I SA/Lu 382/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz,, Asesor WSA Jerzy Drwal (spr.), Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi PHU [...] Spółka Jawna w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca, od maja do września, listopad i grudzień 2000 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz PHU [...] Spółki Jawnej w L. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] (Nr [...]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania PUH [...] spółka jawna w L. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] (Nr [...]) w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące : styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad oraz grudzień 2000 r. – uchylił ją w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za marzec, maj, wrzesień i listopad 2000 r. i w tej części umorzył postępowanie, zaś w pozostałym zakresie utrzymał w mocy skarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w odwołaniu od decyzji organu I instancji PUH [...] podniosło między innymi, iż nie zgadza się z ustaleniami tego organu, że z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym dokonano obniżenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur stwierdzających czynności (usługi marketingowe) oraz stanowiskiem, że czynności te i usługi nie zostały wykonane przez firmę [...] Przedsiębiorstwo Prywatne, skoro w świetle zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego zaistniały podstawy do zaliczenia - w oparciu o ten przepis – poniesionych z tego tytułu wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył kompletny materiał dowodowy, dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy - i wbrew zarzutom podniesionym w odwołaniu - nie naruszył zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji prawidłowo ustalił, że firma [...] nie wykonała usług marketingowych na rzecz odwołującego się i wobec tego poniesionych z tego tytułu wydatków nie można było – w myśl art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, podobnie jak wydatków związanych z zakupem srebrnej karty L. Klubu Biznesu, bowiem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa ( art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W ocenie organu odwoławczego, art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym nie dotyczy sytuacji, gdy w deklaracji VAT -7 podatnik wykazał kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 tejże ustawy, a powinien był wykazać zobowiązanie podatkowe. Wobec tego zachodzą okoliczności uzasadniające uchylenie skarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania za miesiące : marzec, maj, wrzesień i listopad 2000 r. oraz umorzenie postępowania w tym zakresie. W skardze do Sądu Przedsiębiorstwo [...] zarzuciło organowi naruszenie przepisów postępowania - art. 122, art. 187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie dowodów wskazujących na wykonanie usług marketingowych przez firmę [...] oraz art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wyrokiem z dnia 21 września 2005 r. o sygn. akt I SA/Lu 181/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Przedsiębiorstwa [...] z argumentacją, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W trakcie kontroli instancyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 lutego 2007 r. o sygn. akt I FSK 98/06 nie podzielił takiej oceny wobec zaniechania przez organ odwoławczy analizy okoliczności wynikającej z pisma Prokuratury Rejonowej w P. z dnia 10 września 2004 r. , informującego, że prowadzone wobec S. W. i J. C. postępowanie w sprawie posłużenia się przez nich fakturami wystawionymi przez firmę [...], zostało umorzone z powodu braku dostatecznych danych uzasadniających podejrzenie zaistnienia przestępstwa. W tej sytuacji uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. We wskazaniach co do dalszego postępowania zwrócił uwagę na zachodzącą konieczność ustosunkowania się przez Sąd do sformułowanych w skardze zarzutów, w tym zarzutu nierozważenia przez organ odwoławczy powyższej okoliczności. Rozpoznają skargę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Tytułem wstępu należy przypomnieć, że stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający skargę związany był zatem wyrażoną w tej sprawie oceną, że zachodzi konieczność ustosunkowania się do podniesionego w skardze zarzutu pominięcia przez organ odwoławczy analizy okoliczności wynikającej z pisma Prokuratury Rejonowej w P. z dnia 10 września 2004 r. , informującego, że prowadzone wobec S. W. i J. C. postępowanie w sprawie posłużenia się przez nich fakturami wystawionymi przez firmę [...], zostało umorzone z powodu braku dostatecznych danych uzasadniających podejrzenie zaistnienia przestępstwa. Zdaniem składu orzekającego, powyższy zarzut jest usprawiedliwiony i zasługuje na uwzględnienie, bowiem zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania wyrażoną w art. 127 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy zobowiązany był ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę załatwioną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] (Nr [...]) oraz przeprowadzić w tym zakresie niezbędne postępowanie wyjaśniające obejmujące ocenę dowodu, jakim było prawomocne postanowienie Prokuratora Rejonowego w P. o umorzeniu śledztwa, doręczone organowi I instancji w dniu 5 września 2004 r.. Do akt sprawy nie dołączono tego postanowienia. W świetle art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Naruszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej tego przepisu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podobnie jak pozostające w sprzeczności z dyspozycją art. 191 Ordynacji podatkowej, zaniechanie oceny postanowienia kończącego postępowanie karne w sprawie wystawienia przez A. P., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą [...], nierzetelnych faktur i posłużenia się nimi przez współwłaścicieli PHU [...] przy rozliczaniu podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, że organ ocenia na podstawie całego, zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W tych okolicznościach rzeczą organu odwoławczego było – stosownie do treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przewidującego, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy - wyjaśnić sporną kwestię korzystania z usług marketingowych oraz łączących się z tym wydatków po uzupełnieniu materiału dowodowego o wyżej wymienione postanowienie, przeprowadzeniu jego analizy w powiązaniu z całościową oceną pozostałych dowodów ( w tym zeznań świadków). W tych warunkach skarżący słusznie zarzuca, że organ podatkowy nie wyjaśnił do końca stanu faktycznego sprawy i wobec tego orzeczenie w przedmiocie podatku od towarów i usług było przedwczesne. Stwierdzone naruszenie zasad proceduralnych, wynikających z przepisów art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera c/ p.p.s.a. Stosownie do art.152 p.p.s.a., Sąd wstrzymał wykonanie tej decyzji, zaś o kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 6 i § 14 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).