając nierzetelność ksiąg podatkowych powinny ustalić podstawę obliczenia podatku w drodze szacunkowej. Zarzucił sprzeczność ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonej decyzji z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, bowiem nie jest możliwa sprzedaż towarów, których wcześniej nie kupiono, ani nie nabyto ich w jakikolwiek inny sposób. Wskazał również, że zasada pośredniości podatku VAT polega na prawie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony sytuacji, gdy został on przez podatnika zapłacony, tak jak w przedmiotowej sprawie. Zarzucił, że organy nie ustaliły skąd podatnik miał metale, które sprzedał. Zarzucił, że organ bezpodstawnie przyjął, iż podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o fałszerstwie faktur w dacie realizacji dostaw. Odwołał się przy tym do orzecznictwa ETS. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu sprawy w całej rozciągłości podzielił ustalenia i ocenę prawną organu podatkowego I instancji. Wskazując na regulację art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT oraz model podatku od wartości dodanej (powszechność, wielofazowość i neutralność) uzasadniał, że zapewnienie podatnikom podatku VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach potwierdzających nabycie towarów i usług związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, wykonywanymi w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, następuje po spełnieniu kilku niezbędnych warunków. Sprzedaż musi zostać udokumentowana fakturą, która stanowi dla nabywcy dokument umożliwiający dokonanie odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem, że potwierdza czynność faktycznie wykonaną przez wystawcę faktury (potwierdza rzeczywistą transakcje gospodarczą). Zauważył, że w obrocie wielofazowym, bez względu na ilość podmiotów w nim uczestniczącym każda wystawiona faktura musi odzwierciedlać rzeczywisty przebieg zdarzeń. W ocenie organu odwoławczego analiza zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że w przedmiotowej sprawie wykonaniu czynności nie towarzyszyło spełnienie warunków uprawniających podatnika - nabywcę towaru do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego w zakresie dotyczącym sprzedawcy - nie doszło do transakcji kupna - sprzedaży pomiędzy M. S.a spółką A.. Podkreślił, że między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze musi istnieć pełna zgodność zarówno pod względem przedmiotowym jak i podmiotowym oraz, że prawo do odliczenia jest następstwem powstania obowiązku podatkowego u wystawcy faktury z tytułu dokonania faktycznej czynności, czyli obowiązku podatkowego na poprzednim etapie obrotu. Podkreślił, że w przedmiotowej sprawie organ nie kwestionuje nabycia przez podatnika złomu stalowego, a jedynie fakt, że złom ten nie został nabyty od pomiotu widniejącego na fakturze jako sprzedawca. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia 26 października 2009 r. Prokuratura Rejonowa w J. umorzyła dochodzenie w sprawie podrobienia w celu użycia za autentyczne 32 faktur wystawionych w okresie od 8 kwietnia 2008 r. do marca 2009 r. z pieczątkami nagłówkowymi A, a z treści tego postanowienia wprost wynika, iż podpisy D. S. i J. G. na tych fakturach nie są autentyczne. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że zakwestionowanie sporych faktur nie ma żadnego wpływu na ocenę czynności dokonanych przez stronę w kolejnym etapie obrotu wielofazowego. Czynności te w przedmiotowej sprawie nie zostały zakwestionowane - nie zakwestionowano transakcji pomiędzy podatnikiem a J. M.. Dlatego też prawidłowo organ I instancji uznał za zgodne z prawdą dane wynikające z ewidencji sprzedaży za luty 2009 r. i w konsekwencji nie zakwestionowała uzyskanego przez podatnika w tym okresie obrotu, co uzasadnia brak określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że w przedmiotowej sprawie, w kontekście poczynionych ustaleń, bez znaczenia pozostaje nie wyjaśnienia źródła pochodzenia złomu metali nabytych przez podatnika, podobnie jak ustalenie, czy miejsce w którym według zeznań strony dokonywano transakcji znajduje się na terenie spółki A, czy nie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej okoliczności sprawy niezbicie wskazują, że podatnik wiedział, a przynajmniej powinien wiedzieć, że transakcje polegające na zakupie złomu stalowego pochodzącego z niewiadomego źródła są wykorzystywane do celów oszustwa. W ocenie organu odwoławczego postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało bez naruszenia art. 120, art.122, art. 187 i art. 191 op. Strona miała zapewniony udział w postępowaniu i możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów, a ustalenia i ocena zebranego materiału dowodowego znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, tak jak tego wymaga art. 210 § 4 op. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Syndyk masy upadłości M. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podtrzymał zarzuty i argumentację odwołania, co naruszenia przez organ art.23 § 2 w związku z art. 193 § 1 i 2 op, art. 86 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. W uzasadnieniu zarzutów Syndyk wywodził, że podatnik był przekonany, iż dokonuje zakupu od wskazanego w fakturach sprzedawcy, odpowiednio reprezentowanego, gdy tymczasem ustalenia postępowania kontrolnego i postępowania prowadzonego przez prokuraturę wykazały, że zarówno podatnik, jak i spółka A. ( przy zawieraniu umowy najmu z C. R.) padli ofiarą oszustwa. Odwołując się do zasad postępowania podatkowego o jakich mowa w art. 120, art. 187 § 1 i art. 191 op zarzucił, że organ bezpodstawnie nie dał wiary wyjaśnieniom strony zeznaniom świadków i dowodom z dokumentów i nie wykazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji żadnych źródeł i okoliczności wejścia przez podatnika w posiadanie odpadów, które następnie sprzedał Podtrzymał argumentację odwołania, co do naruszenia art.193 §1 i 2 op, przytaczając orzecznictwo sądów administracyjnych w tym przedmiocie. Podtrzymał również argumentację, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względów, o których podatnik nie wiedział lub nie mógł wiedzieć stanowi naruszenie podstawowego elementu konstrukcyjnego wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, jakim jest właśnie prawo do odliczenia podatku naliczonego. W jego ocenie skoro niewątpliwe podatnik kupił sporne odpady metali i zapłacił cenę wraz z podatkiem VAT, tylko, że nie od zakładu A., ale od innej nieustalone osoby, która wprowadzając w błąd podatnika podała się za przedstawiciela zakładu A. i którą organ zobligowany był ustalić, to mając na względzie regulację art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. W ocenie skarżącego, M. S. pozostawał w uzasadnionym przekonaniu, że po pierwsze transakcji dokonuje na terenie zakładu A., gdyż będąc tam po raz pierwszy nie znał procedur w nim obowiązujących, a następne towary odbierał u siebie i za nie płacił gotówką. Wywodził, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie zawiera żadnych sankcji za niewykonanie obowiązku nie dokonania rozliczeń za pomocą banku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury podatkowej. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi to, czy organy podatkowe zasadnie zakwestionowały prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez A. w J. W ocenie organów podatkowych faktury, które miały dokumentować nabycie przez skarżącego w lutym 2009 r. złomu stalowego o wartości 200.170 zł stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, które nie potwierdzają rzeczywistych transakcji. W ocenie Sądu, to stanowisko organów podatkowych nie jest dowolne, bo znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Organy podatkowe w niniejszej sprawie podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy ( art. 122 op), zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 op), a zasadność ocen i wniosków przez nie poczynionych na podstawie zebranego materiału dowodowego, wbrew zarzutom skargi -w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego - nie budzi wątpliwości. Dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie było sprzeczne z prawem (art. 180 op), a dokonana przez organy ocena dowodów nie wykracza poza granice wynikające z art. 191 op, nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Zgodnie z zasadą otwartości postępowania dowodowego (art. 181 op) organy podatkowe pozyskały materiał dowodowy z postępowania kontrolnego przeprowadzonego u podatnika w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego za 2008 r. wraz z obszernym materiałem dowodowym zgromadzonym przez organy ścigania w przedmiocie prowadzonego dochodzenia w sprawie podrobienia w celu użycia za autentyczne faktur VAT dotyczących sprzedaży złomu i metali kolorowych wystawionych w okresie od 8 kwietnia 2008r. do marca 2009r. z pieczątkami nagłówkowymi A i posłużenia się tymi dokumentami przez M.S. w Biurze Rachunkowym K. J. w K., a także śledztwa w sprawie usiłowania doprowadzenia M.S. do niekorzystnego rozporządzenia mieniem w kwocie 3.317 920, 54 zł. Zgromadzone przez organ podatkowy dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie, o czym świadczy również analiza motywów podjętych przez organy podatkowe rozstrzygnięć. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnej ze sobą łączności, a ich materialnoprawna ocena okoliczności faktycznych dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jest prawidłowa. