I SA/Lu 211/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal, Sędzia NSA Anna Kwiatek, Protokolant Stażysta Magda Gryzek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi F. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] Decyzją nr [...] z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) i art. 13 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania F. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym dotyczącym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki FORD MONDEO o numerze nadwozia [...] w kwocie 1453 zł., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, iż w dniu 31 sierpnia 2004 r., F. K. złożył do Urzędu Celnego deklarację uproszczoną dotyczącą nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu osobowego marki FORD MONDEO o numerze nadwozia [...]. W dniu 20 czerwca 2005 r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek F. K. o zwrot podatku akcyzowego uiszczonego za samochód osobowy nabyty w obrocie wewnątrzwspólnotowym, w którym wskazano na niezgodność art. 80, 81 i art. 82 ustawy o podatku akcyzowym z art. 90 Traktatu o Utworzeniu Wspólnot Europejskich. Decyzją nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w kwocie 1453 zł w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu FORD MONDEO. Od powyższej decyzji F. K. odwołał się do Dyrektora Izby Celnej zarzucając "niezgodność przepisów polskiej ustawy o podatku akcyzowym z przepisami prawa wspólnotowego, a w szczególności z prawem traktatowym – art. 90 TWE". Dyrektor Izby Celnej rozpatrując odwołanie nie znalazł podstaw do uchylenia lub zmiany zaskarżonej decyzji, stwierdzając, iż wydana została zgodnie z prawem. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata podatku ma miejsce, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązującego prawa nie powinno w ogóle mieć miejsca (świadczenie nienależne), albo też świadczenie dłużnika podatkowego jest wyższe niż powinno to wynikać z treści obowiązującego prawa (świadczenie nadpłacone). Organ zważył, iż mając na uwadze powyższe odnosząc się do zarzutu strony wnoszącej o zwrot nadpłaty podatku, nie znajduje on uzasadnienia, gdyż zgodnie z art. 81 ustawy o podatku akcyzowym, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, jest zobowiązany po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju – art. 81 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. Organ odwoławczy podał, iż w związku z wstąpieniem do Unii Europejskiej Polska została związana przepisami wspólnotowymi odnoszącymi się do opodatkowania wyrobów podatkiem akcyzowym, a podstawowym dokumentem określającym zakres przedmiotowy tego podatku jest dyrektywa 92/12/EWG z dnia 2 lutego 1992r., która w art. 3 ust. 1 wymienia wyroby akcyzowe do których ma zastosowanie na całym obszarze Wspólnoty. Należą do nich oleje mineralne, alkohol i napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe - w polskim prawodawstwie noszą one nazwę wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Natomiast odnośnie pozostałych wyrobów akcyzowych - niezharmonizowanych, zgodnie z art. 3 ust. 3 powyższej dyrektywy, Państwa Członkowskie zachowały prawo do dowolnego nakładania lub utrzymywania podatków pod warunkiem, że nie będą one powodowały zwiększenia formalności granicznych w obrocie handlowym między Państwami Członkowskimi. Z tego powodu zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych nie zharmonizowanych na obszarze Unii Europejskiej są niejednolite. Dyrektywa jako źródło prawa wiąże dane państwo w zakresie celów, do osiągnięcia których została wydana, wymagając do swojej skuteczności interwencji państwa w postaci transformacji jej postanowień w powszechnie obowiązujące przepisy prawa wewnętrznego. Tak też w odniesieniu do dyrektywy 92/12/EWG postąpiła Polska uchwalając ustawę o podatku akcyzowym, w której oprócz podlegających regulacjom wspólnotowym wyrobów akcyzowych zharmonizowanych opodatkowano wyroby akcyzowe niezharmonizowane, w postaci m.in. samochodów osobowych. Organ odwoławczy pokreślił, iż art. 90 TWE pozostawia Państwom Członkowskim swobodę w zakresie kształtowania krajowych przepisów podatkowych w tym stawek podatku V AT i akcyzy. Nie mogą one jedynie nakładać pośrednio lub bezpośrednio na produkty innych Państw Członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy. W odniesieniu natomiast do polskiego rynku samochodów używanych trudno znaleźć przesłanki uzasadniające taką tezę wobec braku przedmiotu ochrony. Nie można też mówić o ochronie polskich producentów samochodów, skoro zdecydowana większość wyprodukowanych w Polsce samochodów jest sprzedawana na zagranicznych rynkach. Nadto, nabywane wewnątrzwspólnotowo nowe samochody osobowe obciążone są takim samym podatkiem akcyzowym jak te sprzedawane w krajowych salonach. Podkreślono, iż w polskim ustawodawstwie przypadki dyskryminacji bezpośredniej, czy pośredniej nie mają miejsca, jedynym bowiem kryterium wyznaczającym obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od samochodu osobowego jest fakt jego niezarejestrowania na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym stosownie do art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, niezależnie od tego, czy został on kupiony w kraju, importowany czy też nabyty wewnątrzwspólnotowo. Zgodnie z zasadą praworządności wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz przytoczonymi przez Stronę przepisami Konstytucji RP, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa. Wprawdzie organy administracji państwowej są zobowiązane do stosowania prawa wspólnotowego i powstrzymywania się od stosowania sprzecznych z nimi przepisów krajowych, należało to jednakże odnieść do przypadków, gdy niezgodność taka jest