I SA/Lu 208/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (spr.), Asesor WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi H. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do września 2006 r. oddala skargę. I SA/Lu 208/08 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze , po rozpoznaniu odwołania H. P., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z 31 października 2007 r. o określeniu H. P. zobowiązania w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do września 2006 r. w kwocie 171 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uzasadniało, że przedmiotem opodatkowania jest grunt, stanowiący działkę o numerze [...], położoną w L. przy ul. [...], o powierzchni [...] m². Ustaliło, że ta działka była we współużytkowaniu wieczystym H. P. z osobą prawną od stycznia do 27 września 2006 r.; że jest gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej; że jest zabudowany budynkiem, w którym została wyodrębniona własność lokalu użytkowego o powierzchni 749,50 m2; że właścicielem wyodrębnionego lokalu jest H. P., któremu wraz z własnością lokalu użytkowego przysługuje udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu do [...] części. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zważyło, za stanowiskiem prawnym w sprawach: I SA/Lu 310/06 i I SA/Lu 311/06, że na podstawie art. 6 ust. 11 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych / Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm. – u.p.o.l. / H. P. miał obowiązek złożyć deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r. i opłacić podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości gruntowej na zasadach przewidzianych dla osób prawnych spoczywał na H. P. za miesiące od stycznia do września 2006 r., bo tylko za tę cześć rozpatrywanego roku podatkowego H. P. był podatnikiem podatku od nieruchomości na zasadach obowiązujących osoby prawne / art. 6 ust. 11 u.p.o.l. /. Na mocy umowy sprzedaży z 27 września 2006 r. osoba fizyczna nabyła udział w prawie użytkowania wieczystego działki numer [...] i w prawie własności budynku usytuowanego na tej działce od dotychczasowego drugiego współużytkownika wieczystego gruntu i współwłaściciela budynku, którym były ZPD "A" w upadłości. Stosownie do art. 3 ust. 5 u.p.o.l., kiedy w budynku została wyodrębniona własność lokalu, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu ciąży na właścicielu lokalu w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Tak ustalona podstawa opodatkowania to 346,05 m2 powierzchni działki numer 16/4. Ta powierzchnia podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, uchwaloną przez Radę Miasta / uchwała Nr 827/XXXV/2005 Rady Miasta z 17 listopada 2005 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2006 r. - Dz. Urz. Woj. Lub. Nr 243, poz. 3769 /. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że H. P. 13 stycznia 2006 r. złożył deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r., w której podał podstawę opodatkowania w wymiarze 1227 m ² i kwotę 209,40 zł podatku. Wezwany do złożenia korekty, w dniu 12 lipca 2007 r. złożył korektę deklaracji na podatek od nieruchomości gruntowej, w której podał podstawę opodatkowania w wymiarze 1337 m² i kwotę 228,40 zł podatku. W tych okolicznościach Samorządowe Kolegium Odwoławcze z urzędu postanowiło wszcząć postępowanie podatkowe w sprawie określenia H. P. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości gruntowej na 2006 r. / postanowienie z 4 września 2007 r., doręczone H. P. 13 września 2007 r. /. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że H. P. złożył kolejną korektę deklaracji na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r. 3 października 2007 r., w której podał podstawę opodatkowania w wymiarze 346,05 m² i kwotę 171 zł podatku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze oceniło, że korekta deklaracji na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r., złożona 3 października 2007 r., w toku postępowania podatkowego, nie wywołała żadnych skutków prawnych, w myśl art. 81b § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Skorygowana deklaracja, złożona przed wszczęciem postępowania podatkowego, była nieprawidłowa. Przepis art. 21 § 3 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nakładały na organ podatkowy obowiązek wydania decyzji o określeniu H. P. zobowiązania w podatku od nieruchomości gruntowej za miesiące od stycznia do września 2006 r. w prawidłowej wysokości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło stanowiska H. P. o braku podstaw do zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Argumentowało, że w okolicznościach tej sprawy podstawą opodatkowania nie jest ewidencyjna powierzchnia całej działki [...]; że zapłata podatku na podstawie nieprawidłowej deklaracji nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej; że H. P. z mocy art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie ponosi solidarnej odpowiedzialności podatkowej w zakresie opodatkowania gruntu z drugim współużytkownikiem wieczystym działki [...] i nie narusza prawa brak udziału drugiego współużytkownika wieczystego w tym postępowaniu podatkowym. 