I SA/Lu 524/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania K. G. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] określającą kwotę podatku od towarów i usług. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że dnia [...] 2006 r. według dokumentu SAD Nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki Fiat Bravo, rok produkcji 2000, pojemność silnika 1998 cm3 nr nadwozia [...]. Do zgłoszenia celnego została dołączony m.in. rachunek z dnia [...] określający wartość przedmiotowego pojazdu na kwotę 150 CHF, wystawiony przez H. S. S. K., Szwajcaria. Zgłoszenie celne odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i zostało przyjęte przez organ celny, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną i określenie kwoty długu celnego na podstawie zadeklarowanych przez Stronę elementów kalkulacyjnych. W związku z wątpliwościami co do rzetelności wartości podanej na w/w rachunku, Dyrektor Izby Celnej na wniosek Naczelnika Urzędu Celnego, przesłał za pośrednictwem Ministerstwa Finansów kserokopię w/w umowy do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii. Pismem z dnia 30 października 2007 r. władze celne Szwajcarii poinformowały polską administrację celną o wynikach weryfikacji przedmiotowego rachunku. Z treści pisma wynika, iż eksporter poinformował, że w styczniu 2006 r. miał wypadek samochodem Fiat Bravo. Pojazd został odholowany przez firmę pomocy drogowej. Firma ubezpieczeniowa uznała samochód za szkodę i pan S. otrzymał wypłatę wartości pozostałej w wysokości 12.000 CHF. Przedstawione eksporterowi pokwitowanie w postaci rachunku z dnia [...] nie zostało przez niego napisane, podpis nie jest jego podpisem. Ponadto organ celny I instancji dokonał porównania zadeklarowanej wartości celnej z ceną samochodu nieuszkodzonego marki Fiat Bravo, wyprodukowanego w 2000r. na rynku kraju eksportu, która wg katalogu EurotaxGlass 2006 PW-CH 9/2006, str. 82, wynosi 6.800 CHF. Oznacza to, że cena ta znacznie odbiega od zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wszczął "z urzędu" postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty długu celnego. W toku postępowania organ celny powołał na biegłego rzeczoznawcę samochodowego C. S. celem wydania pisemnej opinii polegającej na określeniu wartości katalogowej pojazdu podobnego do samochodu marki Fiat Bravo wyprodukowanego poza Wspólnotą. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego ustalił wartość celną sprowadzonego pojazdu na podstawie art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego na kwotę 5.025 zł i określił kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 461 zł. Wszczęcie postępowania celnego stanowiło przesłankę do przeprowadzenia postępowania w zakresie podatków w trybie art. 165 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w zakresie określenia kwoty podatku od towarów i usług. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wydał decyzję w dniu [...] r., w której określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości:1.984,00 zł. Od powyższej decyzji strona odwołała się, zarzucając, iż wycena rzeczoznawcy samochodowego została dokonana dopiero po dwóch latach od sprowadzenia pojazdu do kraju. Biegły dokonał oceny tylko na podstawie zdjęć, uszkodzeń zewnętrznych, natomiast pojazd był poważnie uszkodzony. Ponadto twierdzi, że do ustalenia wartości rynkowej został przyjęty zły materiał porównawczy, tj. samochód marki Hyundai Accent. Dlatego też ocena dokonana przez biegłego nie została wykonana z należytą starannością i pominięto jego rzeczywisty stan techniczny na dzień objęcia procedurą celną. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu przypomniał, że zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w imporcie towarów obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9, w rozumieniu przepisów prawa celnego. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku,z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Deklaracje podatkowe są prawną konsekwencją zastosowania w danym podatku metody jego samoobliczenia przez podatnika i mają na celu ułatwienie kontroli prawidłowości płacenia podatku przez podatnika. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą kwotę podatku w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług , podstawą opodatkowania tym podatkiem w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawą opodatkowania, o której mowa w ust. 13 obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opodatkowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (art. 29 ust. 15 ww. ustawy). Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług na towar objęty kodem Taric 8703 23 90 00 będący przedmiotem importu wynosi 22 %. W decyzji z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego dokonał określenia kwoty cła podlegającemu retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości: 461,00 zł. Wartość celna pojazdu została ustalona według metody zastępczej z art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Prawną konsekwencją decyzji celnej było określenie kwoty podatku od towarów i usług z uwzględnieniem w podstawie opodatkowania nowej wartości celnej towaru. W odniesieniu do zarzutów odwołania wskazano, że postępowanie niniejsze jest postępowaniem podatkowym, zmierzającym do określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. Zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji określającej podatek od towarów i usług dotyczą postępowania celnego. Organy celne są związane rozstrzygnięciem, jakie zapadło w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w niniejszej sprawie organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 Ordynacji podatkowej) oraz dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej). Na powyższą decyzję organu odwoławczego K. G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc uchylenie w całości zaskarżonej decyzji w całości, zarzucił naruszenie art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem strony wartość celna została w toku sprawy ustalona błędnie, ponieważ pojazd stanowił szkodę totalną. Skoro zatem podstawa opodatkowania została wyliczona w sposób nieprawidłowy, nieprawidłowe jest też wyliczenie kwoty należnej akcyzy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Bezspornym w sprawie jest, że K. G. w dniu [...] dokonał zgłoszenia celnego samochodu osobowego marki Fiat Bravo o pojemności silnika poniżej 2000 cm3, który został, co istotne w sprawie, sprowadzony ze Szwajcarii. Ponieważ dowód zakupu tego pojazdu nie został przez władze szwajcarskie uznany za autentyczny rozstrzygnięciem celnym została ponownie ustalona wartość celna towaru, co spowodowało zweryfikowanie przez organy podatkowe wysokości podatku akcyzowego jak i podatku od towarów i usług. Wskazać bowiem należy, że to przepisy podatkowe określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów odwołują się do rozwiązań prawnych przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń, a nie na odwrót. W związku z tym, dla odwrócenia skutków prawnych związanych z nieprawidłowym określeniem wartości celnej, także w zakresie wynikających stąd skutków podatkowych, niezbędne jest zachowanie właściwej kolejności, co oznacza konieczność zastosowania w pierwszej kolejności trybu weryfikacji przewidzianego w przepisach celnych. Wobec powyższego, przyznać rację organowi podatkowemu, iż zmiana wartości celnej towaru spowodowała konieczność zweryfikowania wysokości podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Należy bowiem wskazać, że wartość celna powiększona o należne cło stanowi w przypadku stawki procentowej podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym (art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym). Organy podatkowe nie były upoważnione do weryfikowania ustalonej, decyzją z dnia [...], wartości celnej towaru. Natomiast w przypadku gdy przedmiotem opodatkowania jest import wyrobów akcyzowych podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług). Nie jest również kwestionowane przez skarżącego, a prawidłowo wywiedzione zostało w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że we wskazanej dacie obowiązywała ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm./ zwana dalej ustawa o VAT. Na jej podstawie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT). Podstawę opodatkowania w imporcie towarów stanowi wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu jest towar opodatkowany podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust 13 ustawy o VAT). Tak ustalona podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 29 ust. 15 ustawy o VAT). Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania w sprawie niniejszej (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT). Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT). Z powołanych przepisów wynika, że zaistnienie zdarzenia gospodarczo - prawnego podlegającego reżimowi prawa celnego jakim jest import towaru i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Taka konstrukcja przepisów powoduje, że przepisy podatkowe określające zasady opodatkowania w przypadku importu towarów odwołują się do rozwiązań prawnych przyjętych w prawie celnym i wiążą z nimi określone konsekwencje (przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości celnej towaru). Przepisy ustawy o VAT przewidują tylko jeden wyjątek pozwalający organom podatkowym samodzielnie dokonywać ustaleń w tym zakresie na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku od towarów i usług. Możliwość taka istnieje tylko w sytuacji gdy - zgodnie z przepisami celnymi - powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych. Tylko w takiej sytuacji naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów (art. 38 ust. 2 ustawy o VAT). Co do naruszenia przez organy art. 90 TWE, w zakresie podatku akcyzowego, będącego elementem kalkulacyjnym przedmiotowego w sprawie podatku od towarów i usług, wskazać należy, że kwestie te były przedmiotem rozważań Sądu w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. w sprawie o sygn. I SA/Lu 523/09, ze skargi K. G. w przedmiocie podatku akcyzowego. W wyroku tym Sąd wyjaśnił stronie, iż powoływany przez nią art. 90 TWE odnosi się do relacji między państwami członkowskimi, czyli państwami należącymi do Unii Europejskiej a Konfederacja Szwajcarii nie jest państwem należącym do Unii Europejskiej i nie została wymieniona w Załączniku II do Traktatu wśród krajów, do których postanowienia TWE stosuje się. Importowany przez K. G. samochód nie może być uznany za pochodzący ze Szwajcarii w rozumieniu art.18 umowy zawartej w dniu 19 grudnia 1972 r. pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, wobec czego zastosowanie przez organy podatkowe akcyzy w stawce 63,1 % nie narusza prawa. Podsumowując stwierdzić należy, że w zakresie rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku od towarów i usług zaskarżona decyzja prawa nie narusza, w szczególności zaś zgodna jest z art. 5 ust.1 pkt 3, art. 29 ust. 13 i 15 oraz art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W tych okolicznościach, uznając iż zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia przepisów postępowania podatkowego, mającego wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, oraz przepisów prawa materialnego, które były podstawą jej wydania, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) należało orzec jak w sentencji.