I SA/Lu 171/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie Asesor sądowy Jakub Polanowski Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Specjalista Ewelina Jankowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20 stycznia 2025 r. nr 0601-IOV-1.4103.32.2024.12 w przedmiocie zmiany rozliczenia w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2017 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 20 stycznia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania M. M., prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą K. M. M., dalej: "podatniczka", "strona", "skarżąca", od decyzji Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P., dalej: "Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego", "organ pierwszej instancji", z dnia 14 czerwca 2024 r. w sprawie zmiany rozliczenia w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2017 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego określił stronie za: - I kwartał 2017 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 60 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł; - II kwartał 2017 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 9.971 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł; - III kwartał 2017 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 46.463 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł; - IV kwartał 2017 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 30.159 zł. Z ustaleń dokonanych w toku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej oraz postępowania podatkowego wynikało bowiem, że podatniczka zaniżyła zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona zarzuciła, po pierwsze naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.", w zw. z art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111), dalej: "o.p.", poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pozbawieniu podatniczki prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez K. sp. z o.o., z uwagi na okoliczność, że wystawione faktury nie odzwierciedlają czynności rzeczywiście dokonanych, choć wątpliwości w tym zakresie nie zostały w żadnej mierze wyjaśnione i brak jest w aktach sprawy jakiegokolwiek dowodu, że transakcje wykazane tymi fakturami nie dotyczą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; - art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 3a o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji gdy przepisy te nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, a kontrola skarbowa nie dostarczyła jednoznacznych dowodów na okoliczność, że strona mimo obowiązku nie zapłaciła całości lub części podatku, bądź nie złożyła deklaracji lub wysokość podatku jest inna aniżeli wskazana w deklaracji albo nie wykazała zobowiązania. Po drugie strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 124, art. 191 o.p., poprzez: a) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy, w szczególności poprzez oparcie rozstrzygnięcia jedynie na wynikach kontroli oraz twierdzeń aktu oskarżenia w sprawie PO OZ Ds.11.2020.5, w sytuacji gdy analiza sprawy prowadzi do spostrzeżenia, że wnioski kontroli były błędne a oparcie rozstrzygnięcia jedynie na akcie oskarżenia jest niedopuszczalne, strona zaś nie została skazana i dopóki nie zostanie uznana winną prawomocnym wyrokiem sądu, nie można w żaden sposób przypisywać jej jakiejkolwiek winy; b) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy, w szczególności poprzez odmówienie waloru wiarygodności zeznaniom strony, która wskazała, że faktury wystawione przez K. sp. z o.o. otrzymała od tej firmy i zostały przez nią opłacone, na co przedstawiła stosowne dowody, nadto w zakresie sprzedaży leków strona nie miała żadnej wiedzy, odnośnie zaś do sprzedaży odzieży jednoznacznie wykazała, że zdarzało się jej wystawiać na sprzedaż rzeczy na różnych portalach, lecz nie w ramach działalności gospodarczej, była to odzież jej i jej córki, podczas gdy brak jest jakichkolwiek podstaw i dowodów, aby uznać, że te twierdzenia nie polegają na prawdzie, są one spójne, klarowne i szczere; c) wydanie decyzji nie uwzględniając całego przedstawionego przez stronę materiału dowodowego, co w konsekwencji spowodowało wydanie błędnej decyzji. Po trzecie zaś, strona zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść decyzji, polegający na uznaniu, że: - zajmowała się sprzedażą leków, posiadała wiedzę o ich sprzedaży przez spółkę K., podczas gdy zgodnie z zeznaniami strony oraz D. K., nie zajmowała się ona sprzedażą leków, ani nie posiadała wiedzy o ich sprzedaży przez wskazaną spółkę; - informacje zawarte w przedstawionych rejestrach sprzedaży i zakupów nie zawierają wszystkich transakcji i wszelkich rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, podczas gdy wskazane rejestry były prowadzone przez nią rzetelnie; - D. K. miał umocowanie do działania w imieniu strony oraz że miała ona wiedzę o jego wszystkich działaniach, w sytuacji gdy nie wynika to z zebranych w sprawie dowodów, zwłaszcza z faktu, że wskazany mieszkał ze stroną obok zakładu stolarskiego, gdzie odbywała się produkcja, - strona przy sprzedaży wysyłkowej towarów posłużyła się w 2017 r. rachunkami bankowymi zarejestrowanymi na obcokrajowców, w sytuacji gdy taka okoliczność również w żaden sposób nie jest potwierdzona materiałem dowodowym sprawy. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że zgodnie z treścią art. 70 § 1 o.p., zobowiązania strony w podatku od towarów i usług za kwartały od I do III 2017 r. ulegałyby, co do zasady, przedawnieniu z końcem 2022 r., a za IV kwartał 2017 r. z końcem 2023 r. Bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań uległ jednak zawieszeniu z dniem 24 sierpnia 2022 r., tj. z dniem wydania przez Prokuraturę Okręgową w L. postanowienia o uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów z 4 marca 2021 r., w którym stronie przedstawiono zarzuty o to, że: - w okresie od 4 stycznia 2017 r. do 15 grudnia 2017 r. w [...], woj. lubelskie, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, wspólnie i w porozumieniu z D. K. oraz przy pomocy R. U., A. U., O. U., A. U., M. H. i V. P. użyła do rozliczenia w księgach podatkowych i korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7K za I kwartał 2017 r. poświadczające nieprawdę faktury VAT co do okoliczności mających znaczenie prawne, w których jako rzekomy wystawca figurowała K. sp. z o.o. z siedzibą w W., w rzeczywistości nieprowadząca działalności gospodarczej, w łącznej kwocie brutto 61.623 zł o nr: [...] z 4 stycznia 2017 r., [...] z 9 lutego 2017 r., [...] z 14 marca 2017 r., na wykonanie i montaż balustrady, drzwi, okien i zabudowy szklanej, tj. o przestępstwo z art. 273 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. w zw. z art. 8 § 1 k.k. s.; - w okresie od 4 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2020 r. w [...], woj. lubelskie, działając wspólnie i w porozumieniu z D. K. i przy pomocy R. U., A. U., O. U., A. U., M. H. i V. P., w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru i takiej samej sposobności nierzetelnie prowadziła księgi podatkowe i podała nieprawdę w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2017 r. poprzez zawyżenie podatku naliczonego za I kwartał 2017 r. o kwotę 11.523 zł, w wyniku ujęcia do rozliczenia nierzetelnych faktur VAT w łącznej kwocie brutto 61.623 zł, na wykonanie i montaż balustrady, drzwi, okien i zabudowy szklanej, w których jako rzekomy wystawca figurowała K. sp. z o.o. z siedzibą w W. w rzeczywistości nieprowadząca działalności gospodarczej, o nr: [...] z 4 stycznia 2017 r., [...]/17 z 9 lutego 2017 r. i [...] z 14 marca 2017 r., oraz niewykazanie transakcji sprzedaży za pośrednictwem Internetu produktów leczniczych, ubrań, kosmetyków i biżuterii na łączną kwotę brutto nie mniejszą niż 182.706,77 zł, VAT 14.077,86 zł, w wyniku czego zaniżyła za wymieniony okres podatek od towarów i usług do wpłaty o kwotę 52.590 zł, ponadto uchyliła się od opodatkowania podatkiem od towarów i usług za okres od września 2017 r. do 31 grudnia 2020 r., w wyniku nieujawnienia Urzędowi Skarbowemu sprzedaży za pośrednictwem Internetu wymienionych towarów na łączną kwotę 1.442.941,46 zł, przez co uszczupliła podatek od towarów i usług o kwotę 92.806,69 zł, a także pomimo zawieszenia działalności gospodarczej, celem zatajenia jej prowadzenia na własny rachunek posłużyła się firmą K. sp. z o.o. w W. w toku wykonywania działalności gospodarczej, w tym w fakturach VAT wystawionych przez D. K. i inną nieustaloną osobę, podczas gdy rzeczywistym dostawcą towarów i usług była prowadzona przez nią firma K. M. M. z siedzibą w P. i doprowadziła do przekazania faktur na rzecz podmiotów: 1) Bar Restauracja u C. L. G. i P. G. s.c., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...], założony przez R. U.: • nr [...]