2. H. P. złożył skargę na ostateczną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił: - naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, bo decyzja rozstrzyga o sprawie już rozstrzygniętej; - zastosowanie błędnej podstawy wydania decyzji i przyjęcie błędnej powierzchni nieruchomości gruntowej. Argumentował, że złożył deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r., zapłacił zadeklarowany podatek. Uzyskał wiedzę o sprzedaży udziału i o nowym współużytkowniku wieczystym dopiero w toku postępowania podatkowego, w listopadzie 2007 r. Kiedy składał deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r., nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w przyszłości nastąpi sprzedaż udziału osoby prawnej w prawie wieczystego użytkowania gruntu, w prawie własności budynku na rzecz osoby fizycznej. Dlatego deklaracja na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r. była prawidłowa w dacie składania, nie wymagała korekty w zakresie przedziału czasowego objętego opodatkowaniem. Organ podatkowy był uprawniony wydać decyzję jedynie za czas od października 2006 r., od zmiany grona współwłaścicieli. Umowa zbycia udziałów nie mogła wywoływać podatkowych skutków z mocą wsteczną. Organ podatkowy nie miał podstaw do wydania decyzji o określeniu skarżącemu podatnikowi zobowiązania w podatku od nieruchomości gruntowej za część 2006 r. do zbycia udziałów. Organ podatkowy, obejmując zaskarżonym rozstrzygnięciem podatkowym część 2006 r. do zbycia udziałów, wydał decyzję w tym samym przedmiocie, który był objęty deklaracją na podatek od nieruchomości gruntowej. Organ podatkowy w ten sposób nałożył na skarżącego podatnika ponowny obowiązek zapłaty podatku, który ma postać kary za to, że podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r. bez uwzględnienia przyszłych zdarzeń. Organ podatkowy pominął, że skarżący podatnik zapłacił zadeklarowany podatek przed wszczęciem postępowania podatkowego. Zapłata podatku spowodowała, że zobowiązanie podatkowe wygasło, w myśl art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy powinien był / jak to określa skarżący podatnik / wycofać z obrotu prawnego zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji i zaliczyć podatek zapłacony na podstawie deklaracji na poczet zobowiązania podatkowego określonego decyzją. Skoro zapłacone zobowiązanie podatkowe wygasło, a organ podatkowy nie wycofał z obrotu prawnego zapłaconego zobowiązania podatkowego, to nie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy błędnie stosuje art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w tej sprawie, bo zobowiązanie podatkowe powstało na podstawie przepisu ustawy, nie na podstawie zdarzenia. Zdaniem skarżącego podatnika powierzchnia przyjęta za podstawę opodatkowania stanowi swego rodzaju rozgraniczenie działki 16/4 / jak to określa skarżący /. Takie działanie organu podatkowego jest wbrew unormowaniom prawa cywilnego o współwłasności. Organ podatkowy błędnie zinterpretował art. 3 ust. 5 u.p.o.l. i przyjął powierzchnię podstawy opodatkowania sprzecznie z ewidencją gruntów, złożonymi przez skarżącego podatnika dokumentami / informacja o nieruchomości, akt notarialny /. 3. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko i argumentacją zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo argumentowało, że skarżący podatnik w lipcu 2007 r. otrzymał wezwanie do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości gruntowej na 2006 r., które zawierało informację o sprzedaży udziałów osoby prawnej osobie fizycznej. Wydanie decyzji o określeniu zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 § 3 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej było prawidłowe z powodu nieprawidłowej deklaracji skarżącego podatnika. Było dopuszczalne, kiedy nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Skarga podatnika nie jest zasadna. 