oczywista. Natomiast w razie powstania wątpliwości, zdaniem organu odwoławczego, organy nie dysponują żadnym instrumentem prawnym umożliwiającym wyjaśnienie kontrowersji wynikających ze sprzecznych dyspozycji przepisów prawa krajowego i unijnego. Nadto, ustosunkowując się do przytoczonego przez stronę orzeczenia WSA w Warszawie z dnia 12 października 2005r. w sprawie General Elektric Polska Sp. z o.o. i powołanych w odwołaniu orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreślono, iż zasady nadrzędności prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, a także obowiązku stosowania prawa wspólnotowego, nie są kwestionowane, lecz w przypadku ustawy o podatku akcyzowym sprzeczność tej ustawy z prawem wspólnotowym nie jest oczywista. Dodano, iż do czasu uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia w sprawie wystosowanego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu pytania prejudycjalnego, odnośnie zgodności polskich przepisów akcyzowych z prawem unijnym skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 679/05, organy podatkowe zobowiązane były do stosowania przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Na powyższą decyzję organu odwoławczego F. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o jej uchylenie, zarzucając niezgodność art. 80, art. 81 i art. 82 ustawy o podatku akcyzowym z przepisami prawa wspólnotowego, a w szczególności z art. 90 Traktatu Wspólnot Europejskich (TWE), podnosząc iż przepis ten ustanawia ogólną normę zakazującą dyskryminowania towarów w obrocie wewnątrzwspólnowtowym ze względu na kraj pochodzenia. Kwestionowane przepisy są niezgodne z TWE. Zdaniem skarżącego w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z zasadniczą różnicą w traktowaniu fiskalnym (a więc cenowym) przedmiotowego pojazdu. Nałożenie akcyzy na używane samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją w kraju, prawie zawsze będzie dyskryminowało samochody nabywane poza terytorium RP, ze względu na wysokość podatku akcyzowego (nie mniej niż 13,5% nie więcej niż 65% wartości transakcji nabycia), gdy tymczasem podobnego samochodu nabytego w kraju ok.25%. Skarżący wskazał na poparcie swoich twierdzeń także orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawach: C 101/00, C-112/84, C-345/93, C-375/95, C-393/98. Ponadto skarżący wskazał na naruszenia przez organ II instancji art.201 § 1 pkt. 2 oraz art.121 §1 Ordynacji podatkowej tj. zasady zaufania obywateli do organów państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej i w całości podtrzymał swoją argumentację dotyczącą zgodności pobrania podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowgo nabycia samochodowego przed jego pierwszą rejestracją z przepisami zarówno prawa polskiego jak i wspólnotowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględnia skargę i uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W sprawie niniejszej do takiego naruszenia doszło i dlatego skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, iż regulacje dotyczące nadpłaty zawarte są w przepisach Rozdziału 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w przepisach art. 72 – 80. Zgodnie z art. 72 § 1 za nadpłatę uważa się kwotę 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Mając na uwadze treść art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłatę można ogólnie zdefiniować jako nienależne świadczenie podatkowe. Przepis ten uznaje za nadpłatę kwotę podatku nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1255/97, "nadpłatami są zarówno świadczenia podatkowe nadpłacone – tzn. gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, jak i nienależnie uiszczone – tzn. gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną, mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub też gdy w chwili dokonania świadczenia istniał tytuł prawny, lecz został następnie uchylony". W niniejszej sprawie skarżący pismem z dnia 20 czerwca 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 1453 zł, zapłaconego w związku z nabyciem wewnatrzwspólnotowym samochodu osobowego marki FORD MONDEO. Rozpatrując wniosek skarżącego, zarówno organ I instancji, jak i rozpatrujący odwołanie organ II instancji – Dyrektor Izby Celnej, nie uznali jego zarzutów odnośnie naruszenia prawa wspólnotowego za zasadne i tym samym nie znalazł podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Z tego powodu, skarżący korzystając ze swojego uprawnienia, skierował skargę na wydaną w tej sprawie decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, podnosząc zarzuty niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym dotyczące obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu osobowego z przepisami prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2) zwanego dalej TWE. Po wpłynięciu skargi, postanowieniem z dnia 9 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 66/06 (k.16-20), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne do czasu udzielenia odpowiedzi przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie o sygn. akt C-313/05, która miała za przedmiot wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym i dotyczyła wykładni art. 25, 28 i 90 TWE oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.L 76, str.1). Następnie, postanowieniem z dnia 1 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 66/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie. Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanym w powołanej wyżej sprawie C-313/05, Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w Luksemburgu orzekł, że: 1) Podatek akcyzowy, taki, jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. 2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie same skutki. 