/17 z 8 sierpnia 2017 r. na kwotę netto 65.000 zł, VAT 14.950 zł na sprzedaż stolarki drzwiowej, • nr [...] z 11 września 2017 r. na kwotę netto 40.000 zł, VAT 9.200 zł na sprzedaż stolarki drzwiowej; 2) T. sp.j. J. K., M. D. w L., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...]: • nr [...] z 7 września 2017 r. na sprzedaż drzwi na kwotę netto 3.790 zł, VAT 871,70 zł, • nr [...] z 18 września 2017 r. na montaż stolarki aluminiowej na kwotę netto 9.600 zł, VAT 2.208 zł, • nr [...] z 2 października 2017 r. na kwotę netto 9.600 zł, VAT 2.208 zł, • nr [...] z 11 października 2017 r. na kwotę netto 15.984 zł, VAT 3.676,32 zł; 3) T. sp. z o.o. w L., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 4 grudnia 2017 r. na usługę montażu i dostawę stolarki budowlanej na kwotę netto 1.500 zł, VAT 345 zł; 4) H. P. S.A. w K., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 25 października 2017 r. na wynajem rusztowania na kwotę netto 1.700 zł, VAT 0 zł /odwrotne obciążenie, VAT 391 zł; 5) S. sp. z o.o. w B. P., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 13 listopada 2017 r. na wykonanie zabudowy aluminiowej na kwotę netto 12.000,00 zł, VAT 2.760 zł; 6) A. S. B. w C. na wykonanie robót budowlanych, gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] • nr [...]/2017 z 13 grudnia 2017 r. na kwotę netto 10.000 zł, VAT 0 zł/odwrotne obciążenie, VAT należny 2.300 zł; • nr [...]/2017 z 23 grudnia 2017 r. na kwotę netto 40.880 zł, VAT 9.402,40 zł, • nr [...]/2017 z 27 grudnia 2017 r. na kwotę netto 13.000 zł, VAT 0 zł /odwrotne obciążenie 2.990 zł, przez co uszczupliła podatek od towarów i usług o kwotę małej wartości w wysokości 52.772,12 zł, tj. o przestępstwo z art. 62 § 2 k.k.s w zb. z art. 61 § 1 k.k.s. w zb. z art. 56 § 2 k.k.s. w zb. z art. 54 § 2 k.k.s. w zb. z art. 55 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 8 § 1 k.k.s. Z informacji Prokuratury Okręgowej w L. z dnia 20 września 2024 r. wynika, że postępowanie przygotowawcze zostało zakończone skierowaniem do Sądu Okręgowego w L. aktu oskarżenia przeciwko stronie, D. K., R. U., A. U., O. U. oraz A. U.. Sprawa o przestępstwo skarbowe nie została prawomocnie zakończona. Z materiału dowodowego wynika zaś, że w toku postępowania przygotowawczego dokonano szeregu czynności procesowych, m.in. przesłuchano wielu świadków, w tym: M. K., W. K., A. P., O. M., S. B., S. K., D. Z., K. L., A. W., J. K., W. K., M. R., W. J., W. Ć., Ł. S., K. S., M. B., M. T., K. F., B. Ł., D. D., B. S., M. C., R. T., a jako podejrzanych: O. U. oraz stronę. Przeprowadzono również analizę kryminalną danych z rachunków bankowych R. i A. U., strony, D. K., A. U. i H. M. oraz O. U., a także nadawców przesyłek [...] i [...]. Organ odwoławczy podał także, iż Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego, działając na podstawie art. 70c o.p., pismem z 17 października 2022 r., doręczonym pełnomocnikowi strony w dniu 20 października 2022 r., zawiadomił stronę o wszczęciu śledztwa i tego skutkach przewidzianych w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Biorąc pod uwagę skuteczne doręczenie pełnomocnikowi strony zawiadomienia w trybie art. 70c o.p. przed upływem terminu przedawnienia organ odwoławczy przyjął, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych strony w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartały 2017 r. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że jak wynika z danych ujętych w Centralnej Ewidencji i Informacji Gospodarczej, strona zgłosiła podjęcie działalności gospodarczej pod nazwą K. M. M. w P., w zakresie produkcji stolarki okiennej i drzwiowej oraz usług reklamowych. W dniu 7 grudnia 2011 r. strona została zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Za 2017 r. złożyła ona deklaracje VAT-7K za I, II i III kwartał, które skorygowała 15 grudnia 2017 r. W okresie od 31 sierpnia 2017 r. do 30 stycznia 2018 r. działalność gospodarczą strona zawiesiła, a następnie w dniu 30 stycznia 2018 r. wznowiła i ponownie zawiesiła w dniu 1 lutego 2018 r. Z dniem 9 sierpnia 2018 r. strona została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 u.p.t.u., z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej na okres powyżej 6. miesięcy. Przesłuchana w charakterze strony podatniczka zeznała, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej korzystała z pomocy D. K., który prywatnie był jej partnerem, jako pełnomocnika. Przyczyną zawieszenia działalności gospodarczej był brak na rynku zbytu na jej usługi. Po zawieszeniu działalności strona, jak zeznała, utrzymywała się ze środków zgromadzonych podczas prowadzenia działalności i różnych zapomóg. Wykonywała również prace dorywcze. Podała ona również, że uznania na jej rachunkach bankowych dotyczyły zapłat za sprzedaż odzieży oraz akcesoriów zakupionych i używanych przez nią i jej córkę. Przy sprzedaży odzieży korzystała z różnych portali jak np. [...], [...], [...]. W odniesieniu do sprzedaży leków strona zeznała, że nie miała wiedzy, czy sprzedaż leków była w ogóle prowadzona. Nie miała numeru telefonu i nie korzystała z telefonu o nr [...]. Odnosząc się zaś do faktur wystawionych przez K. sp. z o.o. strona zeznała, że otrzymała je od wystawcy faktur. Nie pamięta formy ich doręczenia, oraz kto był odbiorcą usług i towarów wskazanych na tych fakturach. Według strony są to faktury podwykonawcy. Strona zeznała również, że zna byłych członków zarządu spółki K., w tym K. K., byłego prezesa zarządu. Nie sprawdziła wystawcy faktur w KRS i rejestrze czynnych podatników podatku od towarów i usług. Przesłuchany w charakterze świadka D. K. podał, że pomagał stronie w powadzeniu działalności gospodarczej, z uwagi na posiadane doświadczenie w konstrukcjach budowlanych. W 2017 r. jego pomoc dotyczyła takich czynności jak: sprawy techniczne, sprawy biurowe, montaże, realizacja usług i zamówień, rozliczenia z dostawcami i odbiorcami w imieniu strony, wystawianie faktur i przyjmowanie rozliczeń. Strona posiadała niedużo klientów i odbiorców, ale zeznający ich nie pamięta. Z zeznań tego świadka wynika, że nie korzystał z pomocy pracowników, dokonywał montażu sam, dotyczył on [...] konstrukcji typu stolarka budowlana, okna, drzwi, z PCV i aluminium. Jak zeznał świadek, w zabudowaniach w [...] była prowadzona produkcja stolarki przez firmę strony oraz przez spółkę K.. Spółka ta, wg świadka, mogła wystawiać faktury dla firmy strony. Zeznający nie wiedział jaki jest status finansowy strony, nie miał bowiem dostępu do jej kont bankowych. Nie jest także właścicielem nieruchomości. Odnośnie do sprzedaży wysyłkowej świadek zeznał, że mógł sporadycznie wysyłać przesyłki kurierskie, np. 2-4 przesyłki w miesiącu, zawierające rzeczy córki, czy też strony. Przy wysyłaniu paczek podawał swoje dane, nazwę odbiorcy, sposób płatności oraz numer konta bankowego, na który miały być przekazane należności z tytułu pobrań od odbiorców. Nie korzystał z aplikacji [...] do monitorowania przesyłek. Za nadanie przesyłek płacił gotówką. Nie pamięta, gdzie nadawał przesyłki, gdyż wykonywał to sporadycznie. Nie potrafi też wytłumaczyć, z jakiego powodu w 2017 r. w bazie [...] wykazany został on jako nadawca 1.667 przesyłek kurierskich. Nie zgłaszał kradzieży danych osobowych oraz zaginięcia dowodu osobistego bądź paszportu. Odmówił ustosunkowania się do postawionych mu zarzutów w zakresie handlu lekami. W zakresie zadeklarowanych przez stronę nabyć w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją ustalono, że wykazała ona i odliczyła w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2017 r. podatek naliczony wynikający z wystawionych przez spółkę K. faktur VAT z dnia 4 stycznia za wykonanie i montaż balustrady, z dnia 9 lutego 2017 r. za dostawę drzwi aluminiowych oraz z dnia 14 marca 2017 r. za zabudowę aluminiowo-szklaną, drzwi zewnętrzne oraz okno podawcze. Jako formę zapłaty w treści tych faktur wskazano gotówkę, termin płatności 30 dni. Na potwierdzenie zapłaty strona okazała jedynie kserokopie dowodów KP. Jak zauważył organ odwoławczy, w historii rachunków bankowych strony nie odnotowano transakcji wypłat gotówki z bankomatu lub kasy banku kwot umożliwiających dokonanie zapłaty według okazanych kopii dowodów KP. Strona nie pamiętała na rzecz jakiego podmiotu zostały wykonane usługi i dokonana sprzedaż towarów, wykazanych w fakturach wystawionych przez spółę K., w związku z czym nie można było powiązać towarów i usług nabytych przez stronę ze sprzedanymi w tym okresie. Strona nie przedłożyła również innych dokumentów, które mogłyby potwierdzić związek wskazanych towarów i usług z dokonaną w tym okresie sprzedażą. W odniesieniu do spółki K. z W., wystawiającej na rzecz strony wskazane wyżej zakwestionowane faktury ustalono, że wykazała ona prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych. W okresie od 2 września 2009 r. do 16 maja 2017 r. jej wspólnikami byli: B. K. i A. P., prezesem zarządu K. K., a prokurentem W. K.. Od 16 maja 2017 r. jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu jest O. M.. W dniu 31 sierpnia 2018 r. spółka K. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 3 u.p.t.u. (dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym okazały się niezgodne z prawdą). Z danych z systemu Remdat wynika, że spółka K. złożyła deklaracje VAT-7 wyłącznie za styczeń, luty i marzec 2017 r., w których nie wykazała jednak obrotu ze sprzedaży towarów i usług, nie złożyła też deklaracji, z których wynikałoby w 2017 r. zatrudnienie pracowników lub osób na umowę zlecenie, czy umowę o dzieło. W. K., ojciec partnera strony, oraz K. K. prezesa zarządu spółki K., we wskazanym wyżej okresie wykazany jako prokurent spółki, na którego posesji w [...] mieścił się jej zakład produkcyjny, zeznając w charakterze świadka w dniu 4 sierpnia 2022 r. podał, że nie pamięta w jakim okresie był prokurentem. Pamiętał jednak, że prowadził rozmowy z klientami, a także zajmował się organizacją i marketingiem oraz że był w siedzibie spółki w W.. Nie zajmował się natomiast rozliczeniami i nie płacił dostawcom. Po zakończeniu współpracy ze spółką i wykreśleniu z KRS, jeszcze przez jakiś czas w warsztacie znajdującym się na jego posesji prowadziła ona działalność, choć nie pamiętał do kiedy. Według niego spółka mogła dokonywać sprzedaży do firmy strony. Z zeznań B. K. wynika, że została wspólnikiem spółki na prośbę męża K. K., który został jej prezesem, ale nie zajmowała się jej sprawami. Wiedziała, że siedziba spółki mieści się w W., a zakład produkcji okien na posesji teścia w [...]. Nie zna osoby, która nabyła od niej udziały w spółce. Z kolei A. P., teść K. K., zeznał, że nabył udziały w spółce K. na prośbę zięcia. Nie wie jaka to była spółka i gdzie miała siedzibę. Widział o natomiast halę produkcyjną w [...] i pracowników. Jego rola ograniczała się do wniesienia wkładu. Nie zna osoby, która nabyła udziały i ceny, za którą spółka została zbyta. Nie wie także, czy spółka dokonywała sprzedaży do firmy strony. D. K., przesłuchany 22 września 2022 r. odnośnie do spółki K. zeznał, że zna spółkę, ponieważ był jej pracownikiem Nie pamięta jednak w jakim to było okresie. Był pracownikiem administracyjnym, a także pracował przy montażach. Przy użyciu programu komputerowego wprowadzał na formularzu faktury dane kontrahentów, rodzaj usługi, należności, sposób i termin płatności. Przyjmował również bez pokwitowania gotówkę z tytułu rozliczeń za dostarczone usługi i przekazane faktury. Według niego spółka zatrudniała dwóch pracowników, których nazwisk nie pamiętał. W 2017 r. nie miał innego źródła dochodów poza pracą w spółce K., z tytułu której otrzymywał wynagrodzenie w formie gotówki od właściciela spółki. W przypadku współpracy firmy strony ze spółką, reprezentował spółkę. Zdaniem organu odwoławczego zebrany materiał uzasadnia stwierdzenie, że spółka K. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej. Z dostępnych baz danych wynika, że nie zatrudniała ona pracowników, w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7 wyłącznie za styczeń, luty i marzec 2017 r., nie wykazała obrotu ze sprzedaży towarów i usług. Z zeznań wspólników spółki oraz jej prokurenta wynika, że nie brali udziału w rozliczeniach i przyjmowaniu gotówki od kontrahentów. Za wystawione przez spółkę faktury strona miała zapłacić gotówką kwoty przekraczające limit 15.000 zł. Na potwierdzenie zapłat okazane zostały jedynie kopie dowodów zapłaty, natomiast analiza historii rachunków bankowych należących do strony nie ujawniła transakcji wypłat gotówki z bankomatu lub kasy banku, które potwierdziłyby zapłatę gotówką za faktury spółki łącznej kwoty brutto 61.623 zł. Ponadto strona nie pamiętała na rzecz jakich podmiotów zostały wykonane usługi i dokonana sprzedaż towarów, które miały zostać nabyte na podstawie zakwestionowanych faktur. Odnośnie do sprzedaży i podatku naliczonego organ odwoławczy podał, że strona w trakcie zgłoszonego zawieszenia działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek od 31 sierpnia 2017 r., nadal ją wykonywała wspólnie z D. K.. W fakturach VAT wystawianych dla kontrahentów: Bar Restauracja "U. C." L.. G. i P.. G. s.c., T. sp. z o.o., S. sp. z o.o. oraz A. S. B. jako sprzedawca wskazana została spółka K., tj. spółka, która według organu w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej. Z dostępnych baz danych wynika bowiem, że spółka nie zatrudniała pracowników, a w złożonych wyłącznie za styczeń, luty i marzec 2017 r. deklaracjach VAT-7, nie wykazała obrotu ze sprzedaży towarów i usług. Kontrahenci: S. B. właściciel firmy A. S. B., P. G. wspólnik spółki cywilnej Bar Restauracja "U. C." oraz S. Ż. pracownik T. sp. z o.o., jako osobę kontaktową w związku z transakcjami udokumentowanymi fakturami VAT, w których jako sprzedawca występowała spółka K., wskazali D. K., podającego się za właściciela tej spółki, przyjmującego zlecenia i je realizującego. Żaden z kontrahentów nie potwierdził natomiast współpracy z O. M., który według danych KRS od 16 maja 2017 r. był wspólnikiem i prezesem zarządu spółki K.. Ponadto przelewy bankowe za faktury VAT, które miały być wystawione przez spółkę K., nie były dokonane na rachunki bankowe tej spółki, lecz na rachunki zarejestrowane na obcokrajowców, którzy nie prowadzili działalności gospodarczej: A. U. i R. U.. Spółka nie złożyła też informacji podsumowującej odnośnie do transakcji krajowych rozliczanych mechanizmem odwrotnego obciążenia. Okoliczności te zdaniem organu pozwalają na uznanie, że strona i D. K. współdziałali w ukrywaniu obrotu osiągniętego przez firmę strony, używającą nazwy: K., ze sprzedaży stolarki budowlanej i usług, przypisując tę sprzedaż spółce K.. Wartość sprzedaży według wystawionych faktur VAT, bez faktur objętych odwrotnym obciążeniem, wyniosła za III kw. 2017 r. netto 118.390 zł, VAT 27.229,70 zł oraz za IV kw. 2017 r. netto 86.354 zł, VAT 19.861,42 zł. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, jak podał organ odwoławczy wynika ponadto, że strona wspólnie z D. K. prowadziła sprzedaż wysyłkową towarów. Wskazują na to fakt, że środki ze sprzedaży wysyłkowej wpływały na rachunek bankowy strony. Przy sprzedaży wysyłkowej towarów w 2017 r. strona posłużyła się także rachunkami bankowymi zarejestrowanymi na obcokrajowców, którzy nie przebywali na stałe w Polsce: R. U. i V. P.. Były one zasilane wpływami od firmy kurierskiej [...] z tytułu doręczeń przesyłek za pobraniem i osób fizycznych z tytułu dostaw towarów oraz obciążane m.in. opłatami za koszty nadania przesyłek kurierskich w [...]. Wartość sprzedaży brutto realizowanej w tej formie ustalono na podstawie wpływów środków pieniężnych na rachunki bankowe: za I kwartał 2017 r. w wysokości 6.206,38 zł, za II kwartał 2017 r. w wysokości 755 zł oraz za IV kw. 2017 r. w wysokości 383 zł. Z zestawień przesyłek firmy kurierskiej [...] [...] sp. z o.o. wynika, że w okresie od 27 kwietnia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. jako nadawcy 1.676 przesyłek figurują: D. K., [...], [...] R. H., C..[...][...].pl lub czeslawf5)o2.pl oraz trzy numery telefonów prepaid, które zostały doładowane z rachunku bankowego strony w okresie do 6 maja 2017 r. 39 razy, od 25 maja 2017 r. do 27 grudnia 2017 r. 59 razy, a także z kont R. U., obcokrajowca nieprowadzącego w Polsce działalności gospodarczej. Przy czym telefony te najczęściej logowały się do sieci w P., tj. miejscu zamieszkania strony i D. K.. Z kolei w oparciu o dane z witryn internetowych [...].pl i [...].pl ustalono, że numery telefonów, o których mowa były tam publikowane i używane do przyjmowania zamówień przez kobietę używającą imienia M. i P., które są imionami strony. Na podstawie zeznań świadków przesłuchanych na okoliczność transakcji ustalono, że przedmiotem sprzedaży wysyłkowej były leki (np. [...], [...], [...], [...], [...], [...]), suplementy diety, wyroby o nazwie: [...], [...] oraz [...]