5. Organ podatkowy prawidłowo ustalił, że w rozpatrywanym roku podatkowym działka numer [...], położona w L. przy ul. [...], to grunt we współużytkowaniu wieczystym H. P. oraz ZPD "A" w upadłości. ZPD "A" w upadłości sprzedały swój udział we współużytkowaniu wieczystym działki numer [...] osobie fizycznej umową z 27 września 2006 r. Działka numer [...] jest zbudowana budynkiem, w którym została wyodrębniona własność lokalu użytkowego o powierzchni 749,5 m². Wyodrębniony lokal jest własnością H. P.. 6. W tych okolicznościach sprawy organ podatkowy prawidłowo zważył, że przedmiotem opodatkowania jest grunt będący we współużytkowaniu wieczystym, wymieniony w art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. H. P. jest podatnikiem podatku od tej nieruchomości gruntowej, bo współużytkownik wieczysty jest podatnikiem podatku od nieruchomości z mocy art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. H. P. i ZPD "A" w upadłości to grono współużytkowników wieczystych działki numer [...] objęte art. 6 ust. 11 u.p.o.l. Grono współużytkowników wieczystych, wymienione w art. 6 ust. 11 u.p.o.l. zobowiązywało H. P. do złożenia deklaracji i opłacania podatku od nieruchomości na zasadach obowiązujących osoby prawne, przewidzianych w art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Organ podatkowy prawidłowo zważył, że kiedy skarżący podatnik miał obowiązek złożyć deklarację na podatek od nieruchomości gruntowej za 2006 r. i opłacać podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne z art. 6 ust. 9 w związku z ust. 11 u.p.o.l., to takie zobowiązanie podatkowe jest objęte zakresem art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podatnik w swej argumentacji pomija, że to ustawa podatkowa określa zdarzenia, z którymi wiąże powstanie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy prawidłowo zważył, że kiedy przedmiotem opodatkowania jest grunt zabudowany budynkiem, w którym wyodrębniono własność lokalu, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu ciąży na właścicielu lokalu w zakresie unormowanym w art. 3 ust. 5 u.p.o.l., odpowiadającym części ułamkowej, wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Wbrew zarzutom skargi, tylko tak ustalony rozmiar podstawy opodatkowania odpowiada prawu. Powierzchnia uzyskana na podstawie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. / wielkość tego stosunku / nie była sporna. Organ podatkowy prawidłowo zastosował ten przepis. Organ podatkowy prawidłowo zważył, że z mocy art. 3 ust. 5 u.p.o.l. obowiązek podatkowy spoczywa na skarżącym podatniku w zakresie określonym w tym przepisie. Przepis art. 3 ust. 5 u.p.o.l. wyłącza solidarną odpowiedzialność podatkową współużytkowników wieczystych, przewidzianą w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. To wyłączenie ma podstawę prawną w zastrzeżeniu zawartym w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Organ podatkowy prawidłowo zważył, że w sytuacji wyłączenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej współużytkowników wieczystych stroną postępowania podatkowego w sprawie określenia H. P. zobowiązania w podatku od nieruchomości od gruntu nie był drugi współużytkownik wieczysty. Nie jest zasadny zarzut skargi, w którym skarżący podatnik podważa legalność zaskarżonej decyzji wskazując na brak udziału w postępowaniu podatkowym drugiego współużytkownika wieczystego. Nie jest zasadny zarzut skargi, w którym skarżący podatnik wskazuje na błędną interpretację i zastosowanie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Wbrew stanowisku skarżącego podatnika ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie stanowi rozgraniczenia nieruchomości gruntowej, w żaden sposób nie ingeruje w stosunki między współużytkownikami wieczystymi, określone prawem cywilnym. Wbrew stanowisku skarżącego podatnika ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie jest sprzeczne z treścią ewidencji gruntów. Skarżący podatnik pomija, że podstawa opodatkowania, ustalona w myśl art. 3 ust. 5 u.p.o.l., z istoty nie może odpowiadać ewidencyjnej powierzchni całej działki numer 16/4. 7. Organ podatkowy prawidłowo ocenił, że deklaracja skarżącego podatnika na podatek od nieruchomości od gruntu na rok 2006 r., złożona 13 stycznia 2006 r. była nieprawidłowa, bo wskazywała podstawę opodatkowania w wymiarze 1227 m² powierzchni gruntu i kwotę 209,40 zł podatku. Organ podatkowy prawidłowo ocenił, że korekta tej deklaracji, złożona 12 lipca 2007 r., na wezwanie organu, także był nieprawidłowa, bo wskazywała podstawę opodatkowania w wymiarze 1337 m² powierzchni gruntu i kwotę 228,40 zł podatku. Organ podatkowy prawidłowo zwrócił uwagę, że skarżący podatnik został poinformowany o zmianie grona współużytkowników wieczystych, o zbyciu udziału we współużytkowaniu wieczystym działki numer [...] osobie fizycznej umową z 27 września 2006 r. Ta informacja była zawarta w wezwaniu do złożenia stosownej korekty deklaracji na podatek od nieruchomości od gruntu na 2006 r., które skarżący podatnik otrzymał 2 lipca 2007 r. Organ podatkowy prawidłowo zważył, że art. 6 ust. 9 pkt 2 u.p.o.l. zobowiązywał skarżącego podatnika do odpowiedniego skorygowania deklaracji w terminie 14 dni. Skarżący podatnik nie zastosował się do ustawowego obowiązku, nie skorygował deklaracji na podatek od nieruchomości od