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT ( w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją ) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Nie budzi wątpliwości, że samo posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zwrócić przede wszystkim uwagę należy, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały faktu nabycia przez skarżącego złomu stalowego w ilości i za kwotę wskazaną w zakwestionowanych fakturach. Ustaliły natomiast z całą pewnością, że sprzedawcą tego złomu w ilości i za cenę wskazaną w zakwestionowanych fakturach nie była spółka A.. To ustalenie, w świetle regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4lit. a ustawy o VAT dało podstawę do zakwestionowania podatku naliczonego w nich wskazanego. Dlatego też niezrozumiała pozostaje argumentacja skargi, że "w przedmiotowej sprawie wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego przyjęto, że M. S. nie kupił odpadów metali, które to odpady następnie w niezakwestionowany sposób sprzedał na rzecz dalszego nabywcy (...). Nie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji żadnych źródeł i okoliczności wejścia przez podatnika w posiadanie odpadów metali, które następnie sprzedał" – str. 6 skargi. Dla ustalenia zasadności skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest wystarczający - wbrew stanowisku strony skarżącej- fakt zakupu przez podatnika złomu i zapłaty za niego ceny wraz z podatkiem VAT. Dla ustalenia zasadności skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest aby faktura, która stanowi podstawę tego odliczenia była zgodna z rzeczywistością nie tylko pod względem przedmiotowym ale i podmiotowym. Nie wystarczy sama formalna poprawność faktury. Przy pełnym respektowaniu zasady neutralności podatku od towarów i usług i prawa do jego obniżenia nie można zapominać, że prawo to związane jest z rzeczywistymi a nie fikcyjnymi zdarzeniami gospodarczymi. Dlatego wymagana jest nie tylko prawda formalna, wynikająca z faktury, ale i prawda materialna. Prawidłowość materialno-prawna faktury oznacza, że nie można uznać za dokument księgowy faktury, która sprzecznie z jego treścią, wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży jest prawnie bezskuteczna i w związku z tym nie może wywołać skutków podatkowych związanych z prawem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Pamiętać należy, że prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. W ocenie Sądu zgromadzony w trakcie postępowania kontrolnego materiał dowodowy w sposób jednoznaczny wskazuje, że M.S. nie dokonał zakupu złomu od spółki A.. Znajduje to potwierdzenie głównie w protokole czynności kontrolnych przeprowadzonych w spółce A., jej dokumentacji księgowej, a także materiałach przekazanych przez Prokuraturę Rejonową, zeznaniach przesłuchanych przez nią świadków i samego podatnika. Sporne faktury zawierają, co prawda informacje na temat stron transakcji, jednakże w zakresie dotyczącym sprzedawcy dane wynikające z faktur nie są zgodne z rzeczywistością, ponieważ wymieniony sprzedawca nie dokonał czynności stwierdzonych fakturami. Zakład Tworzyw Sztucznych A. S.A nie jest zatem sprzedawcą towarów, jak też wystawcą dokumentów. Żadna sprzedaż złomu stalowego przez A. na rzecz M. S. nie miała miejsca w rzeczywistości. Nie można wobec tego uznać za zgodne z prawdą również innych danych zawartych w treści kwestionowanych faktur dotyczących: nazw, cen, wartości. Informacje te odnoszą się bowiem do fikcyjnych transakcji handlowych. A w rzeczywistości nie sprzedał podatnikowi żadnych towarów ani w ilościach, ani w wartościach wskazanych w fakturach. Okoliczności tej nie kwestionuje zresztą podatnik, jak i skarżący Syndyk przyznając, że zakupiony złom nie został mu sprzedany przez spółkę A. , ale w przez inną nieustaloną osobę, którą to organ powinien ustalić. Wbrew stanowisku skarżącego organ podatkowy w przedmiotowej sprawie, zgodnie z art. 122 op, zobligowany był do ustalenia (co uczynił), czy podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur w świetle regulacji ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia kto był faktycznym dostawcą złomu dla podatnika i organy podatkowe nie miały obowiązku czynienia ku temu żadnych ustaleń. Odnosząc się natomiast do argumentacji skarżącego, że podatnik nie miał świadomości, iż zostaje wprowadzony w błąd co do sprzedawcy złomu wskazać należy, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podatnik miał pełną świadomość nabycia złomu niewiadomego pochodzenia, a z całą pewnością, że jego sprzedawcą nie była spółka A. Świadczą o tym okoliczności przeprowadzania zakwestionowanych transakcji opisane zresztą przez samą stronę i odbiorcę towaru od niej – J. M.. Jak wskazał