I SA/Lu 333/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Anna Kwiatek(spr.), Protokolant st.sekr.sąd. Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2004 r. sprawy ze skargi "[...]" spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2002 r., styczeń, luty, marzec i kwiecień 2003 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania "[...]" Spółki z o.o., utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2003 r. zmieniającą rozliczenie podatku od towarów i usług za grudzień 2002 r., styczeń-kwiecień 2003 r. oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe za grudzień 2002 r., i marzec 2003 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że zmiana rozliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za objęte decyzją miesiące była skutkiem oceny, iż Spółka z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony – w grudniu 2002 r. o zawarty w fakturach wystawionych przez "J." Spółkę z o.o. z dnia 15 listopada 2002 r. i z dnia 12 grudnia 2002 r. – obie o wartości netto 219.000 zł, VAT – 48.180 zł "za pomoc przy przeniesieniu uprawnień licencyjnych" i w marcu 2003 r. o zawarty w fakturach wystawionych przez R.Z. – firma "C. L.T. M." z dnia 13 marca 2003 r. – trzy o wartości netto 76.000 zł, VAT – 16.720 zł (Nr [...]) i jedna o wartości netto 50 zł, VAT 11 zł – wszystkie "za pomoc przy uzyskaniu licencji" na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego. Organ I instancji wskazał, że Spółka nie udowodniła związku wydatków poniesionych na podstawie tych faktur z przychodem, co wykluczało uznanie ich za koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). W ocenie organu, skoro zmiana uprawnień licencyjnych na wykonywanie przez Spółkę międzynarodowego transportu drogowego dokonana została decyzjami Ministra Infrastruktury na podstawie ustawy o transporcie drogowym i z wniosku Spółki oraz przewoźników, od których Spółka przejmowała część (P. oraz P.) lub całość (forma BAKU) ich działalności w tym zakresie, to dla uznania za koszt podatkowy wydatki na rzecz firm "J." i "C." powinna wykazać, że wykonywały one jakieś czynności (pośrednictwa bądź biurowe) mające związek z uzyskaniem decyzji o udzieleniu licencji (z dnia 17 grudnia 2002 r.) i o zmianie uprawnień licencyjnych (z dnia 28 marca 2003 r.). Zdaniem organu dowodem na wykonanie jakichkolwiek usług nie były umowy o współpracę zawarte z tymi firmami, ani wystawione w dniu sporządzenia umów faktury, bowiem udokumentowany tryb uzyskania przez Spółkę licencji i jej rozszerzenia przez uprawniony organ państwowy, wskazuje na pozorność tych umów, faktycznie nie wykonanych. W ocenie organu odwoławczego okoliczność, że podatek należny z tych faktur został zapłacony na konta właściwych urzędów skarbowych, pozostawała bez znaczenia dla oceny, iż wobec nie uznania za koszt podatkowy wydatków udokumentowanych tymi fakturami, wynikający z nich podatek naliczony nie mógł obniżać podatku należnego od Spółki. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka "K." wnosiła o uchylenie decyzji zarzucając naruszenie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędne uznanie, że wydatki na wynagrodzenie za znalezienie podmiotów posiadających licencje i gotowych do odstąpienia części działalności w zakresie transportu drogowego, nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej (Dz. U.1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) przez brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w tym wniosku dowodowego o przesłuchanie byłej pracownicy i Prezesa Zarządu "J." na okoliczność zawarcia i wykonania umowy oraz oświadczenia Prezesa Zarządu skarżącej Spółki o zakresie wykonania tej umowy, a także naruszenia art. 175 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54, poz. 535) przez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w sytuacji, gdy przepis ten z dniem 1 maja 2004 r. został uchylony, co uzasadnia stwierdzenie nieważności tej decyzji jako wydanej bez podstawy prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego zgodne są z prawem i wydane zostały z zachowaniem wymogów procedury podatkowej. Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (z zastrzeżeniem wyjątku nie mającego w sprawie zastosowania). Uznanie zatem, że wydatek poniesiony na rzecz "J." w listopadzie 2002 r. w kwocie 438.000 zł nie miał związku z przychodem Spółki, a w szczególności z uzyskaniem przez nią decyzji z dnia [...] grudnia 2002 r. przyznającej uprawnienia do wykonywania międzynarodowego transportu drogowego oraz, że związku z przychodem nie miał również wydatek na rzecz firmy "C[...]" w kwocie 228.050 zł, poniesiony w marcu 2003 r., przed wydaniem w dniu [...] marca 2003 r. decyzji o zmianie uprawnień (ich rozszerzeniu z 12 do 23 pojazdów) licencyjnych, przesądzało o braku możliwości do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z tymi wydatkami. O prawidłowości oceny organów podatkowych i jej zgodności z art. 191 ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co do wydatku poniesionego przez skarżącą Spółkę na rzecz firmy "J." wypowiedział się Sąd w sprawie sygn. akt I SA/Lu 234/04, kontrolując legalność decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2004 r., określającej podatek dochodowy należny od Spółki za 2002 r. Prawidłowość oceny organów podatkowych o braku związku wydatków poniesionych na podstawie faktur wystawionych przez firmy "J." i "C[...]" z przychodami Spółki wynika przede wszystkim z faktu, że wykonania usług, mających niewątpliwie charakter usług niematerialnych, nie potrafiła ona potwierdzić żadnym materialnym dowodem. Dowodem takim nie mogły być decyzje Ministra Infrastruktury o przyznaniu, a następnie rozszerzeniu uprawnień Spółki w zakresie wykonywania międzynarodowego transportu drogowego, bowiem, co wynika z przedłożonych przez Spółkę dokumentów obie te decyzje wydane zostały w trybie przepisów ustawy o transporcie drogowym na wniosek Spółki i firm, których działalność w tym zakresie przejmowana była w całości lub w części. O konieczności udokumentowania wykonania tego rodzaju usług, dla możliwości zakwalifikowania ich jako kosztu uzyskania przychodów, skarżąca informowana była przez Urząd Skarbowy w piśmie z dnia 22 listopada 2002 r. wydanym na podstawie art. 14 § 4 ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.), a więc przed dokonanym rozliczeniem podatku oraz przed wszczęciem postępowania podatkowego. W ocenie Sądu nieuzasadniony był również zarzut wydania zaskarżonej decyzji bez podstawy prawnej w części utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zważyć bowiem należało, że zobowiązanie to powstało w dniu 29 lipca 2003 r. (art. 21 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej), czyli z chwilą doręczenia Spółce decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania i do momentu wydania zaskarżonej decyzji nie uległo przedawnieniu. Tym samym organ odwoławczy nie miał podstaw do kwestionowania prawomocności ustalenia zobowiązania podatkowego, mimo, iż w dacie wydania zaskarżonej decyzji przepis stanowiący podstawę prawną jego ustalenia już nie obowiązywał. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.