gruntu na 2006 r., tak by była zgodna z przepisami ustawy podatkowej. W tych okolicznościach organ podatkowy prawidłowo zważył, że miał obowiązek z urzędu postanowić o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie prawidłowego określenia skarżącemu podatnikowi zobowiązania w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r., za okres kiedy ponosił odpowiedzialność podatkową na zasadach przewidzianych dla osób prawnych. Organ podatkowy prawidłowo zastosował art. 165 § 1, § 2, § 4 Ordynacji podatkowej. Postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego zostało doręczone skarżącemu podatnikowi 13 września 2007 r. W tych okolicznościach organ podatkowy prawidłowo zważył, że korekta deklaracji na podatek od nieruchomości od gruntu na 2006 r., złożona 3 października 2007 r., w czasie trwania postępowania podatkowego, nie mogła wywołać skutków prawnych. Tej treści stanowisko organu podatkowego ma podstawę prawną w art. 81b § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach sprawy organ podatkowy prawidłowo zważył, że wysokość zobowiązania skarżącego podatnika w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r. jest inna niż wykazana w skorygowanej deklaracji przed wszczęciem postępowania podatkowego. Zadeklarowanie zobowiązania podatkowego w nieprawidłowej wysokości, to przesłanka wydania decyzji o określeniu skarżącemu podatnikowi zobowiązania w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r. w prawidłowej wysokości, zawarta w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania przy zastosowaniu art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Organ podatkowy prawidłowo określił zobowiązanie podatnika w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r. za miesiące od stycznia do września 2006 r., przy zastosowaniu art. 6 ust. 3 u.p.o.l. 8. Zapłata nieprawidłowo zadeklarowanego podatku nie stanowiła prawnej przeszkody do wydania decyzji na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie zwalniała organu podatkowego od obowiązku wydania decyzji o określeniu skarżącemu podatnikowi zobowiązania w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r. / miesiące od stycznia do września 2006 r. / w prawidłowej wysokości. Wydanie decyzji o określeniu zobowiązania podatkowego wobec zadeklarowania innej wysokości zobowiązania podatkowego nie jest rozstrzygnięciem sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji. Nie jest decyzją wydaną z naruszeniem prawa, tym bardziej rażącym, w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Twierdzenie skarżącego podatnika o konieczności wycofania z obrotu prawnego zadeklarowanego i zapłaconego zobowiązania podatkowego / jak to formułował w skardze / nie ma podstaw prawnych. Kwestia podstaw, zakresu i sposobu zaliczenia podatku od nieruchomości, zapłaconego na podstawie nieprawidłowej deklaracji, nie była przedmiotem zaskarżonej decyzji i nie mogła podlegać kontroli sądowej zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /. 9. Za stanowiskiem prawnym w sprawach: I SA/Lu 310/06, I SA/Lu 311/06, dotyczącym zobowiązania skarżącego podatnika w podatku od nieruchomości od tego samego gruntu we współużytkowaniu wieczystym skarżącego podatnika i ZPD "A" w upadłości za lata wcześniejsze, należy podzielić stanowisko prawne organu podatkowego w tej sprawie. Należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana z zachowaniem zasad opodatkowania osób prawnych podatkiem od nieruchomości od gruntu, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 3 i ust. 5, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 6 ust. 3 i ust 11 u.p.o.l. oraz § 1 pkt 1 lit. a uchwały Rady Miasta 17 listopada 2005 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2006 r. Zaskarżona decyzja jest wyrazem prawidłowego stosowania stanowiska prawnego, wyrażonego w sprawach: I SA/Lu 310/06, I SA/Lu 311/06. Za stanowiskiem prawnym w sprawach: I SA/Lu 310/06, I SA/Lu 311/06 należy powtórzyć, że grunt będący we współużytkowaniu wieczystym jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Solidarna odpowiedzialność podatkowa współużytkowników wieczystych jest wyłączona na podstawie zastrzeżenia przewidzianego w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianej w ust. 5 tego artykułu. Kiedy skarżący podatnik w skorygowanej deklaracji wykazał podstawę opodatkowania bez uwzględnienia art. 3 ust. 5 u.p.o.l., co spowodowało wykazanie w deklaracji innej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od gruntu na 2006 r., to organ podatkowy był zobowiązany do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji o określeniu prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego skarżącego podatnika, przy przyjęciu prawidłowej podstawy opodatkowania. 10. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.