I SA/Lu 309/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, SO del. Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca), Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2015 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz W. W. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...] r., ustalającą W. W. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym na kwotę [...] zł oraz w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł z tytułu importu pojazdu. W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 27.02.2006 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD zgłoszono sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki F., rok produkcji 1999. Wartość towaru skarżący zadeklarował w kwocie 100 CHF, na podstawie załączonej do zgłoszenia faktury z dnia 21.02.2006 r., zawierającej deklarację eksportera o preferencyjnym unijnym pochodzeniu przedmiotowego towaru. Obliczył podatek akcyzowy w kwocie 244 zł, stosując stawkę akcyzy w wysokości 65 %, oraz podatek VAT w wysokości 136 zł przy zastosowaniu 22% stawki podatku VAT. Po uzyskaniu z Prokuratury Apelacyjnej w L. informacji pozyskanych w ramach międzynarodowej pomocy prawnej, dotyczących sprzedaży przedmiotowego samochodu, z których wynikało, że przedłożona do zgłoszenia faktura sprzedaży została sfałszowana (wg zeznań widniejącego na fakturze zbywcy samochodu nie dokonał on opisanej w fakturze czynności), a także braku ustaleń, co do faktycznego zbywcy towaru organ celny dokonał analizy zgłoszenia celnego i ustalił, że zadeklarowana wartość samochodu rażąco odbiega od wartości podobnych pojazdów wg cen katalogowych na rynku szwajcarskim. W tych okolicznościach, postanowieniem z dnia 17.08.2011 r. (doręczonym skarżącemu w dniu 19.08.2011 r.) Naczelnik Urzędu Celnego w Białej Podlaskiej wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług, należnych z tytułu importu przedmiotowego samochodu osobowego. Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie upłynął termin na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego, o jakim mowa w art. 221 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12.10. 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. Nr L 302 z dnia 19.10.1992r., ze zm. – dalej: "WKC"), a także w art. 56 ustawy z dnia 19.03.2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68., poz. 622 ze. zm. – dalej: "pc"), a zaistniała podstawa do zweryfikowania podatków należnych z tytułu importu przedmiotowego samochodu, to Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną samochodu w niniejszym postępowaniu, zgodnie z regulacją art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm. – dalej: "upa" w związku z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6.12.2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm. ) oraz art. 38 ust. 2 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm. –dalej: "ustawa VAT"). W ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji wezwał skarżącego do przedłożenia wszelkich dowodów na okoliczność, że zadeklarowana wartość transakcyjna samochodu, stanowi całkowitą (należną) cenę, a także zwrócił się Wydziału Komunikacji i Transportu o przesłanie posiadanych dokumentów dotyczących przedmiotowego pojazdu. Na podstawie uzyskanych dokumentów (umowy sprzedaży samochodu z dnia 4.03.2006 r. na rzecz A. C., dokumentacji fotograficznej na płycie CD, badania technicznego) organ I instancji ustalił, że importowany samochód był uszkodzony (uszkodzona maska, lampa, zderzak, chłodnice, podłużnice, uszkodzony silnik, tylna klapa, tylny zderzak, tylny błotnik, tylny pas, uszkodzone zawieszenie). Uznając, że w niniejszej sprawie wymagane są wiadomości specjalne, postanowieniem z dnia 22.09.2011 r. organ I instancji powołał biegłego z P., w celu ustalenia wartości rynkowej pojazdu wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty podobnego do sprowadzonego ze Szwajcarii samochodu osobowego. Przyjmując za podstawę ustalenia wartości celnej wycenę sporządzoną przez biegłego powołanego z urzędu, organ I instancji wskazał, że zgodnie art. 29 ust. 1 WKC, wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar gdy został sprzedany w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Zgodnie natomiast z regulacją art. 181 a ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2.07.1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L. nr 253, poz. 1- dalej: "rozporządzenie wykonawcze do WKC"), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, to nie muszą ustalać wartości przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Wyjaśnił również dlaczego nie było możliwe ustalenie wartości celnej na podstawie jednej z metod, o jakich mowa w art. 30a- 30d WKC (metody towarów identycznych, metody towarów podobnych, metody ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych i metody kalkulacyjnej) i odwołał się do regulacji art. 31 ust. 1 WKC, zgodnie z którym, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 i art. 30, jest ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami, tj: art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.; Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. oraz Tytułu II Rozdziału 3 WKC. Zwrócił przy tym uwagę na ograniczenia przy zastosowaniu tej metody (art. 31 ust 2 WKC) i wyjaśnił, że zdaniem Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej można przy zastosowaniu tej metod oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu, a w przypadku braku odpowiedniego notowania w katalogach wartość rynków przedmiotowych towarów można ustalić z wykorzystaniem wiedzy specjalisty. W kontekście powyższego uzasadniał, że w wywołanej z urzędu opinii biegły ustalił wartość rynkową brutto podobnego ze względu na właściwości konstrukcyjno – użytkowe pojazdu (samochodu m-ki N. produkowanego w Japonii) na dzień zgłoszenia celnego na kwotę 14.000 zł, przy uwzględnieniu między innymi ujemnej max. 30% korekty ze względu na konieczne naprawy. Uzasadniał, że wartości podane w wycenie zostały określone na podstawie notowań rynkowych z katalogu "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe II-2006 zweryfikowanych przez wykonawcę opinii oraz przy uwzględnieniu korekt mających wpływ na wartość pojazdu (korekta za: przebieg, pierwszą rejestrację, liczbę właścicieli, aktualność badań technicznych, koniecznych napraw i import prywatny). W oparciu o powyższą wycenę, Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że cena importowanego pojazdu na rynku szwajcarskim w oparciu o wartość podaną w katalogu szwajcarskim EurotaxGlass's nr 09/06 z 2006 roku (10 900 CHF) po uwzględnieniu powyższych korekt wynosi 7 023 CHF, a więc jest 70 razy większa niż wartość transakcyjna zadeklarowana w zgłoszeniu celnym. Tym samym mając na względzie przedmiotową opinię organ I instancji ustalił wartość celną zaimportowanego samochodu w wysokości 5.748 zł, poprzez skorygowanie wartości rynkowej określonej przez rzeczoznawcę o cło, zwyczajową marżę, podatek VAT i podatek akcyzowy. Uzasadniał, że skoro nie zostało udokumentowane preferencyjne pochodzenie spornego samochodu nie można było zastosować 0% stawki celnej, a właściwa stawka podatku akcyzowego należna z tytułu importu uzależniona jest od pojemności silnika i wieku pojazdu. Mając na względzie uregulowania art. 10 ust. 1 pkt 4 , art. 20 ust. 2 upa, a także § 7 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04. 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87,po. 825 ze zm, dalej: "rozporządzanie akcyzowe") oraz art. 29 ust. 13 , art. 41 ust. 1 i art. 33 ust. 2 ustawy VAT, organ I instancji określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 3.736 zł [5.748 (podstawa) x 65% (stawka)] oraz podatku VAT w wysokości 2.086 zł [9.484 zł (podstawa – wartość celna powiększona o podatek akcyzowy) x 22% (stawka)]. Ustosunkowując się natomiast do przedłożonego, w ramach wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, dowodu z prywatnej opinii biegłego rzeczoznawcy - w której biegły dokonał kalkulacji kosztów naprawy przedmiotowego pojazdu w oparciu o system Audatex oraz określił wartość rynkową zaimportowanego pojazdu w stanie nieuszkodzonym i ustalił % udział kalkulowanego kosztu naprawy powypadkowej w wartości nieuszkodzonego pojazdu w wysokości 70% - Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że z uwagi na fakt, iż przedmiotowa wycena nie określa wartości rynkowej samochodu podobnego zaimportowanego, wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty Europejskiej to nie może być podstawą określenia wartości transakcyjnej przedmiotowego pojazdu na dzień przyjęcia zgłoszenie celnego. Wyjaśnił również, że w opinii wywołanej z urzędu zastosowano max. korektę ujemną z tytułu koniecznych napraw, z uwagi na brak szczegółowego opisu zakresu i kwalifikacji uszkodzeń w umowie sprzedaży, który umożliwiałby dokonanie kalkulacji kosztów naprawy w systemie Audatex. W odwołaniu, skarżący zarzucił naruszenie: - art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r. , Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "op"). poprzez odmowę