. Świadkowie zeznali, że często zgodnie z sugestią sprzedającej w opisie transakcji podawali jako przedmiot transakcji "ciuchy". Potwierdzili oni także, że zamówione towary były zapakowane w paczce razem z używanymi ubraniami damskimi (np. szalik, bluzka, sweter), co wzbudzało ich zdziwienie przy odbiorze przesyłki, jednak nie zakwestionowali tej okoliczności w żaden sposób. Przesłuchani odnośnie do 1.045. przesyłek, potwierdzili zakup lub możliwość zakupu leków, suplementów diety oraz wyrobów medycznych w odniesieniu do 569. przesyłek, a także zakup wyrobu o nazwie: [...], [...] i [...] w odniesieniu do 24. przesyłek. W odniesieniu do 91. przesyłek świadkowie nie pamiętali transakcji. W odniesieniu zaś do 14. przesyłek świadek zeznał, że nie kupował leków, jest właścicielem sklepu i zatrudnia kilka osób, telefon firmowy służył zaś do zamawiania przesyłek firmowych i prywatnych. Z zestawienia przesyłek firmy kurierskiej [...] wynika jednoznacznie, że przesyłki zostały odebrane, a należności za ich dostarczenie zostały uiszczone za pobraniem lub przelewem. W trakcie śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową podejrzani: strona i D. K. odmówili składania zeznań na okoliczność obrotu wyrobami medycznymi. Zeznań w tej sprawie odmówili także podejrzani obywatele Ukrainy, których przesłuchano w ramach pomocy prawnej na Ukrainie. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że strona nie prowadziła ewidencji sprzedaży wysyłkowej i nie rejestrowała tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej. Wartość niezaewidencjonowanej przez stronę sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyniosła: za I kwartał 2017 r. netto 101.895,55 zł, w tym sprzedaż wyrobów medycznych 96.849,71 zł i sprzedaż wysyłkowa towarów 5.045,84 zł, podatek należny 9.713,62 zł, w tym podatek należny od sprzedaży wyrobów medycznych 8.553,08 zł i podatek należny od sprzedaży wysyłkowej innych towarów 1.160,54 zł; za II kwartał 2017 r. netto 102.466,97 zł, w tym sprzedaż wyrobów medycznych 101.853,14 zł i sprzedaż wysyłkowa towarów 613,83 zł, podatek należny 9.136,12 zł, w tym podatek należny od sprzedaży wyrobów medycznych 8.994,95 zł i podatek należny od sprzedaży wysyłkowej innych towarów 141,17 zł; za III kwartał 2017 r. netto 224.016,26 zł, w tym sprzedaż wyrobów medycznych 105.626,26 zł oraz sprzedaż stolarki budowlanej i usług 118.390,00 zł, podatek należny 36.557,86 zł, w tym podatek należny od sprzedaży wyrobów medycznych 9.328,16 zł, podatek należny od sprzedaży stolarki budowlanej i usług 27.229,70 zł; za IV kwartał 2017 r. netto 202.461,28 zł, w tym sprzedaż wyrobów medycznych 115.795,89 zł, sprzedaż wysyłkowa innych towarów 311,39 zł, sprzedaż stolarki budowlanej i usług 86.354,00 zł, podatek należny 30.159,30 zł, w tym podatek należny od sprzedaży wyrobów medycznych 10.226,27 zł, podatek należny od sprzedaży wysyłkowej towarów 71,61 zł i podatek należny od sprzedaży stolarki budowlanej i usług 19.861,42 zł. Przy ustalaniu wartości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług organ, na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.t.u., pominął sprzedaż preparatu o nazwie [...] ([...]), bowiem zawiera on wyciąg z chronionego gatunku [...] ([...]). Organ odwoławczy zaznaczył, że stwierdzone nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego i należnego skutkują uznaniem, że ewidencje nabyć za I kwartał 2017 r. oraz dostaw za I, II i III kwartał 2017 r. nie spełniają wymagań określonych w art. 109 ust. 3 u.p.t.u. W związku z tym, zgodnie z art. 193 § 4 i 6 o.p. należy stwierdzić nierzetelność tych rejestrów i brak możliwości uznania ich za dowód w części dotyczącej zakwestionowanych faktur zakupu oraz niezaewidencjonowanej wartości sprzedaży. Za IV kwartał 2017 r. strona nie przedłożyła ewidencji VAT. Ustalając wartość sprzedaży wzięto pod uwagę kwoty pobrań i przelewów za przesyłki doręczone przez firmę kurierską [...] w okresie od 27 kwietnia do 31 grudnia 2017 r., przelewy na konta bankowe R. U. od podmiotów innych niż z [...] oraz przelewy na konto bankowe V. P.. Natomiast przyjętą do obliczenia wartości netto sprzedaży i podatku należnego, strukturę sprzedaży (według stawki 23% - udział procentowy 6,12, według stawki 8% udział procentowy - 91,59) ustalono na podstawie zeznań nabywców, z których wynikała łączna wartość sprzedaży w wysokości 187.022 zł, w tym według stawki 23% 11.459 zł (co stanowiło 6,12% całej wartości sprzedaży), według stawki 8% 171.286 zł (co stanowiło 91,59% całej wartości sprzedaży) i sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług 4.277 zł, która stanowiła 2,29% całej wartości sprzedaży. Odnośnie do sprzedaży wysyłkowej innych towarów (m.in. odzieży, obuwia i galanterii) przyjęto natomiast, że otrzymane kwoty przelewów za sprzedane towary zawierają już podatek według stawki 23% (stanowią wartość brutto), w związku z czym kwotę podatku należnego od wartości brutto wyliczono zgodnie z art. 106e ust. 7 u.p.t.u. Jedynie w odniesieniu do sprzedaży stolarki budowlanej i usług budowlanych wartość netto i podatek należny można było przyjąć z dokumentów, tj. faktur sprzedaży dla Bar Restauracja "U. C." L.. G. i P.. G. s.c., T. sp. z o.o., S. sp. z o.o. i A. S. B.. Decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej pełnomocnik skarżącej zarzucił, po pierwsze obrazę przepisów prawa materialnego: - art. 86 ust 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 21 § 3a o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pozbawieniu skarżącej, jako podatnika, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez K. sp. z o.o. z uwagi na okoliczność, że wystawione faktury nie odzwierciedlają czynności rzeczywiście dokonanych, choć wątpliwości w tym zakresie nie zostały w żadnej mierze wyjaśnione i brak jest w aktach sprawy jakiegokolwiek dowodu, że transakcje wykazane fakturami VAT nie dotyczą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w których skarżąca miała brać udział i nie sposób zgodzić się z organem, który wysnuł wniosek, że skarżąca świadomie prowadziła nierzetelnie swoje księgi rachunkowe; -art. 21 § 1 pkt 1 § 3 i § 3a o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji, gdy przepisy te nie mają zastosowywania w niniejszej sprawie, a kontrola skarbowa nie dostarczyła jednoznacznych dowodów na okoliczność, że skarżąca mimo obowiązku nie zapłaciła całości lub części podatku, bądź nie złożyła deklaracji lub wysokość podatku jest inna aniżeli wskazana w deklaracji albo nie wykazała zobowiązania. Po drugie, pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia: - art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 122, art. 194 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez organ w zaskarżonej decyzji ocenę i opis stanu faktycznego dotyczącego skarżącej zawartego w akcie oskarżenia w sprawie [...].S prowadzonej przez Prokuraturę Okręgową w L. OZ w C., w sytuacji, w której analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, że wnioski kontroli były błędne, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie był związany ocenami stanu faktycznego dokonanego przez prokuratora, zatem powinien samodzielnie przeprowadzić postępowanie dowodowe i dokonać autonomicznej i swobodnej oceny dowodów, a następnie wyjaśnić i ocenić, czy każda okoliczność tam zawarta została udowodniona, gdyż akt oskarżenia jest sformalizowanym stanowiskiem prokuratora co do popełnienia przestępstwa, ale w żaden sposób nie przesądza on o winie skarżącej i dopóki nie zostanie ona uznana winną prawomocnym wyrokiem sądu, nie można w żaden sposób przypisywać jej jakiejkolwiek winy, - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 124, art. 191 o.p., poprzez: a) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy w szczególności poprzez odmówienie waloru wiarygodności zeznaniom skarżącej, która wskazała, że faktury wystawione przez K. sp. z o.o. otrzymała od tej spółki i zostały przez nią opłacone, na co przedstawiła stosowne dowody, nadto co do sprzedaży leków skarżąca nie miała żadnej wiedzy, odnośnie zaś do sprzedaży odzieży jednoznacznie wykazała, że zdarzało się jej wystawiać na sprzedaż rzeczy na różnych portalach, lecz nie w ramach działalności gospodarczej, była to odzież jej i jej córki, podczas gdy brak jest jakichkolwiek podstaw i dowodów, aby uznać że te twierdzenia nie polegają na prawdzie, są one spójne, klarowne i szczere; b) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy poprzez przyjęcie, że skarżąca faktycznie wykonywała działalność gospodarczą, a na fakturach jako sprzedawcę wskazano firmę K. sp. z o.o., w sytuacji gdy cały zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że skarżąca nie była powiązana ze spółką K., zaś wszelkie działania w imieniu tej spółki wykonywał D. K., co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego obciążenia skarżącej podatkiem od towarów i usług za sprzedaż spółki; c) wydanie decyzji administracyjnej nie uwzględniając całego materiału dowodowego przedstawionego przez skarżącą, co w konsekwencji spowodowało wydanie błędnej decyzji przez organ. Po trzecie, pełnomocnik zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść decyzji, polegający na uznaniu: - że skarżąca zajmowała się sprzedażą leków, posiadała