3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można czytać w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w kwestii wykładni lub obowiązywania przepisów prawa wspólnotowego jest wiążące z dniem jego ogłoszenia. W odniesieniu do skutku orzeczenia w czasie przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie, że orzeczenie interpretacyjne Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wywołuje skutki ex tunc, a zatem sądy państw członkowskich są obowiązane stosować przepis prawa Wspólnot Europejskich w znaczeniu ustalonym przez sąd, także do stanów faktycznych powstałych przed jego ogłoszeniem. Podnieść przy tym należy, iż wyroki Trybunału, wydane na podstawie art. 234 TWE mają moc quasi prawotwórczą i muszą być uwzględniane przez organy krajowe. Dodatkowo przypomnieć należy, iż od 1 maja 2004 r. tj. od dnia wejścia w życie Traktatu Akcesyjnego, na mocy którego Polska stała się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej, podlega wszelkim normom prawa wspólnotowego (z uwzględnieniem modyfikacji dotyczących tzw. okresów przejściowych, wynikających z załącznika Nr XII do art. 24 Aktu Przystąpienia, będącego integralną częścią Traktatu Akcesyjnego), bez potrzeby ich inkorporacji. Członkostwo w Unii Europejskiej oznacza, iż od 1 maja 2004 r. na terytorium Polski obowiązuje prawo wspólnotowe z całym jego dotychczasowym dorobkiem. Prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego, zaś w przypadku kolizji z ustawami państw członkowskich, zgodnie z zasadami: bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności - regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi, co wynika z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Podzielając w pełni stanowisko ETS w cytowanym wcześniej wyroku w sprawie C-313 i odnosząc powyższe do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów skargi dotyczących niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym określających obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu z przepisami prawa wspólnotowego, a w szczególności z art. 90 akapit 2 TWE. Uznał natomiast za zasadny zarzut skargi, w którym skarżący wyraził stanowisko, iż nałożenie akcyzy na używane samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją w kraju, prawie zawsze będzie dyskryminowało samochody nabywane poza terytorium RP, a szczególnie widoczne oznaki dyskryminacji można zauważyć przy porównaniu poszczególnych składników jakie składają się na cenę samochodu. Jak orzekł ETS w powołanym wyżej wyroku, artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Jak wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, samochody przed upływem dwóch lat od ich produkcji, opodatkowane były stawką akcyzy w wysokości ustalonej identycznie dla samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jak i dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych. Stawka akcyzy od tych pojazdów wynosiła w obu przypadkach dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 m2 – 13,6 % podstawy opodatkowania, dla pozostałych – 3,1 %. Natomiast w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, stawki procentowe akcyzy wzrastały wraz z wiekiem pojazdu, aż do wysokości 65%. Czyli, teoretycznie stawki podatkowe dla podobnych samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jako nowe i używane były jednakowe w porównaniu do stawek dla nowych i używanych samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo. Jednak w związku z uregulowaniami ustawy o podatku akcyzowym, stanowiącymi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami ustawy o ruchu drogowym, objęcie zakresem przedmiotowym tej ustawy wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju spowodowało, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegały opodatkowaniu akcyzą (już wcześniej były zarejestrowane). Sprowadzane zaś z państw członkowskich Unii obciążał podatek akcyzowy, którego wielkość zależała od wieku pojazdu. Takie uregulowanie godzi w zasadę wyrażona w art. 90 ust. 1 TWE. W rozpoznawanej sprawie skarżący nabył w dniu 22 sierpnia 2004 r., samochód osobowy marki FORD MONDEO wyprodukowany w 1996 r. (czyli starszy niż dwa lata) i zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego zapłacił podatek akcyzowy w wysokości 65 % podstawy opodatkowania. Biorąc pod uwagę wyrok ETS w sprawie C- 313/05, aby ocenić, czy podatek zapłacony przez skarżącą w wysokości określonej w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów został zapłacony zasadnie, należy porównać kwotę podatku nałożonego na pojazd sprowadzony z innego Państwa Członkowskiego UE i kwotę tego podatku zawartego w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju. Dopiero porównanie kwoty akcyzy nałożonej na auto zakupione poza granicami kraju i "kwoty podatku rezydualnego" z jednoczesnym uwzględnieniem "stawki podatku rezydualnego", będzie mogło prowadzić do ustalenia wysokości nadpłaty. Przy czym podstawę do ustalenia "kwoty podatku rezydualnego" zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Należy zatem ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce. Podstawą dla ustalenia podatku akcyzowego dla pojazdów nabytych w Państwie Członkowskim innym niż Polska będzie zadeklarowana przez podatnika wartość transakcyjna pojazdu (cena nabycia). Różnica w wysokości tych podatków będzie stanowić nadpłatę w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej i podlegać będzie zwrotowi na rzecz skarżącego. Takie ustalenia poczyni organ ponownie rozpoznając sprawę i stosownie do nich wyda odpowiednią decyzję zgodnie z podaną wyżej wykładnią § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Z tych też względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.