podatnik zawarcie transakcji zaoferował mu telefoniczne D.S., który według faktur miał być Dyrektorem Handlowym, Prokurentem Spółki Akcyjnej A. w J. W ocenie Sądu, nie jest powszechnie stosowaną praktyką, w spółkach akcyjnych że dyrektor handlowy przedsiębiorstwa telefonicznie proponuje sprzedaż złomu małemu przedsiębiorcy z sąsiedniego województwa. Wszystkie transakcje dotyczące rzekomego zakupu złomu od spółki A. w J. zostały rozliczone nie tylko niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie przez spółkę A. procedurami, ale wbrew zasadom obowiązującym przy prowadzeniu działalności gospodarczej, zwłaszcza, że niejednokrotnie były to dość znaczne kwoty (jednorazowo nawet kilkaset tysięcy złotych). Gotówkę za dostarczony złom wpłacono nie do kasy firmy lecz przekazano nieznanej osobie poza terenem spółki (niejakiemu panu B., który nawet nie został przez podatnika wylegitymowany). Obecny przy jednej transakcji przeprowadzonej obok spółki A., J. M. zeznał, że była ona dokonana w pośpiechu i o późnej porze. Jak zeznał M. S. faktury były w kilku przypadkach drukowane, stemplowane i podpisywane na placu rozładunkowym w Krośnie przez osobę podającą się za B., pomimo, że faktura zawierała podpisy dwóch osób tj. D. S. oraz J.G., że dowody KP odbierał bezpośrednio od B., który przedmiotowe dokumenty kwitował i wypisywał, pomimo, że na części z nich widnieją podpisy D.S. oraz J. G.. M.S. nie dostarczano dokumentów magazynowych WZ, które w przypadku rozchodowania odpadów są obligatoryjnie wystawiane przez A. Przedstawione powyżej fakty – w ocenie Sądu - powinny wzbudzić uzasadnione podejrzenia M. S. co do rzetelności wystawianych faktur, już w chwili zawierania transakcji z osobą podającą się za przedstawiciela spółki A. zwłaszcza, że skarżący jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i dokonująca zakupów złomu od innych spółek znał obowiązujące w tego typu jednostkach procedury dotyczące sprzedaży odpadów. W okolicznościach poczynionych ustaleń organy podatkowe zasadnie nie uznały za dowód rejestrów zakupu VAT za okres objęty spornymi fakturami oraz prawidłowo uznały, że w przedmiotowej sprawie brak podstaw do oszacowania obrotu uzyskanego przez podatnika, gdy sprzedaż złomu w kolejnej fazie obrotu ( M. S. - J. M.) została prawidłowo udokumentowana. W przedmiotowej sprawie istotne pozostaje, że wystawcą faktur na podstawie których podatnik pomniejszył podatek należny nie była spółka A., a podatnik miał tego świadomość. Wskazać przy tym należy na stanowisko zaprezentowane przez NSA w wyroku z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 589/10 – centralna baza orzeczeń NSA, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskich – wbrew pozorom – nie przyznaje podatnikom nieograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego, a przeciwnie - jest w tym zakresie dość rygorystyczne. Nie nakłada ono też na organy podatkowe obowiązku ustalania subiektywnego nastawienia podatnika, w szczególności zaś dociekania tego, czy miał on świadomość, że nie zostały spełnione przesłanki odliczenia. W ocenie Sądu jeżeli dowiedziono, że nie było rzeczywistej możliwości wykonania usług wskazanych w fakturach, "to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste". Spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się zatem do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia, a w razie stwierdzenia, że okoliczności te nie zachodzą, np. gdy organy wykażą, iż transakcje nie zostały wykonane, to na podatnika przenosi się ciężar dowodu mogącego podważyć te ustalenia. Zwrócić przy tym uwagę należy, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, podatnik w krótkim odstępstwie czasu od złożenia w dniu 14 maja 2009 r. do Prokuratury zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa oszustwa na jego szkodę podjął szereg czynności związanych z rozporządzaniem swoim majątkiem, a ściślej z jego wyzbyciem, tj. w dniu 22 maja 2009 r. została ustanowiona rozdzielność majątkową małżonków S., a w dniu 26 maja 2009 r. podatnik poprzez umowy darowizny wyzbył się należących do niego nieruchomości na rzecz córki i żony. Konkludując, w ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe na podstawie obiektywnych okoliczności ustaliły, że dostawa towaru została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział, a przynajmniej powinien wiedzieć ( przy zachowaniu minimum należytej staranności), że nabywając towar, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT, a tym samym, zgodnie z przedstawionym przez skarżącego orzecznictwem TS WE stwierdzenie niemożności odliczenia podatku naliczonego było zasadne. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.Dz.U. z 2012 r., Nr 270 ) orzeczono jak w sentencji.