wiedzę o ich sprzedaży przez spółkę K., podczas gdy zgodnie z zeznaniami skarżącej oraz D. K., skarżąca nie zajmowała się sprzedażą leków, ani nie posiadała wiedzy o ich sprzedaży przez spółkę, a kontrahenci kojarzyli skarżącą, jako partnerkę D. K., nie zaś jako osobę, z którą dokonywali interesów; - że informacje zawarte w przedstawionych rejestrach sprzedaży i zakupów nie zawierają wszystkich transakcji i wszelkich rzeczywistych zdarzeń gospodarczych zawartych przez skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy wskazane rejestry były prowadzone przez skarżącą rzetelnie i nie ma dowodu by zawarła w nich zdarzenia gospodarcze, które nie miały miejsca, - że skarżąca miała wiedzę o wszelkich działaniach D. K., w sytuacji gdy nie wynika to z zebranych w sprawie dowodów, w konsekwencji nie można jej przypisać działań D. K. jako pracownika K. sp. z o.o. i obciążać ja należnościami podatkowymi z tytułu faktur wystawionych przez spółkę, bądź innymi działaniami, na które nie miała wpływu; - że skarżąca przy sprzedaży wysyłkowej towarów posłużyła się w 2017 r. rachunkami bankowymi zarejestrowanymi na obcokrajowców, w sytuacji gdy taka okoliczność również w żaden sposób nie jest potwierdzona materiałem dowodowym sprawy. Formułując powyższe zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego, a także zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarga jest niezasadna. Ponieważ zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, mająca za przedmiot określenie skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartały 2017 r., została wydana 20 stycznia, a doręczona 3 lutego 2025 r., w pierwszej kolejności należy zauważyć, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych tą decyzją, doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Biorąc bowiem pod uwagę terminy płatności podatku przypadające, zgodnie z treścią art. 103 ust. 2 u.p.t.u., 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, przedawnienie zobowiązań podatkowych skarżącej w podatku od towarów i usług za kwartały od I do III 2017 r. upływałyby, jak to wynika z treści art. 70 § 1 o.p. z końcem 2022 r., zaś za IV kwartał 2017 r. z końcem 2023 r., ponieważ, jak stanowi powołany przepis, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednakże w dniu 24 sierpnia 2022 r. prokurator Prokuratury Okręgowej w L. podjął postanowienie o uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu skarżącej zarzutów, w którym stronie przedstawiono zarzuty o to, że: - w okresie od 4 stycznia 2017 r. do 15 grudnia 2017 r. w [...], woj. lubelskie, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, wspólnie i w porozumieniu z D. K. oraz przy pomocy R. U., A. U., O. U., A. U., M. H. i V. P. użyła do rozliczenia w księgach podatkowych i korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7K za I kwartał 2017 r. poświadczające nieprawdę faktury VAT co do okoliczności mających znaczenie prawne, w których jako rzekomy wystawca figurowała K. sp. z o.o. z siedzibą w W., w rzeczywistości nieprowadząca działalności gospodarczej, w łącznej kwocie brutto 61.623 zł o nr: [...] z 4 stycznia 2017 r., [...] z 9 lutego 2017 r., [...] z 14 marca 2017 r., na wykonanie i montaż balustrady, drzwi, okien i zabudowy szklanej, tj. o przestępstwo z art. 273 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. w zw. z art. 8 § 1 k.k.s.; - w okresie od 4 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2020 r. w [...], woj. lubelskie, działając wspólnie i w porozumieniu z D. K. i przy pomocy R. U., A. U., O. U., A. U., M. H. i V. P., w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru i takiej samej sposobności nierzetelnie prowadziła księgi podatkowe i podała nieprawdę w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2017 r. poprzez zawyżenie podatku naliczonego za I kwartał 2017 r. o kwotę 11.523 zł, w wyniku ujęcia do rozliczenia nierzetelnych faktur VAT w łącznej kwocie brutto 61.623 zł, na wykonanie i montaż balustrady, drzwi, okien i zabudowy szklanej, w których jako rzekomy wystawca figurowała K. sp. z o.o. z siedzibą w W. w rzeczywistości nieprowadząca działalności gospodarczej, o nr: [...] z 4 stycznia 2017 r., [...] z 9 lutego 2017 r. i [...] z 14 marca 2017 r., oraz niewykazanie transakcji sprzedaży za pośrednictwem Internetu produktów leczniczych, ubrań, kosmetyków i biżuterii na łączną kwotę brutto nie mniejszą niż 182.706,77 zł, VAT 14.077,86 zł, w wyniku czego zaniżyła za wymieniony okres podatek od towarów i usług do wpłaty o kwotę 52.590 zł, ponadto uchyliła się od opodatkowania podatkiem od towarów i usług za okres od września 2017 r. do 31 grudnia 2020 r., w wyniku nieujawnienia Urzędowi Skarbowemu sprzedaży za pośrednictwem Internetu wymienionych towarów na łączną kwotę 1.442.941,46 zł, przez co uszczupliła podatek od towarów i usług o kwotę 92.806,69 zł, a także pomimo zawieszenia działalności gospodarczej, celem zatajenia jej prowadzenia na własny rachunek posłużyła się firmą K. sp. z o.o. w W. w toku wykonywania działalności gospodarczej, w tym w fakturach VAT wystawionych przez D. K. i inną nieustaloną osobę, podczas gdy rzeczywistym dostawcą towarów i usług była prowadzona przez nią firma K. M. M. z siedzibą w P. i doprowadziła do przekazania faktur na rzecz podmiotów: 1) Bar Restauracja u C. L. G. i P. G. s.c., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności o nr 70 2490 [...] [...] [...] [...] [...], założony przez R. U.: • nr [...] z 8 sierpnia 2017 r. na kwotę netto 65.000 zł, VAT 14.950 zł na sprzedaż stolarki drzwiowej, • nr [...] z 11 września 2017 r. na kwotę netto 40.000 zł, VAT 9.200 zł na sprzedaż stolarki drzwiowej; 2) T. sp.j. J. K., M. D. w L., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] • nr [...] z 7 września 2017 r. na sprzedaż drzwi na kwotę netto 3.790 zł, VAT 871,70 zł, • nr [...] z 18 września 2017 r. na montaż stolarki aluminiowej na kwotę netto 9.600 zł, VAT 2.208 zł, • nr [...] z 2 października 2017 r. na kwotę netto 9.600 zł, VAT 2.208 zł, • nr [...] z 11 października 2017 r. na kwotę netto 15.984 zł, VAT 3.676,32 zł; 3) T. sp. z o.o. w L., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 4 grudnia 2017 r. na usługę montażu i dostawę stolarki budowlanej na kwotę netto 1.500 zł, VAT 345 zł; 4) H. P. S.A. w K., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 25 października 2017 r. na wynajem rusztowania na kwotę netto 1.700 zł, VAT 0 zł /odwrotne obciążenie, VAT 391 zł; 5) S. sp. z o.o. w B. P., gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] 2490 [...] [...] [...] [...] [...] nr [...]/2017 z 13 listopada 2017 r. na wykonanie zabudowy aluminiowej na kwotę netto 12.000,00 zł, VAT 2.760 zł; 6) A. S. B. w C. na wykonanie robót budowlanych, gdzie wskazano rachunek do wpłaty należności założony na rzecz A. U. o nr [...] 2490 [...] [...] [...] [...] [...] • nr [...]/2017 z 13 grudnia 2017 r. na kwotę netto 10.000 zł, VAT 0 zł/odwrotne obciążenie, VAT należny 2.300 zł; • nr [...]/2017 z 23 grudnia 2017 r. na kwotę netto 40.880 zł, VAT 9.402,40 zł, • nr [...]/2017 z 27 grudnia 2017 r. na kwotę netto 13.000 zł, VAT 0 zł /odwrotne obciążenie 2.990 zł, przez co uszczupliła podatek od towarów i usług o kwotę małej wartości w wysokości 52.772,12 zł, tj. o przestępstwo z art. 62 § 2 k.k.s w zb. z art. 61 § 1 k.k.s. w zb. z art. 56 § 2 k.k.s. w zb. z art. 54 § 2 k.k.s. w zb. z art. 55 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 8 § 1 k.k.s. Z kolei pismem z 17 października 2022 r., doręczonym pełnomocnikowi skarżącej w dniu 20 października 2022 r., Naczelnik Urzędu Celno - Skarbowego zawiadomił ją o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i wynikających z tego skutkach przewidzianych w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. W ocenie Sądu zostały w ten sposób spełnione formalne warunki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Zostało bowiem z dniem 24 sierpnia 2022 r. wszczęte postępowanie karne skarbowe, a ze względu na postawione skarżącej zarzuty stwierdzić trzeba, że podejrzenie popełnienia przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tych zobowiązań. Jak tego wymaga art. 70c o.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązań podatkowych, z których niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego, zawiadomił zaś skarżącą jako podatnika, doręczając odpowiednie pismo jej pełnomocnikowi, o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, przed upływem terminu przedawnienia. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w toku postępowania karnego skarbowego dokonano szeregu czynności procesowych, przesłuchując wielu świadków oraz podejrzanych, przeprowadzono analizę kryminalną danych wynikających z rachunków bankowych podejrzanych i innych osób analizę dat, nadawców, tytułów i kwot zapłat dotyczących przesyłek dostarczanych przez firmy kurierskie, a także przekroczeń granicy przez obywateli Ukrainy. Z informacji Prokuratury Okręgowej w L. z dnia 20 września 2024 r. wynika zaś, że postępowanie przygotowawcze zostało zakończone skierowaniem aktu oskarżenia do Sądu Okręgowego w L. przeciwko m.in. skarżącej i D. K.. Sprawa o przestępstwo skarbowe nie została prawomocnie zakończona. Biorąc pod uwagę moment wszczęcia postępowania karnego skarbowego, przypadający na ponad 4 miesiące przez upływem terminu przedawnienia zobowiązań za pierwsze trzy kwartały 2017 r. oraz rok i ponad 4 miesiące przez upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za IV kwartał 2017 r., organ prowadzący to postępowanie i przeprowadzone w jego toku czynności skutkujące w rezultacie sformułowaniem i wniesieniem aktu oskarżenia, nie można przyjąć, by wszczęcie tego postępowania miało na celu wyłącznie wywołanie skutku w sferze prawa podatkowego, w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zdaniem Sądu niezasadne są podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 o.p., jako przepisów postępowania. Naruszenie wskazanych przepisów skarżąca wiązała z przyjęciem w zaskarżonej decyzji opisu i oceny stanu faktycznego dotyczącego skarżącej takiego jak w akcie oskarżenia, podczas gdy, jak uważa skarżąca było to błędne, a ponadto organ podatkowy nie był związany ustaleniami Prokuratury i powinien samodzielnie prowadzić postępowanie dowodowe, zaś akt oskarżenia nie przesądza o popełnieniu przestępstwa i winie skarżącej. Skarżąca uważa też, że dokonując ustaleń faktycznych organy przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów, dokonując ocen dowolnych co do otrzymywania przez nią faktur od spółki K. i ich opłacania, dokonywania sprzedaży odzieży, która miała wyłącznie charakter okazjonalny oraz sprzedaży leków, o której nie miała wiedzy. Zdaniem skarżącej w sposób błędny organy wiązały ją z działalnością spółki K., w której imieniu wszelkie działania podejmowała nie ona, lecz D. K.. Błędnie również, jak uważa skarżąca, stwierdziły organy, że prowadziła ona nierzetelnie rejestry sprzedaży i zakupów oraz że posługiwała się rachunkami bankowymi zarejestrowanymi na obcokrajowców. Odnosząc się do tych zarzutów w pierwszej kolejności zauważyć trzeba, że ze skargi nie wynika w żaden sposób w jaki sposób miało być naruszone prawo skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu. Z akt postępowania wynika natomiast, że skarżąca w toku kontroli celno-skarbowej, a następnie w postępowaniu podatkowym przed organem pierwszej instancji oraz w postępowaniu odwoławczym reprezentowana była przez profesjonalnych pełnomocników. Uczestniczyli oni w czynnościach postępowania i do nich przez organy kierowana była korespondencja. Przed wydaniem decyzji do pełnomocnika skarżącej skierowane zostało postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, pełnomocnik zaś pisemnie wypowiedział się w tym zakresie zarówno przed wydaniem zaskarżonej decyzji, jak i decyzji pierwszej instancji. Decyzja wydana w pierwszej instancji, a także zaskarżona decyzja zawierają uzasadnienie odpowiadające wymaganiom wynikającym z przepisu art. 210 § 4 o.p. i pozwalające na stwierdzenie, jakimi przesłankami kierowały się organy podejmując rozstrzygnięcie. W ocenie Sądu w toku postępowania zgromadzony został materiał dowodowy pozwalający na podjęcie ustaleń faktycznych w zakresie koniecznym w świetle przepisów prawa materialnego mających zastosowanie. Zgromadzone dowody ocenione zostały w ich całokształcie, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Pełnomocnik skarżącej wprawdzie kwestionuje poszczególne ustalenia przyjęte przez organy i przedstawia własną wersję stanu faktycznego. Nie wskazuje on jednak na czym opiera swoje twierdzenia, poza wyrażeniem stanowiska, że ustalenia organów są błędne. Podzielić należy stanowisko pełnomocnika skarżącej, zgodnie z którym organy podatkowe nie są związane ocenami prokuratora podejmowanymi w postępowaniu przygotowawczym, zaś akt oskarżenia, wyrażający stanowisko prokuratora, nie przesądza o winie skarżącej, i dopóki nie zostanie ona uznana za winną prawomocnym wyrokiem, nie można przypisywać jej winy. Nie wynika z tego jednak, po pierwsze, zakaz włączania do postępowania podatkowego dowodów już zgromadzonych w postępowaniu karnym. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą bowiem być, jak to expressis verbis wynika z treści art. 181 o.p., materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Nie ma jednocześnie konieczności włączania do postępowania podatkowego całości materiału dowodowego zebranego w postępowaniu karnym. Dla wykorzystania w postępowaniu podatkowym dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym nie ma także znaczenia, że skarżąca nie została w chwili wydawania zaskarżonej decyzji, uznana za winną prawomocnym wyrokiem właściwego sądu. Włączone do postępowania podatkowego dowody zgromadzone w innym postępowaniu organy podatkowe mają obowiązek ocenić samodzielnie, w sposób określony treścią przepisu art. 191 o.p., co zdaniem Sądu miało miejsce. Po drugie, w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie formułują ocen co do winy podatnika, albo jej braku. Nie ma do tego podstaw w przepisach materialnego prawa podatkowego. Wykorzystanie w postępowaniu podatkowym dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym nie oznacza zaś, wbrew zapatrywaniom pełnomocnika skarżącej, podważania domniemania jej niewinności przed wydaniem przez właściwy sąd wyroku skazującego. Zaznaczyć trzeba, że zgromadzony w toku kontroli celno-skarbowej oraz postępowania podatkowego materiał dowodowy, obejmuje dokumenty i wyjaśnienia składane przez skarżącą i jej kontrahentów, zeznania skarżącej w charakterze strony oraz zeznania szeregu osób w charakterze świadków, dane o logowaniach w sieci telefonów komórkowych, dane z witryn internetowych, informacje o rachunkach bankowych zarejestrowanych na obcokrajowców, a także dane dotyczące rachunków bankowych należących do skarżącej. Obejmują one także materiały z akt śledztwa, w tym postanowienie o przedstawieniu zarzutów i akt oskarżenia, a także protokoły przesłuchania światków w postępowaniu karnym. Organy podatkowe nie ograniczyły zatem zakresu materiału dowodowego, wbrew sugestiom pełnomocnika skarżącej, wyłącznie do treści aktu oskarżenia. Włączenie do akt postępowania podatkowego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu karnym nie oznacza także, wbrew zarzutom skargi, naruszenia art. 194 § 1 o.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zaznaczyć trzeba, że ani formułując zarzuty skargi, ani w uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej nie wskazał, treść jakiego dokumentu urzędowego miały organy podatkowe pominąć. Sąd nie podziela także stanowiska pełnomocnika skarżącej zarzucającego popełnienie przez organy podatkowe błędu w ustaleniach faktycznych. Zdaniem Sądu ustalenia składające się na podstawę faktyczną rozstrzygnięcia znajdują uzasadnienie w zgromadzonym materiale dowodowym. Uzasadnia on podważenie rzetelności ksiąg podatkowych skarżącej, co powoduje, że zgodnie z treścią art. 193 § 4 o.p., nie stanowią one dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W ocenie Sądu, trafnie zakwestionowany został u skarżącej, jako podatek naliczony, podatek wykazany w fakturach, w których jako wystawca wskazana została spółka K., wystawionych w styczniu, lutym i marcu 2017 r. za wykonanie i montaż balustrady, dostawę drzwi oraz zabudowę aluminiowo-szklaną, drzwi zewnętrzne i okno podawcze. Wskazuje na to prawidłowo oceniony materiał dowodowy. Z ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym wynika bowiem, że spółka K., z wykazywanym przeważającym przedmiotem działalności w zakresie produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych, mająca siedzibę w W., należąca w tym okresie do B. K. (żony K. K., brata partnera skarżącej) i A. P. (ojca B. K.), a zarządzana przez K. K. (brata partnera skarżącej), oraz skarżąca, prowadząca działalność pod firmą K. M. M. z głównym przedmiotem działalności w zakresie produkcji stolarki okiennej i drzwiowej oraz usług reklamowych, miały prowadzić działalność gospodarczą pod tym samym adresem w miejscowości P., na posesji należącej do W. K. (ojca partnera skarżącej), będącego prokurentem spółki K.. Z zeznań wskazanych osób wynika, że nie mają one istotnej wiedzy dotyczącej działalności spółki. Prokurent spółki nie pamiętał dokładnie kiedy spółka zaprzestała działalności w warsztacie znajdującym się na jego posesji. Pamiętał natomiast, że nie zajmował się rozliczeniami i nie płacił