I SA/Lu 577/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie WSA Marcin Małek, WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Starszy sekretarz sądowy Ewelina Jankowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 27 czerwca 2024 r. nr 0601-IEW.4253.6.2024 w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 27 czerwca 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie po rozpatrzeniu odwołania "A" S.A. z siedzibą w Warszawie ("Spółka", "skarżąca") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Białej Podlaskiej ("organ podatkowy") z dnia 26 lutego 2024 r. określającą w podatku od towarów i usług: za styczeń 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.430.605 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 551.645 zł, za luty 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.473.531 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 559.155 zł, za marzec 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.642.356 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 611.699 zł, za kwiecień 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.467.009 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 537.066 zł, za maj 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.333.135 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 478.997 zł, za czerwiec 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.332.034 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 469.551 zł, za lipiec 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 206.124 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 71.305 zł, za sierpień 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 959.335 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 324.925 zł, za wrzesień 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.376.572 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 457.795 zł, za październik 2021 r. - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.643.672 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 535.454 zł, za listopad 2021 r. - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.561.895 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 400.147 zł, za grudzień 2021 r. - przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.432.225 zł, - kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 426.466 zł, oraz zabezpieczającą na majątku "F" H. S.A: za styczeń 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.430.605 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 551.645 zł, za luty 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.473.531 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 559.155 zł. za marzec 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.642.356 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 611.699 zł, za kwiecień 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.467 009 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 537.066 zł, za maj 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.333 135 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 478.997 zł, za czerwiec 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.332 034 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 469.551 zł, za lipiec 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 206.124 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 71.305 zł, za sierpień 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 959.335 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 324.925 zł, za wrzesień 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.376 572 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 457.795 zł, za październik 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.643.672 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 535.454 zł, za listopada 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.255.351 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 400.147 zł, za grudzień 2021 r. kwotę - zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 1.365.140 zł, - odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w wysokości 426.466 zł, Organ podatkowy decyzją z 26 lutego 2024 r. określił Spółce przybliżone kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych oraz odsetki za zwłokę za poszczególne miesiące 2021 r. W uzasadnieniu opisał ustalenia kontroli celno-skarbowej wszczętej 27 maja 2022 r. w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2021 r. Przedstawił dane rejestrowe Spółki oraz dane wynikające ze złożonych deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2021 r. Wskazał, że przedmiotem działalności Spółki był głównie usługowy rozbiór trzody chlewnej i drobiu w zakładach produkcyjnych klientów produkujących mięso