dopuszczenia dowodów z zeznań świadków J. W. oraz J. W. na okoliczność stanu technicznego oraz uszkodzeń pojazdu oraz pominięcie w procesie ustalania wartości celnej samochodu opinii rzeczoznawcy samochodowego z dnia 3 listopada 2011 r. przedłożonej przez skarżącego; - art. 123 op poprzez pozbawienie strony, w konsekwencji powyższych uchybień, czynnego udziału w postępowaniu; - art. 210 § 1 i § 4 w związku z art. 120 op poprzez przyjęcie za podstawę prawną rozstrzygnięcia "przepisów wykonawczych" do WKC ; - art. 31 ust. 2 lit. a WKC, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie dla odmowy uwzględnienia opinii rzeczoznawcy przedłożonej przez stronę; - art. 10 ust.1 pkt 4 upa oraz art. 29 ust. 13 ustawy VAT poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości celnej powiększonej o należne cło, które uległo już przedawnieniu, - nieuwzględnienie przy określaniu zobowiązania w podatku akcyzowym orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. C-313/05 Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 2 upa i art. 19 ust. 7 ustawy VAT, obowiązek podatkowy w akcyzie i w podatku VAT od samochodów powstaje w przypadku importu z dniem powstania długu celnego i uznał za prawidłowe, z uwagi na upływ terminów, ustalenie w tym postępowaniu wartości celnej importowanego towaru. Za zasadne również organ odwoławczy uznał ustalenie wartości celnej importowanego samochodu z pominięciem metody wartości transakcyjnej (art.29 i art. 30 WKC). Uzasadniał, że w świetle ustaleń szwajcarskich służb celnych, istniały przesłanki do zakwestionowania wiarygodności dołączonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 21.02.2006 r. opiewającej na kwotę 100 CHF w zakresie uwidocznionej na niej ceny transakcyjnej, a zgodnie z postanowieniami art. 86 ust. 1 pc, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawione podmioty państwa obcego. Wynik weryfikacji zagranicznych władz celnych może służyć jako podstawa do odstąpienia od wartości transakcyjnej. Uzasadniał, że ustalenie wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) w przypadku importu używanych samochodów osobowych, nie jest obiektywnie możliwe, gdyż wymagałoby znalezienia samochodu osobowego o identycznym stopniu zużycia. Podobnie metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) stosowana w przypadku importu towarów masowych, również nie mogła znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, jak też metoda wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), oparta na kosztach produkcji i zysku, gdyż odnosi się ona do towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Wobec powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, zasadnym było ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu z wykorzystaniem danych dostępnych we Wspólnocie, zgodnie z art. 31 ust. 1 WKC (metoda "ostatniej szansy") z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami. Wyjaśnił przy tym, że w świetle postanowień Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę tzw. ostatniej szansy, istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji (np. Eurotax, Info-Ekspert). W przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda właśnie pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu używanego. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo przy ustaleniu wartości celnej importowanego samochodu posłużył się opinią biegłego wywołaną z urzędu, która została sporządzona z uwzględnieniem zaleceń Światowej Organizacji Celnej w zakresie postępowań wobec używanych pojazdów samochodowych. Zgodnie z tymi zaleceniami w ramach metody ostatniej szansy, zaleca się zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych, w oparciu o podobne pojazdy produkowane w innych krajach. Wobec tego, za punkt wyjścia należy przyjąć katalogową cenę samochodu "identycznego" lub "podobnego" wyprodukowanego poza Wspólnotą, a więc w kraju trzecim, którego model musi być w jak największym stopniu zbliżony do samochodu wycenianego, uwzględniając różnego rodzaju kryteria (rocznik, klasa samochodu, rodzaj i pojemność silnika, wyposażenie itp.). Tym samym, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ celny I instancji prawidłowo przyjął do wyliczeń wartości celnej importowanego samochodu wartość rynkową samochodu określoną w wycenie biegłego K. R. z dnia 12.10.2011 r., odliczając cło (10%), marżę (10%), podatek akcyzowy (65%) i podatek VAT (22%) i ustalił ją na kwotę 5.748 zł (2.302,05 CHF), a w konsekwencji z zastosowaniem regulacji upa, rozporządzenia akcyzowego i ustawy VAT prawidłowo określił wysokość zobowiązań w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że wyrok ETS z dnia 18.01.2007 r. w sprawie C - 313/05 nie mógł znaleźć odniesienia do sprawy niniejszej, gdyż dotyczy równego traktowania w zakresie podatku akcyzowego używanych samochodów nabywanych w krajach Wspólnoty, a nie poza nią. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również naruszenia wskazanych przepisów postępowania. Wyjaśnił, że zasadna była odmowa organu I instancji przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, w sytuacji, gdy na potwierdzenie stanu technicznego oraz uszkodzeń samochodu, skarżący nadesłał dokumentację fotograficzną na płycie CD i umowę kupna sprzedaży z dnia 04.03.2006r. zawierającą stan uszkodzenia pojazdu. Wyjaśnił, że wbrew zarzutom organ I instancji wskazał podstawę prawną podjętego rozstrzygnięcia z odwołaniem do konkretnych regulacji zastosowanych aktów prawnych i uzasadnił odmowę uwzględnienie dowodu z prywatnej opinii. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił również, że dopytany na etapie postępowania odwoławczego biegły z urzędu, ustosunkowując się do ustaleń opinii prywatnej wskazał (pismo z dnia 26.03.2012 r.), że określenie wartości naprawy w wycenie przedłożonej przez stronę zostało wyliczone na podstawie wartości części w stanie nowym, bez zastosowania urealnienia cen części i zespołów użytych do naprawy, wynikającego z lat eksploatacji. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż na mocy art. 70 § 6 pkt 1 op nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego został poinformowany przez Prokuraturę Krajową o fakcie wszczęcia, postanowieniem z dnia 31.03.2008r., śledztwa m.in. w sprawie zaistniałego w okresie od 01.01.2004r. do co najmniej 31.03.2008r. w B., narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych poprzez wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii pojazdów samochodowych, a pismem z dnia 13.02.2012 r. Prokuratura Apelacyjna w L. poinformowała organy celne, iż postępowanie przygotowawcze jest kontynuowane. W związku z tym, że z opisu czynu zawartego w postanowieniu z dnia 31.03.2008 r. wynika, że podejrzenie jego popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, to uznać należy, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania . W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, W. W. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie: - art.70 § 1 op poprzez wydanie decyzji przez organ II instancji pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego, - art.208 § 1 op poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy decyzja organu II instancji była podejmowania w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego, Z ostrożności zarzucił również naruszenie art.210 § 1 pkt 6 op poprzez niewskazanie związku postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w L. z konkretnym zobowiązaniem, które jest przedmiotem postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Podtrzymał zarzuty naruszenia art.180 § 1 w związku z art.187 § 1 i art.188 op poprzez akceptację stanowiska organu I instancji w przedmiocie odmowy dopuszczenia dowodu z zeznań świadków: J. W. i J. W. na okoliczność uszkodzeń pojazdu, oraz nie wyjaśnienie przyczyn zastosowania kalkulacji uszkodzeń na poziomie 30 % zamiast 70 %. W uzasadnieniu zarzutów skarżący odwołał się do uchwały z dnia 6.10. 2003 r., FPS 8/2003 i uzasadniał, że nie ulega wątpliwości, że wydanie decyzji przez organ II instancji nastąpiło już po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W ocenie skarżącego, w sytuacji, gdy przedmiotem postępowania podatkowego było zobowiązanie, którego źródłem był import samochodu marki F. na terytorium RP, a towar ten nie był objęty postępowaniem karnym prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną w L. i skarżącemu nie przedstawiono żadnych zarzutów, to organ wadliwie przyjął, że nastąpiło zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W ocenie skarżącego, odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego wskazuje, na dowolność organu w działaniu. Skarżący zarzucił sprzeczność w argumentacji organu uzasadniając, że z jednej strony organ wskazuje, że wszystko zostało wyjaśnione innymi dowodami, a z drugiej daje wiarę wyjaśnieniom biegłego o brakach szczegółowego opisu i kwalifikacji uszkodzeń w umowie sprzedaży. Odnośnie kalkulacji kosztów naprawy skarżący wyjaśnił, że w jego ocenie oczywistym jest, że uszkodzenia pojazdu naprawia się za pomocą nowych części, w tym oryginalnych bądź zastępczych, dlatego też przyjęcie 70% korekty jest w pełni uzasadnione. W rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 26 października 2012 r. w sprawie sygn.. akt I SA/Lu 548/12 oddalił skargę W. W. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania należne w niniejszej sprawie przedawniłyby się z końcem 2011 r. Niemniej jednak w świetle regulacji art. 70 § 6 pkt 1ustawy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jak orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17.07. 2012 r., P 30/11 (OTK-A 2012/7/81) - art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu nadanym od 1.01 2003 r., jest niezgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 tej ustawy. Mając na względzie powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zauważył, że decyzja organu podatkowego I instancji, została doręczona skarżącemu w dniu 8.12.2011 r., a więc przed upływem terminu, o jakim mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a w jej uzasadnieniu wskazano numer i datę dołączonego do akt postanowienia o wszczęciu śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe, a także opis czynu. Nadto o fakcie prowadzenia przez Prokuraturę Krajową śledztwa w sprawie obejmującej import samochodów nabytych w Szwajcarii od A., w tym samochodu zakupionego przez skarżącego oraz o treści zeznań zbywcy samochodu złożonych w tym śledztwie, skarżący powiadomiony został przez organ już w postanowieniu doręczonym w dniu 19.08.2011 r., wydanym na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, w którym wskazano dokumenty uzyskane w toku śledztwa przez Prokuraturę i stanowiące materiał dowodowy niniejszej sprawy. Tym samym skarżący został, zgodnie z wytycznymi TK, powiadomiony przed upływem okresu przedawnienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia, wbrew zarzutom skargi, wiąże się z niewykonaniem zobowiązania w niniejszej sprawie. W świetle regulacji art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej istotnym jest bowiem wszczęcie postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie. Jak wynika natomiast z opisu czynu objętego postanowieniem o wszczęciu śledztwa, śledztwo dotyczy działalności w okresie od 1.01. 2004 r. do co najmniej 31.03.2008 r. w B. w woj. l. i innych miejscowościach na terenie kraju, zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu dokonywanie przestępstw skarbowych polegających na narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnych z tytułu wprowadzania na obszar celny Unii Europejskiej samochodów osobowych sprowadzanych z terytorium Szwajcarii, posługiwania się w tym procederze stwierdzającymi nieprawdę (podrobionymi lub zawierającymi dane niezgodne z rzeczywistością) dokumentami w postaci faktur i ocen technicznych importowanych pojazdów, a także wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii samochodów. Niewątpliwie w ocenie Sądu przedmiot sprawy dotyczy dopuszczonego do obrotu w miejscowości B., w okresie objętym postępowaniem prokuratorskim, samochodu osobowego sprowadzonego ze Szwajcarii. Tym samym, za niezasadne uznano zarzuty skargi co do naruszenia art. 70 § 1, jak i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, a także art. 208 § 1 tej ustawy, którego organ podatkowy zasadnie nie zastosował. Za niezasadne uznano również pozostałe zarzuty postawione w skardze. W ocenie Sądu, w świetle pozyskanych dokumentów i informacji z Prokuratury organ celny powziął uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistej wartości importowanego samochodu m – ki F. Organ celny przeanalizował notowania pojazdów podobnych oferowanych w 2006 r. na rynku szwajcarskim, korzystając z katalogowych źródeł informacji i ustalił, że na rynku szwajcarskim cena samochodu podobnego do importowanego pojazdu wynosiła 10.900 CHF, a zatem była ponad 109 razy wyższa niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym. W ocenie Sądu organy zgodnie z prawem ustaliły wartość celną importowanego samochodu z pominięciem metody wartości transakcyjnej. Zastosowanie metody "ostatniej szansy" było zasadne w okolicznościach sprawy, zgodnie z art. 31 ust. 1 WKC. Prawidłowo zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w przypadku importu ze Szwajcarii pojazdu pochodzenia wspólnotowego za punkt wyjścia dla sporządzenia odpowiedniej kalkulacji skorzystano z katalogowej ceny samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza Wspólnotą, co wyjaśniono w obu wydanych w sprawie decyzjach. Z tych też przyczyn dowód z prywatnej opinii przedłożonej