dostawcom. B. K. zeznała, że nie chciała działać i nie działała w spółce, nie przyjmowała też żadnych rozliczeń w imieniu spółki. Nie zna również nabywcy udziałów spółki i nie wie za ile spółka została sprzedana. A. P. zeznał zaś, że nie wie gdzie spółka się mieściła oraz od kogo nabywała i komu sprzedawała. Nie pamiętał dokładnie, jaki wniósł wkład, a także nie znał mężczyzny, któremu spółka została sprzedana. Z kolei D. K. zeznał, że spółkę zna, ponieważ był jej pracownikiem. Nie pamięta jednak w jakim to było okresie i jak długo. Zeznał on również, że przy produkcji w zakładzie spółki w [...] pracowały jeszcze dwie osoby: S. i K., ale nie pamięta ich nazwisk. Według zeznających osób istotną wiedzę o działalności spółki K. może posiadać K. K., który jednak wyjechał za granicę i nadal tam przebywa. Z ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym wynika z kolei, że spółka K. nie złożyła deklaracji, z których wynikałoby zatrudnienie w 2017 r. pracowników lub innych osób. Spółka ta złożyła wprawdzie deklaracje VAT-7 za styczeń, luty i marzec 2017 r. (wyłącznie za te okresy rozliczeniowe), nie wykazując w nich jednak obrotu ze sprzedaży towarów i usług. W okresie od stycznia do grudnia 2017 r. nie składała ona natomiast plików JPK_VAT. W dniu 31 sierpnia 2018 r. spółka K. została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 3 u.p.t.u., ponieważ dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym okazały się niezgodne z prawdą. Z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że w maju 2017 r. wszystkie udziały w spółce K. nabył O. M. i że jest on prezesem jednoosobowego zarządu spółki. Według danych Straży Granicznej wskazana osoba nie przebywa w Polsce, choć była w Polsce trzy razy w 2017 r. Skarżąca za dostawy wykazane w treści zakwestionowanych faktur miała zapłacić gotówką, w tym także za fakturę datowaną na styczeń 2017 r. opiewającą na kwotę przekraczającą znacznie 15.000 zł. Na potwierdzenie dokonania zapłaty skarżąca przedstawiła jedynie kopie dowodów zapłaty gotówkowej. Natomiast analiza historii rachunków bankowych należących do skarżącej nie wskazuje na dokonywanie wypłat gotówki z bankomatu lub kasy banku, które potwierdziłyby zapłatę gotówkową zapłatę za zakwestionowane faktury. Z zeznań wskazanych wyżej osób powiązanych ze spółką K. wynika natomiast, że nie brały one udziału w rozliczeniach i przyjmowaniu gotówki od kontrahentów spółki. Skarżąca nie wskazała również na rzecz jakich podmiotów zostały wykonane usługi i dostawy towarów, ujętych w zakwestionowanych fakturach, w związku z czym nie można powiązać nabytych towarów i usług ze sprzedażą wykazywaną przez skarżącą w tym okresie. Z powyższych ustaleń wynika, że jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe, zakwestionowane faktury uwzględnione przez skarżącą w rozliczeniu podatku od towarów i usług za I kwartał 2017 r. nie dokumentują rzeczywistych transakcji w obrocie gospodarczym. Wykazany w ich treści podatek, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., nie mógł być więc przez skarżącą uwzględniony jako podatek naliczony. Powołany przepis stanowi bowiem, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Tymczasem spółka K. w ogóle nie wykazała w tym okresie sprzedaży towarów lub świadczenia usług. Ze zgromadzonych dokumentów nie wynika również by spółka ta w 2017 r. kogokolwiek zatrudniała. Brak jest zatem dowodów na prowadzenie przez nią jakiejkolwiek realnej działalności. Wiarygodnych dowodów na wskazaną okoliczność nie dostarczają bowiem również osoby powiązane ze spółką. Nie jest dowodem na prowadzenie przez spółkę działalności gospodarczej zeznanie A. P., że widział na posesji w P. pracowników, którzy robili tam okna, gdyż na tej samej posesji w bardzo zbliżonym zakresie działalność prowadziła skarżąca. Nie można także przyjąć, by dowodem na fakt prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej były zeznania D. K., że był jej pracownikiem i poza tym spółka zatrudniała jeszcze dwóch innych pracowników. Spółka bowiem nie wykazała w 2017 r. zatrudniania czy to pracowników, czy to innych osób. Zeznania D. K. co do zatrudniania dwóch innych osób są zaś na tyle enigmatyczne, że nie dają się zweryfikować. Co własnego zatrudnienia w spółce, która jak wyżej wskazano, nie wykazała w 2017 r. zatrudnienia kogokolwiek, D. K. nie pamiętał kiedy i jak długo był w spółce zatrudniony. Poza tym jego twierdzenie, że on był pracownikiem spółki pozostaje w sprzeczności z wyjaśnieniami osób, będących według faktur wystawionych w miesiącach od sierpnia do grudnia 2017 r., w których spółka wskazana została jako wystawca, zakwestionowanych w postępowaniu podatkowym, nabywcami towarów i usług, D. K. prezentował się jako właściciel spółki, a nie jej pracownik. Potwierdzeniem prowadzenia działalności przez spółkę w 2017 r. nie są także zeznania W. K., który jako prokurent spółki, nie pamiętał w jakim okresie spółka prowadziła działalność na terenie należącej do niego posesji. Niezależnie od tego, że spółka K. nie mogła dokonać dostawy bądź odpłatnego świadczenia usług na rzecz skarżącej, bowiem nie prowadziła działalności gospodarczej, brak jest dowodów na dokonanie zapłaty przez skarżącą za dostawy i usługi ujęte w zakwestionowanych fakturach ze stycznia, lutego i marca 2017 r. Skarżąca przedstawiła wprawdzie kopie dowodów zapłaty gotówkowej. Nie można jednak stwierdzić, by skarżąca dokonała zapłaty gotówkowej, co w odniesieniu do zapłaty za fakturę wystawioną w styczniu 2017 r. stanowiłby naruszenie przez skarżącą przepisu art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, gdyż z analizy historii rachunku bankowego skarżącej nie wynika by w terminach płatności dysponowała odpowiednimi kwotami w gotówce. Sąd podziela również stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym skarżąca zaniżyła przychód i podatek należny przez to, że w okresie od sierpnia do grudnia 2017 r. nie wykazała usług montażu i sprzedaży stolarki budowlanej oraz robót budowlanych zrealizowanych na rzecz: Bar Restauracja "U. C." L. G. i P. G. s.c., T. sp. z o.o. oraz S. sp. z o.o. Usługi i roboty na rzecz wskazanych odbiorców ujęte zostały w fakturach, w których jako wystawca wskazana została spółka K.. W rzeczywistości, jak trafnie ustalono w postępowaniu podatkowym, usługi te i dostawy zrealizowała skarżąca. Należy bowiem zauważyć, po pierwsze, że spółka nie posiadała w 2017 r. potencjału, czy to majątkowego, czy to personalnego, by takie usługi i roboty wykonywać. Wynika to zarówno ze zgromadzonej dokumentacji, jak również na posiadanie przez spółkę takiego potencjału we wskazanym okresie nie wskazują zeznania świadków, o czym była mowa wyżej. Spółka w okresie od 1 września do 31 grudnia 2017 r. wykazała wprawdzie zakupy na kwotę 6.410,47 zł. Przede wszystkim były to jednak zapłaty należności wobec operatora sieci komórkowej (95% wykazanych zakupów). Brak jest natomiast zakupów, które umożliwiałyby wykonywanie usług i dostaw ujętych w zakwestionowanych fakturach. Dodać trzeba, że jako kontrahenci spółki występują także: A. S. B. oraz H. P. S.A. Na fakturach wystawionych dla tych podmiotów znajduje się adnotacja: "odwrotne obciążenie". Spółka nie złożyła natomiast informacji podsumowującej na formularzu VAT-27 dotyczącej transakcji krajowych rozliczanych mechanizmem odwrotnego obciążenia. Po drugie zaś, uwzględnić należy, że jak wynika z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co najmniej od 16 maja 2017 r., jedyną osobą która mogła reprezentować spółkę był O. M., jako prezes zarządu. Był on także, przynajmniej od wskazanego momentu, jedynym wspólnikiem spółki K.. Z Krajowego Rejestru Sądowego nie wynika, by od wskazanej daty ktokolwiek inny, poza prezesem zarządu, miał uprawnienie do reprezentacji spółki. Jak była o tym wyżej mowa, z dokumentacji spółki nie wynika też by w 2017 r. kogokolwiek ona zatrudniała. D. K., który twierdził, że był pracownikiem spółki, nie pamiętał natomiast w jakim to było okresie i jak długo. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego niezasadne byłoby zatem przyjęcie, że miał on jakiekolwiek umocowanie do działania w imieniu spółki. Tymczasem żaden ze wskazanych wyżej nabywców usług i robót nie potwierdził współpracy z O. M.. Przeciwnie, wskazywali oni, że jako działający w imieniu spółki K. i prezentujący się jako jej właściciel, występował D. K.. D. K. podpisywał również wystawiane w imieniu spółki dokumenty. Z zeznań skarżącej wynika z kolei, że był on jej pełnomocnikiem w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Z zeznań D. K. wynika, że pomagał skarżącej w prowadzeniu działalności gospodarczej ze względu na posiadane doświadczenie, lecz w jej kontaktach ze spółką reprezentował spółkę. W ocenie Sądu, w świetle zgromadzonego materiału, nie ma jednak podstaw do przyjęcia, by D. K. mógł spółkę reprezentować lub działać w jej imieniu. Po trzecie, zauważyć trzeba, że faktury wystawiane przez spółkę K. oraz przez skarżącą prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą K. M. M., mają podobną szatę graficzną. Korespondencja w imieniu wskazanej spółki i w imieniu skarżącej wysyłana była z tego samego adresu e-mail. Płatności w formie przelewów za wskazane faktury nie wpływały na rachunki bankowe spółki, lecz rachunki bankowe zarejestrowane na R. U. i A. U., osoby nieprowadzące działalności gospodarczej. Z historii tych rachunków wynika zaś, że wpływały na nie płatności z tytułu faktur, w których jako wystawca wskazywana była spółka K.. Wśród obciążeń tych rachunków są natomiast płatności za paczkę dla W. K. oraz zapłata za fakturę wystawioną na K. K., spłata kredytu zaciągniętego przez D. K.. Uzasadnione jest zatem przyjęcie, że skarżąca i D. K. współdziałali w ukrywaniu obrotu osiągniętego przez firmę K. M. M., ze sprzedaży stolarki budowlanej i usług,poprzez przypisanie sprzedaży spółce K.. Wartość sprzedaży według wystawionych faktur VAT (bez faktur objętych odwrotnym obciążeniem) wyniosła za III kwartał 2017 r. netto 118.390 zł, podatek 27.229,70 zł, a za IV kwartał 2017 r. netto 86.354 zł, podatek 19.861,42 zł. Zdaniem Sądu, w zgromadzonym materiale dowodowym ma potwierdzenie również stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym skarżąca nie wykazała przychodów i podatku należnego z tytułu sprzedaży wysyłkowej towarów, realizowanej we współpracy z D. K.. Stanowiska tego nie podważa twierdzenie skarżącej, że dokonywała wyłącznie sprzedaży używanej odzieży swojej i córki, a zatem poza działalnością gospodarczą, oraz zeznanie D. K., że dokonywał sprzedaży jedynie sporadycznie i dlatego nie pamięta związanych z tym okoliczności. Z zestawień przesyłek firmy kurierskiej [...] [...] sp. z o.o. wynika bowiem, że w okresie od 27 kwietnia do 31 grudnia 2017 r. jako nadawcy 1.676 przesyłek figurują D. K. zamieszkały w P., C..[...][...].pl lub [...].pl oraz podmiot identyfikowany pod trzema numerami telefonów przedpłaconych. Telefony te zostały doładowane ze środków na rachunku bankowym skarżącej oraz rachunku zarejestrowanego na R. U., obcokrajowca nieprowadzącego działalności gospodarczej. Na podstawie danych o logowaniach wskazanych numerów telefonów w sieci ustalono, że najczęściej te numery logowały się w P., tj. w miejscu zamieszkania skarżącej i D. K.. Z kolei na podstawie danych z witryn internetowych [...].pl i [...].pl wynika, że wskazane numery telefonów były tam publikowane i używane do przyjmowania zamówień przez kobietę używającą imienia M. i P., które są imionami skarżącej. Środki ze sprzedaży wysyłkowej realizowanej przez nadawców zidentyfikowanych we wskazany sposób wpływały na rachunki bankowe zarejestrowane na R. U. i V. P.. Jednocześnie, jak ustalono, wskazane rachunki bankowe obciążane były m.in. opłatami za koszty nadania przesyłek kurierskich. Wśród obciążeń tych rachunków są płatności za paczkę dla W. K., zapłata za fakturę wystawioną na K. K., spłata kredytu zaciągniętego przez D. K.. Natomiast z zeznań odbiorców przesyłek kurierskich przesłuchanych w charakterze świadków na okoliczność transakcji oraz zawartości przesyłek wynika, że przedmiotem sprzedaży wysyłkowej były leki (np. [...], [...], [...], [...], [...], [...], suplementy diety, a także wyroby o nazwie: [...], [...] i [...]. Świadkowie zeznali, że często zgodnie z sugestią sprzedającej w opisie transakcji podawali jako przedmiot transakcji "ciuchy". Natomiast wraz z zamówionymi preparatami w paczce znajdowały się niezamawiane używane ubrania damskie (np. szalik, bluzka, sweter). Świadkowie przesłuchani odnośnie do 1.045 przesyłek, w odniesieniu do 569. przesyłek potwierdzili zakup lub możliwość zakupu leków, suplementów diety itp. Zaś w odniesieniu do 24. przesyłek wyrobu o nazwie [...], [...], [...]. W odniesieniu do 91. przesyłek nie pamiętali transakcji. Natomiast w odniesieniu do 14. przesyłek ten sam świadek zeznał, że nie kupował leków, jest właścicielem sklepu i zatrudnia kilka osób, telefon firmowy służył zaś do zamawiania przesyłek firmowych i prywatnych. Z zestawienia przesyłek firmy kurierskiej wynika, że przesyłki zostały odebrane, a należności za ich dostarczenie uiszczone za pobraniem lub przelewem. W ocenie Sądu, sposób wyliczenia wartości netto i podatku należnego z tytułu sprzedaży wysyłkowej, stanowiący rodzaj szacunku, jest zgodny z prawem i znajduje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Do ustalenia wartości tej sprzedaży wzięto bowiem pod uwagę kwoty pobrań i przelewów za przesyłki doręczone przez firmę kurierską w okresie od 27 kwietnia do 31 grudnia 2017 r. Przyjętą do obliczenia wartości netto sprzedaży i podatku należnego, strukturę sprzedaży (według stawki 23% - udział procentowy 6,12 oraz według stawki 8% udział procentowy - 91,59) ustalony został na podstawie zeznań nabywców, z których wynikała łączna wartość sprzedaży w wysokości 187.022 zł, w tym według stawki 23% 11.459,00 zł (6,12% całej wartości sprzedaży), według stawki 8% 171.286 zł (91,59% całej wartości sprzedaży) i sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu 4.277 zł (2,29% całej wartości sprzedaży). Odnośnie do sprzedaży wysyłkowej innych towarów (m.in. odzieży, obuwia i galanterii) przyjęto natomiast, że otrzymane kwoty przelewów za sprzedane towary stanowią wartość brutto, zawierając podatek od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%. W związku z tym kwotę podatku należnego od wartości brutto wyliczona została zgodnie z art. 106e ust. 7 u.p.t.u. Taki sposób obliczenia przychodów, jak trafnie wskazał organ odwoławczy, z jednej strony znajduje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, z drugiej zaś realizuje wymaganie wynikające z treści art. 23 § 5 o.p., określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Trafnie również, na podstawie art. 6 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., przy ustalaniu wartości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pominięto sprzedaż preparatu o nazwie "[...]" ([...]) zawierającego wyciąg z chronionego gatunku [...] ([...]). Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W świetle przytoczonych ustaleń, zdaniem Sądu, niezasadne są podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykazała bowiem przychodów i podatku należnego z tytułu zrealizowanych usług i dostaw, a także niezasadnie wykazała jako podatek naliczony, podatek ujęty wprawdzie w fakturach, w których jako wystawca wskazana została spółka K., jednak nie dokumentujących rzeczywiście zrealizowanych czynności. Art. 86 ust. 1 i 2 lit. a u.p.t.u., zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, znajduje zastosowanie do faktur dokumentujących czynności rzeczywiście zrealizowane w obrocie gospodarczym. W przypadku zaś gdy, jak to wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a u.p.t.u., faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Nie można także w świetle zgromadzonego materiału dowodowego przyjąć, by skarżąca nie miała świadomości co do charakteru wykazywanych fakturowo transakcji ze spółką K. oraz niewykazywanych transakcji realizowanych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Ponieważ zaś skarżąca wykazywała jako podatek naliczony, podatek wynikający z faktur nieodzwierciedlających rzeczywiście zrealizowanych czynności, a także nie wykazywała przychodów i podatku naliczonego wynikających z transakcji rzeczywiście zrealizowanych, należało zastosować przepis art. 21 § 3a, zgodnie z którym jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że w złożonej deklaracji wykazano nieprawidłową kwotę zwrotu podatku lub kwotę podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, w deklaracji nie wykazano tych kwot albo podatnik nie złożył deklaracji, mimo ciążącego na nim obowiązku, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych. Tego rodzaju decyzja organu podatkowego, mimo że ma charakter deklaratoryjny, eliminuje z obrotu prawnego domniemanie, że podatek wykazany przez podatnika w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie, stąd niezasadny jest zarzut naruszenia art. 21 § 2 o.p. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Stanowi on, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W taki właśnie sposób i w takim momencie powstają zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, czego organy podatkowe nie negowały ani co do zasady, ani w dokonanych obliczeniach. Biorąc powyższe pod uwagę i nie znajdując innych okoliczności, które uzasadniałyby uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) oddalił skargę.