i wyroby wędliniarskie oraz inne usługi prac zleconych. Spółka miała wykonywać usługi za pośrednictwem podwykonawców na podstawie zawartych umów. Organ podatkowy ustalił, że w rejestrach zakupu oraz deklaracjach VAT -7 za okres od stycznia 2021 r. do grudnia 2021 r. Spółka ujęła faktury VAT wystawione przez "B" sp. z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K. oraz Firmę Handlowo-Usługową "M" tytułem zakupu usług podwykonawstwa zgodnie z zawartymi umowami z zakładami mięsnymi, rzeźniami oraz innymi firmami na łączną wartość netto 67.141.200,19 zł oraz podatek VAT naliczony w wysokości 15 442 475,09 zł. Organ uznał, że faktury sprzedaży nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż czynności w nich wykazane nie zostały wykonane przez ich wystawców, a tym samym są to "puste faktury", które nie dają podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. Wspólnikiem spółek "B" sp. z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K., jest "B" sp. z o.o. w likwidacji, gdzie funkcję prezesa zarządu pełnią - J. S. i B. S., którzy wraz K. S. i P. S. byli wspólnikami "B" sp. z o.o. w likwidacji. P. S. był też prokurentem w "B" sp. z o.o. w okresie od 10 kwietnia 2017 r. do 6 czerwca 2023 r. Likwidatorem "B" sp. z o.o. został Ł. R.. Organ uznał, że wskazane powiązania osobowe pozwalają państwu S. posiadać wiedzę umożliwiającą wystawianie faktur w ilościach i kwotach odpowiadających obrotom tej spółki. W razie potrzeby podwykonawcy stosowali, zgodnie z zawartymi umowami, narzut w wysokości 80% wydatków związanych z zatrudnieniem pracowników. Jeśli potrzeby fakturowe były niższe narzut wynosił 10%. Były też przypadki, że potrzeby fakturowe były ujemne, gdy "F" H. S.A. wystawiał fakturę na sprzedaż usług rozbioru zwierząt pomimo braku faktur od podwykonawcy oraz braku możliwości wykonania tych usług samodzielnie z powodu nieposiadania pracowników wykonujących takie prace. Wystawcy faktur po rozpoczęciu działalności, bez pozycji na rynku i doświadczenia, w krótkim okresie osiągali wysokie obroty. Kapitał zakładowy spółek nie był wysoki i wynosił kilka lub kilkanaście tysięcy złotych. Sprzedaż dokonywana w 2021 r. prowadzona była w zdecydowanej większości na rzecz "F" H. S.A. ("C" 98,42%, "E" 98,86%, "D" 78,50%, "B" 69,12%). Pomimo podjętych prób nie było możliwości uzyskania dokumentacji, wyjaśnień od zlikwidowanych spółek dotyczących transakcji handlowych ze Spółką. Spółki zostały zlikwidowane w krótkim okresie czasu od ich powstania. Po rozpoczęciu procedury likwidacji spółek w ich miejsce wchodziły inne spółki powiązane osobowo przez członków rodziny S. z poprzednimi spółkami. Spółki nie posiadały własnych aktywnych stron internetowych - informacje ograniczają się do danych rejestrowych. W ocenie organu, wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują, że celem powstania i funkcjonowania wystawców pustych faktur było ich dostarczanie z podatkiem naliczonym dla Spółki. Organ wskazał także na wysokość zaległości podatkowych "B" sp. Z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K., które na 30 listopada 2023 r. wynosiły łącznie 23 296 475,92 zł w tym zaległość w podatku od towarów i usług 16 349 039,13 zł. Spółki posiadały również zaległości w podatku dochodowym (CIT, PIT, PPR) oraz zaległości w ZUS. Natomiast Spółka nie dokonywała należnych płatności wynikających z faktur zakupu usług podwykonawstwa wystawionych w okresie wrzesień-grudzień 2021 r., Ustalono, że wartość zakupu usług podwykonawstwa była wyższa od przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez Spółkę z tytułu sprzedaży usług wykonanych za pomocą wynajętych pracowników. W ocenie organu podatkowego, wymienione wydatki nie są związane z pracownikami Spółki i jej czynnościami opodatkowanymi. Przyjmowanie przez Spółkę faktur zawierających usługi i towary, które zostały wykorzystane w działalności innych podmiotów jest niezrozumiałe i nieracjonalne z punktu widzenia celów takiej działalności gospodarczej czyli osiągania zysków przedsiębiorstwa. W ocenie organu podatkowego ustalenia poczynione w toku kontroli celno-skarbowej, a zwłaszcza współpraca "F" H. S.A. z powiązanymi podmiotami "C" sp. z o.o. S.K., "D" Sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K., "B" sp. z o.o. S.K. i Firmą Handlowo-Usługową M. , których jedynym celem było zaniżanie należnych zobowiązań w podatku od towarów i usług, podważyły domniemanie rzetelności Spółki jako podatnika i dają podstawy do przyjęcia, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania przez Spółkę przyszłych zobowiązań podatkowych, a tym samym, że zaistniała przesłanka do wydania decyzji zabezpieczającej. Za tym przemawia także fakt, że ustalenia organu celno - skarbowego zamykają się znaczną kwotą, tj. 15 484 864 zł plus odsetki, z czego prawie cały zakwestionowany podatek naliczony pochodzi z "pustych" faktur. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że Spółce nie przysługiwało w okresie od stycznia do grudnia 2021 roku prawo do obniżenia podatku należnego o podatek VAT naliczony w łącznej kwocie 15 484 864,00 zł w wyniku uznania, że wystawione faktury są fakturami pustymi; 2. art. 33 § 1 i 2 pkt 2, § 3 oraz § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie oraz uznanie, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane przed podatnika, podczas gdy stan faktyczny ujawniony w trakcie kontroli oraz aktualne działania odwołującego nie dają żadnej podstawy do wysnucia tezy o jakimkolwiek niewykonywaniu zobowiązań na rzecz organu podatkowego czy też o podejmowaniu przez odwołującego czynności polegających na wyzbywaniu majątku; 3. art. 120, 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej przez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym brak działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, działanie w sposób niebudzący zaufania do organów Państwa oraz w sposób nie mający na celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a nadto powierzchowną, całkowicie wybiórczą analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz dochodzenie do nielogicznych i abstrakcyjnych wniosków; 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, przeprowadzoną w sposób wybiórczy i powierzchowny, skutkującą jego nieprawidłową oceną, co w konsekwencji spowodowało przyjęcie, że sporne faktury nie stanowią potwierdzenia rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy materiał dowodowy zebrany w sprawie nie pozwala na taki wniosek, a w konsekwencji ww. naruszeń nieprawidłowo ustalono odwołującemu się zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług zawyżając jego wysokość oraz nieprawidłowo, przedwcześnie i niezgodnie z przepisami prawa dokonano odwołującemu zabezpieczenia na majątku. Spółka wniosła także o przeprowadzenie dowodu z list pracowników – wystawców faktur oraz ich zleceniobiorców. Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego stosownie do art. 33 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie prowadził zatem konkurencyjnego postępowania podatkowego w zakresie określenia podatku od towarów i usług. Dysponował jedynie ustaleniami wynikającymi ze zgromadzonego w toku kontroli materiału dowodowego dotyczącego wymiaru podatku i nie mógł rozstrzygać o zasadności tych ustaleń. Dlatego organ odwoławczy za nieuzasadniony zarzut naruszenia przepisów ustawy o VAT, ponieważ przepisy te nie były stosowane w rozpoznawanej sprawie dotyczącej zabezpieczenia zobowiązania. Dlatego też bezzasadny był wniosek o przeprowadzenie dowodu z listy płac. Organ odwoławczy wskazał, że określając przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, organ podatkowy prawidłowo oparł się na ustaleniach kontroli celno-skarbowej, które zostały potwierdzone w wyniku kontroli z 23 maja 2024 r. Kontrolujący przedstawił fikcyjność zdarzeń gospodarczych wskazanych w zakwestionowanych fakturach wystawionych przez podwykonawców Spółki oraz dotyczącą zakupów towarów, które nie miały związku ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem wskazano, że Spółka nie nabyła towarów i usług z tych faktur. Kwoty zobowiązań podatkowych zabezpieczone na majątku Spółki uwzględniają kwoty podatku do wpłaty wykazane przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 i zrealizowane. Na dzień wydania zaskarżonej decyzji od kwot ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych zostały naliczone odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy wskazał, że pozytywną przesłankę uzasadniającą zastosowanie instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego jest ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur. Zgodnie z ustaleniami kontroli Spółka we współpracy z innymi powiązanymi osobowo i kapitałowo spółkami doprowadziła świadomie do nieprawidłowości podatkowych poprzez nieuprawnione pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur niedokumentujących zdarzeń gospodarczych, które rzeczywiście miały miejsce pomiędzy podmiotami wymienionymi w zakwestionowanych fakturach. Spółka odliczała również podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup wydatków (mięso, wędliny, usługi prania odzieży), które nie miały związku ze sprzedażą opodatkowaną oraz odliczyła podatek VAT naliczony z faktury VAT wystawionej na inny podmiot. Kontrola wykazała m.in., że Spółka naruszyła przepisy w zakresie podatku naliczonego zadeklarowanego do odliczenia od podatku należnego. Materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli celno-skarbowej uprawdopodobnia uczestnictwo Spółki w obrocie fakturami, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń. W tym kontekście (wykazanie przesłanki zabezpieczenia zobowiązań) podlega on ocenie wtoku niniejszego postępowania. Podmioty wystawiające dla Spółki zakwestionowane faktury, służyły według ustaleń kontroli jedynie do "produkcji" VAT-u naliczonego dla Spółki bez odprowadzania przez nie VAT-u należnego. Po ich rozwiązaniu podmioty te posiadały duże zaległości w podatku od towarów i usług. Na miejsce zlikwidowanych spółek powoływane były kolejne (powiązane osobowo). Weg stanu na dzień 30 listopada 2023 r. łączna kwota zaległości z tytułu podatku od towarów i usług spółek: "C" sp. z o.o. sp.k., "E" sp. z o.o. sp.k., "D" sp. z o.o. sp.k., "B" sp. Z o.o. sp.k. - wynosiła 16 349 039,13 zł (spółki posiadają również zaległości w CIT, PIT, PPR oraz ZUS). W świetle powyższego, na uwagę zasługuje zawarte w odwołaniu stwierdzenie (dotyczące wysokich obrotów osiąganych przez ww. powiązane spółki), zgodnie z którym spółki te zajmowały się outsourcingiem pracowników, co jest dochodową działałnością. Równocześnie Strona stwierdziła, w odniesieniu do faktu likwidacji tych spółek i wykreślenia ich z KRS, że nie było żadnej podstawy by utrzymywać przy życiu spółki w złej sytuacji ekonomicznej. Organ wskazał, że wartość zakupionych przez Spółkę usług podwykonawstwa (dotycząca ww. powiązanych podmiotów) była wyższa od przychodu osiągniętego przez Spółkę ze sprzedaży usług za pomocą wynajętych pracowników. Różnica pomiędzy wartościami netto zakupów a sprzedażą usług podwykonawstwa wynosi łącznie, za okres od stycznia do grudnia 2021 r., 5.157.881 zł. Transakcje te nie miały zatem dla Spółki ekonomicznego uzasadnienia, natomiast prowadzące "dochodowy biznes", powiązane osobowo ze Spółką, podmioty - były rozwiązywane. Nie odprowadzały należnych podatków. Organ odwoławczy podał, że według stanu na dzień wydania zaskarżonej decyzji, Spółka była właścicielem nieruchomości, których łączna szacunkowa wartość pomniejszona o wartość hipotek (wartość możliwa do zabezpieczenia) wynosi 12 839 178,01 zł (16 434 528 zł - 3 595 349,99 zł). Spółka posiadała również szereg pojazdów o wskazanej przez organ wartości 10 790 185,45 zł), a łączna wartość majątku ruchomego i nieruchomego wyniosła ponad 23,5 mln. Jak wynika z bilansu Spółki, według stanu na dzień 31 stycznia 2022 r. (brak jest sprawozdania finansowego za następny okres) wartość środków transportu wynosiła 13 420 231,11 zł, wartość gruntów wynosiła 527 500,00 zł, wartość budynków i lokali wynosiła 6 325 759,59 zł (razem 20 273 490,70 zł). Natomiast łączna kwota zabezpieczonych zaskarżoną decyzją zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami obliczonymi na dzień wydania tej decyzji wynosi 20 909 069 zł (15 484 864 zł + 5 424 205 zł). Wartość majątku Spółki przewyższa wartość ewentualnych przyszłych zobowiązań. Nie jest to jednak nadwyżka, która mogłaby stanowić samodzielną przesłankę powodującą odstąpienie od zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Nie wpływa w sposób znaczący na tą okoliczność zmiana stanu posiadania przez majątku trwałego w toku postępowania odwoławczego. Według stanu na 20 czerwca 2024 r. Spółka posiadała również: lokal mieszkalny o powierzchni 73,20 m2 (z tej nieruchomości wszczęto postępowanie egzekucyjne z wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. ); lokal mieszkalny o powierzchni 50,37 m2, nieruchomość gruntową o powierzchni 0.8552 ha (obciążoną hipoteką przymusową), nieruchomość gruntową - grunty orne o powierzchni 0,4511 ha. Spółka nie była już właścicielem 2 wymienionych wcześniej nieruchomości. Odnośnie do zestawienia zakupionych przez Spółkę pojazdów w 2021 r. 40 pozycji od powiązanego ze Spółką podmiotu "B" sp. z o.o. sk, wobec którego prowadzonych było w tym okresie szereg postępowań egzekucyjnych. Podmiot ten posiada zaległości w spłacie zobowiązań podatkowych za 2020 r. i 2021 r. (PIT, PPR, VAT) w łącznej kwocie 9 080 170,43 zł. Organ podniósł, że majątek trwały posiada najniższy wśród aktywów stopień płynności, a więc zdolności do szybkiej, łatwej i bez nadmiernej straty zamiany aktywów na środki pieniężne. Nie może on zatem stanowić wystarczającego zabezpieczenia spłaty wynikającego z zaskarżonej decyzji zobowiązania podatkowego eliminującego obawę jego wykonania. Potwierdzeniem obawy, że Spółka dobrowolnie nie wykona wynikających z zaskarżonej decyzji zobowiązań podatkowych jest również fakt, że wobec niej prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego 17 maja 2024 r. przez Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K., dotyczącego zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2024 r. (należność główna 1 061 364 zł, odsetki 9 276 zł). Dodatkowo wobec Spółki jest prowadzone postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do kwoty 300 zł, wcześniej również kwoty 150 zł z tytułu opłaty dodatkowej za nieuiszczenie opłaty w Strefie Płatnego Parkowania. W ocenie organu odwoławczego kompleksowa ocena wskazanych okoliczności, przede wszystkim charakter uchybień wykazanych w toku kontroli, relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do ewentualnych przyszłych zobowiązań, konieczność dochodzenia nawet nieznacznych stosunkowo kwot w toku egzekucji, wątpliwości odnośnie możliwości dobrowolnej spłaty zobowiązań pomimo posiadanego majątku trwałego - stanowi, wystarczające potwierdzenie uzasadnionej obawy niewykonania przez Spółkę zobowiązań podatkowych objętych decyzją. W skardze Spółka domagała się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 86 ust. 1, 2 pkt 1 lit a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że Spółce nie przysługiwało w okresie od stycznia do grudnia 2021 roku prawo do obniżenia podatku należnego o podatek VAT naliczony w łącznej kwocie 15.484.864 zł wynikający ze wskazanych faktur; 2. art. 33 § 1 i 2 pkt 2, § 3 oraz § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne zastosowanie oraz uznanie, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane przed podatnika, podczas gdy stan faktyczny ujawniony w trakcie kontroli oraz aktualne działania skarżącego nie dają żadnej podstawy do wysnucia tezy o jakimkolwiek niewykonywaniu zobowiązań na rzecz organu podatkowego czy też o podejmowaniu przez skarżącego czynności polegających na wyzbywaniu majątku; 3. art. 120,121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 2 u.o.k.a.s. przez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym brak działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, działanie w sposób niebudzący zaufania do organów Państwa oraz w sposób nie mający na celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a nadto powierzchowną, całkowicie wybiórczą analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz dochodzenie do nielogicznych i abstrakcyjnych wniosków; 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 2 u.o.k.a.s. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, przeprowadzoną w sposób wybiórczy i powierzchowny, skutkującą jego nieprawidłową oceną, co w konsekwencji spowodowało przyjęcie, że sporne faktury nie stanowią potwierdzenia rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy materiał dowodowy zebrany w sprawie nie pozwala na taki wniosek, a w konsekwencji wskazanych powyżej naruszeń nieprawidłowo ustalono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług zawyżając jego wysokość oraz nieprawidłowo, przedwcześnie i niezgodnie z przepisami prawa dokonano zabezpieczenia na jego majątku kwot wynikających z ustalenia zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu Spółka podniosła, że organ podatkowy bezpodstawnie uznał, że nie przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 15 484 864,00 zł wynikający z zakwestionowanych faktur. Deklaracje podatkowe VAT-7 za wszystkie miesiące zostały sporządzone prawidłowo, a w toku postępowania przedstawiła szereg dowodów, które powinny wykazać, że transakcje rzeczywiście miały miejsce. Faktury były rzeczywiste, podawały kwoty zgodne z realnym stanem faktycznym, co znajduje potwierdzenie w treści umów zawartych pomiędzy podwykonawcami a stroną, co potwierdzają zeznania świadków pozyskane w ramach kontroli. Podniosła, że jest podmiotem gospodarczym funkcjonującym w obrocie od prawie pięciu lat, z renomą, doświadczoną w biznesie oraz posiadającą wysoki kapitał zakładowy w kwocie 100.000 zł. Prowadzi działalność jako spółka akcyjna zarezerwowana dla dużych podmiotów. Osoby zasiadające w jej organach oraz innych spółek wiążą więzy rodzinne, które nie stanowiące niczego nowego w porządku prawnym. Nie miały jednak powodować wystawianie pustych faktur, a jedynie potwierdzały prowadzenia działalności w sposób zrównoważony, dbający o zyski oraz przy uwzględnieniu odpowiedniej kontroli nad pracownikami i usługobiorcami. Spółka zarzuciła niezasadne podważenie relacji wyłącznie z jej podwykonawcami, ale już nie ze zleceniodawcami (np. "G" S.A., "H" sp. z o.o. czy "I" sp. z o.o.). Jej zdaniem organy nie poczyniły prawidłowych ustaleń w sprawie przede wszystkim z powodu własnych zaniedbań i zaniechań. Nie przesłuchano księgowej kluczowego świadka, posiadającego największą wiedzę na temat zdarzeń gospodarczych między wszystkimi podmiotami w hierarchii. Odnośnie do ustaleń organu dotyczących niezgodnych z umowami wynagrodzeń podwykonawcy, Spółka stwierdziła, że