przez skarżącego nie mógł stanowić punktu odniesienia dla organu przy ustaleniu kwot należnych zobowiązań. Nie było też sporne, że importowany samochód był uszkodzony. Tym samym prawidłowo, w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej organy uznały, że nie ma potrzeby udowodnienia tej okoliczności innym dowodem i odmówiły dopuszczenia dowodu z zeznań świadków. W związku z tym jednak, że zawarty w umowie i widoczny na dokumentacji zdjęciowej opis posiadanych przez pojazd uszkodzeń nie pozwalał na uszczegółowienie ich zakresu, a w konsekwencji na wykonania kalkulacji kosztów zbliżonej jak najbardziej do rzeczywistość, to za uzasadnione uznano przyjęcie, jak w opinii, maksymalnej (30%) korekty ze względu na konieczne naprawy. W kontekście poczynionych ustaleń nie uznano za dowolną oceny organu, że skarżący nie mógł zastosować 0 % stawki celnej, gdyż nie wykazano preferencyjnego pochodzenia towaru, w świetle wymogów stosowania preferencji w przypadku przywozu towaru ze Szwajcarii uregulowanych w postanowieniach umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą, a Konfederacją Szwajcarską w dniu 22 lipca 1972r. (Dz.U.UE. L 72.300.191; Dz.U.UE-sp. 11-11-105 ze zm.) oraz Protokole nr 3, stanowiącym jej integralną część dotyczącego definicji pojęcia “produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej. Poczynione przez organ ustalenia, że firma "A." nie wystawiła dołączonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 21.02.2006 r., uzasadniały zastosowanie stawki celnej w wysokości 10 % - zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą celną - rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r., zmieniającego załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 281, z 30 października 2003 r.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 14, str. 3). Prawidłowo też określono podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym jak i podatkiem VAT, w kontekście regulacji art. 10 ust. 4 upea i art. 29 ust. 13 ustawy VAT, przy czym bezspornym przy tym jest, że w niniejszej sprawie upłynął termin do powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego. Dług celny powstał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. w dniu 27.02.2006 r., a wydłużony 5 letni termin do powiadomienia dłużnika (art. 221 ust. 3 WKC oraz art. 56 pc) upłynął w dniu 27.02.2011 r. Tym samym uzasadnionym było w ocenie Sądu, w kontekście regulacji art. 22 ust. 2 upa i art. 38 ust. 2 ustawy VAT, ustalenie wartości celnej (elementu kalkulacyjnego) według zasad określonych w przepisach prawa celnego w postępowaniu wymiarowym w zakresie podatku akcyzowego i podatku VAT z tytułu importu przedmiotowego towaru. Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone przez W. W. skargą kasacyjną. W wyniku jej rozpoznania Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 6 listopada 2014 r. pod sygn. akt I GSK 297/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, zasądzając od organu – Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego kwotę 1.126 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu wskazano, iż najdalej idącym zarzutem sformułowanym w skardze kasacyjnej był zarzut naruszenia art. 70 § 1 i 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 70 § 1 Op zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedawnienie zobowiązania podatkowego oznacza, że po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa - zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Op - z mocy prawa łącznie z odsetkami za zwłokę, bez potrzeby wydawana odrębnych decyzji. Organ podatkowy po upływie terminu przedawnienia nie może skutecznie żądać zapłaty należności, zaś dobrowolna zapłata podatku po tym terminie skutkuje powstaniem u podatnika nadpłaty podlegającej zwrotowi. Mechanizm przedawnienia uregulowany w art. 70 Op odnosi się do zobowiązań podatkowych, a zatem do sytuacji, w której wysokość i termin płatności podatku są podatnikowi znane. Powinność świadczenia jest zatem skonkretyzowana i zaktualizowana. Przedawnienie uregulowane w art. 70 Op dotyczy zarówno zobowiązań powstałych z mocy prawa, jak też ustalonych w drodze konstytutywnej decyzji wymiarowej, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Op. Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych może ulec zawieszeniu lub przerwaniu w sytuacjach określonych w art. 70 Op, w wypadkach enumeratywnie wymienionych w art. 70 Ordynacji podatkowej. W sprawie, pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania z art. 70 Op w podatku akcyzowym z tytułu nabycia samochodu F., który rozpoczął swój bieg z dniem 1 stycznia 2007 r. (to jest od pierwszego dnia od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku) upłynął 31 grudnia 2011 r. Organ podatkowy stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w Białej Podlaskiej został poinformowany postanowieniem nr [...] z [...] r. przez Prokuraturę Krajową o fakcie wszczęcia śledztwa, m.in. w sprawie: zaistniałego w okresie od 1 stycznia 2004 r., do co najmniej 31 marca 2008 r. w B., narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych poprzez wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii pojazdów samochodowych - tj. o czyn z art. 54 § 1 w zb. z art. 87 § 1 w zw. z 37 § 1 pkt 1,2 i 5 w zw. z 6 § 2 kk. W tożsamej przedmiotowo sprawie, zakończonej wyrokiem z 22 czerwca 2012 r. (sygn. akt I SA/Lu 291/12) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną decyzję przyjmując w zakresie zawieszenia biegu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op, że znajdujące się w aktach sprawy postanowienie Prokuratury Krajowej o wszczęciu śledztwa w sprawie narażenia na uszczuplenie należności podatkowych ([...] z [...] r.) - zatem tym samym, co w niniejszej sprawie - nie pozwala na ustalenie, czy jego zakresem objęty był także import ze Szwajcarii konkretnego samochodu osobowego, właściwego w sprawie. Przyjął, że z analizy treści wskazanego postanowienia Prokuratury Krajowej nie wynika, aby podejrzenie popełnienia czynu zabronionego wiązało się z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w sprawie. Sąd ten wyraził pogląd, że "organ podatkowy był zobligowany do dołączenia akt sprawy karnej, w celu ustalenia zakresu postępowania w sprawie, bowiem wskazane wyżej postanowienie Prokuratury Krajowej nie pozwoliło określić, czy jego zakresem został objęty także import ze Szwajcarii samochodu osobowego (...). Okoliczność ta jest istotna do oceny, czy w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z analizy treści postanowienia nie wynika, aby podejrzenie popełnienia czynu zabronionego wiązało się z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w niniejszej sprawie." W następstwie rozpoznania skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 29 kwietnia 2014 r. (I GSK 1593/12 dostępnym na http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) oddalił środek prawny Dyrektora Izby Celnej w B. wyrażając pogląd, że zasadnie Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję, przyjmując w zakresie zawieszenia biegu przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op, że znajdujące się w aktach sprawy postanowienie Prokuratury Krajowej o wszczęciu śledztwa w sprawie narażenia na uszczuplenie należności podatkowych nie pozwala na ustalenie, czy jego zakresem objęty był także import ze Szwajcarii samochodu osobowego. Sąd I instancji "w sposób uprawniony przyjął, że z analizy treści wskazanego postanowienia Prokuratury Krajowej nie wynika, aby podejrzenie popełnienia czynu zabronionego wiązało się z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w sprawie. Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby postanowienie Prokuratury Krajowej z dnia 31 marca 2008 r. obejmowało swym zakresem przedmiotowy samochód i podatki z tytułu jego importu." Powyższa argumentacja znajduje odniesienie także do niniejszej sprawy, w której ocena skutecznego zawieszenia terminu przedawnienia dokonywana jest na podstawie tego samego postanowienia Prokuratury Krajowej z 31 marca 2008 r. W tym istotnym zakresie w aktach sprawy znajdują się tylko: ww. postanowienie Prokuratury Krajowej, umowa sprzedaży z 4 marca 2006 r. i dokumentacja fotograficzna z badaniami technicznymi, a także pismo Prokuratury Apelacyjnej w L. z informacją o przesłaniu dokumentów. Materiał ten, podobnie jak w sprawie sygn. akt I GSK 1593/12, nie pozwala w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na uznanie, że postanowienie Prokuratury Krajowej z 31 marca 2008 r. o wszczęciu śledztwa w sprawie narażenia na uszczuplenie należności podatkowych obejmowało swym zakresem przedmiotowy samochód. Uznanie zaistnienia zawieszenia biegu przedawnienia powinno w sposób pewny wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego. Nie jest to okoliczność, co do której można snuć domysły. Przepis art. 70 § 6 pkt 1 Op jednoznacznie bowiem stanowi, że zawieszenie biegu przedawnienia zachodzi w sytuacji wszczęcia postępowania w sprawie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z materiału dowodowego musi zatem wynikać ewidentny związek pomiędzy wszczętym postępowaniem a niewykonanym zobowiązaniem. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że wobec skutecznego zakwestionowania stanu faktycznego będącego podstawą rozstrzygnięcia, przedwczesne jest rozpoznawanie pozostałych zarzutów, w tym związanych z naruszeniem prawa materialnego. W piśmie z dnia 4 marca 2015 r. skarżący W. W. poparł stanowisko prezentowane w sprawie, wniósł o uchylenie obu decyzji i o zasądzenie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej P.p.s.a.- sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Nie obejmuje natomiast co do zasady ocen dotyczących stanu faktycznego. Kategoryczność tego ostatniego stwierdzenia ulega niekiedy pewnemu osłabieniu z uwagi na szczególny charakter spraw przed sądami administracyjnymi, jeżeli rozpoznając zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego i dokonując w związku z tym wykładni prawa procesowego Naczelny Sąd Administracyjny dokonał jednocześnie oceny prawidłowości wykładni przepisów postępowania przez sąd pierwszej instancji. W rezultacie na zakres związania wojewódzkiego sądu administracyjnego wykładnią prawa procesowego dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny ma niewątpliwy wpływ okoliczność, że ocena ustaleń faktycznych jest pochodną oceny wykładni, a w konsekwencji oceny zastosowania przepisów postępowania. W tym sensie orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego może pośrednio wiązać sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznawaniu sprawy co do oceny ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne (por. pogląd co do tego zagadnienia wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2012 r. w sprawie II FSK 1427/10, publ. SIP Lex nr 1106517). W związku z powyższym rozpoznając ponownie sprawę i oceniając prawidłowość zaskarżonej decyzji Sąd miał na uwadze zakres związania wykładnią prawa dokonaną przez Sąd drugiej instancji rozpoznający sprawę w granicach podstaw wskazanych w skardze kasacyjnej. Wykładnia ta prowadziła do oceny, że doszło do naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego i procesowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na wadliwość dokonanej w sprawie interpretacji przepisu art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa w kontekście zgromadzonych dowodów na okoliczność prawidłowości powiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnego przygotowawczego. Powołując się na inną ze spraw, w której ocenie sądowej podlegało to samo postanowienie Prokuratury Krajowej o wszczęciu śledztwa wskazał, że jego treść nie pozwala na ustalenie, czy jego zakresem objęty był także import ze Szwajcarii samochodu osobowego przez skarżącego. Organ zatem przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien uwzględnić powyższą argumentację i właściwie ocenić, czy w sprawie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia, a jeśli tak – winien na tą okoliczność przedstawić stosowne dowody. Dowody istniejące w sprawie nie są bowiem w tej mierze wystarczające, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny. Dopiero zaś ocena tej wiodącej w sprawie przesłanki da podstawę dla dalszego prowadzenia postępowania podatkowego. Z przytoczonych wyżej przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Orzeczenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości ma uzasadnienie w przepisie art. 152 tej ustawy. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit.a w zw z § 6 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę pranego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). Podkreślić należy, że skarga została uwzględniona przez Sąd pierwszej instancji dopiero na skutek ponownego rozpoznania sprawy, a więc w powtórnym postępowaniu na skutek uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny poprzedniego orzeczenia zapadłego w sprawie. Strona skarżąca była jednak reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, który wnosił o zasądzenie kosztów postępowania, obejmujących również jego wynagrodzenie, jedynie na etapie po rozpoznaniu sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny. Na kwotę zasądzonych na rzecz wygrywającej strony kosztów składa się zatem wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 1.217 zł wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa na etapie po uchyleniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz koszty w postępowaniu przy pierwotnym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w łącznej kwocie 218 zł (opłata od skargi).