strony w miarę realizowania umów, reagowały na bieżąco na konkretne sytuacje biznesowe, czy to z obłożeniem pracowników czy też ilością pracy do wykonania. Zmiany często były dokonywane w ramach ustnych uzgodnień i negocjacji. Organy nie zweryfikowały w sposób realny sytuacji prawnej oraz faktycznej jej podwykonawców. Mając wiedzę o wykreśleniu spółek z KRS wysyłano wezwania do nieistniejących podmiotów zamiast do podmiotu przechowywującego księgi. Natomiast w ocenie skarżącej samo wykreślenie spółek było konieczne i uzasadnione. Nie było bowiem żadnej podstawy - czy to prawnej, czy faktycznej - by utrzymywać je przy życiu w złej sytuacji ekonomicznej. W odniesieniu do wypłat gotówkowych, Spółka stwierdziła, że sugestie, by pieniądze wypłacane z kont podwykonawców były przeznaczane na niewiadome cele, stanowią tezę bez pokrycia. Podkreśliła, że zaspokajanie potrzeb pracowników i zapewnienia im wynagrodzenia jest podstawowym obowiązkiem pracodawcy, stąd podważanie zasadności wypłat gotówkowych mija się z celem. Wszystkie spółki podwykonawcze zatrudniały pracowników, którzy realizowali usługi zlecane przez skarżąca. W skali roku, w czterech ww. podmiotach było zatrudnionych - bez względu na podstawę prawną - łącznie 3 165 osób. Nie sposób zatem obronić tezy, że taka ilość osób świadcząca usługi w ramach umów podwykonawczych na jej rzecz nie generowała rzeczywistych zdarzeń. Fakt pozostawania spółek pod tym samym adresem, nie jest argumentem przemawiającym za uznaniem zdarzeń gospodarczych za nieistniejące. Powiązania osobowe pozwalały na sprawną współpracę oraz wykonywanie usług na odpowiednim poziomie a nie na dostosowywanie wysokości faktur podwykonawców do osiąganych przez nią dochodów. Takie zarzuty mogą stanowić naruszenie jej dóbr osobistych. Nadto odnośnie do narzutów określonych w umowach podwykonawczych wskazała, że wynikały z ustalenia poziomu pozostałych kosztów, jakie podwykonawcy ponieśli w związku z działalnością usługową. Były elementem modyfikowalnym, uzależnionym nie tyle od chęci i działań osób zarządzających spółkami, co od poziomu ponoszenia koszów/wydatków związanych z zatrudnieniem pracowników. Spółki zajmowały się outsourcingiem pracowników, co jest dochodowym biznesem, pozwalającym na szybkie obroty pozyskiwane z wynajmu pracowników i nie ma konieczności czynienia specjalnych oszczędności i gromadzenia kapitału. Zostały założone zgodnie z przepisami prawa, posiadały kapitał wyższy niż minimalny. Nadto wydatki na najem miejsc noclegowych, pranie odzieży roboczej oraz żywność w ocenie strony były całkowicie uzasadnione. Skarżąca stoi na stanowisku, że stan faktyczny nie umożliwiał organowi wydania decyzji zabezpieczającej, pomimo że kwota potencjalnego zobowiązania podatkowego została zdecydowanie wygórowana i zawyżona, to porównanie jej z jej sporym majątkiem przewyższającym zdecydowanie wartość zabezpieczenia, nie dało podstawy do zabezpieczenia. Całe postępowanie podatkowe było prowadzone w celu udowodnienia tezy, zgodnie z którą transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez podwykonawców rzeczywiście nie miały miejsca, podczas gdy w toku postępowania udowadnia, że zdarzenia, na podstawie których wystawiane były faktury rzeczywiście zaistniały. W ocenie Spółki, organy podatkowe nie przedstawiły dowodów zebranych w toku kontroli skarbowej w oparciu, o które twierdziły, że w sprawie wystąpiły przesłanki określone w art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze kwestionowanie samego istnienia zobowiązania podatkowego, organ powinien wstrzymać się z podejmowaniem działań zabezpieczających, zwłaszcza w sytuacji, gdy jej majątek jest w stanie zaspokoić ewentualne roszczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Skarga podlega oddaleniu, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na wstępie wskazać należy, że organy podatkowe wydające rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie wskazały, że w wyniku wszczętej 27 maja 2022 r. kontroli celno-skarbowej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2021 r. ustalono, że skarżąca w rejestrach zakupu oraz deklaracjach VAT -7 za okres od stycznia 2021 r. do grudnia 2021 r. ujęła faktury VAT wystawione przez "B" sp. z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K. oraz Firmę Handlowo-Usługową M. tytułem zakupu usług podwykonawstwa zgodnie z zawartymi umowami z zakładami mięsnymi, rzeźniami oraz innymi firmami na łączną wartość netto 67 141 200,19 zł oraz podatek VAT naliczony w wysokości 15 442 475,09 zł, nie odzwierciedlające faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż czynności w nich wykazane nie zostały wykonane przez ich wystawców, a tym samym są to "puste faktury", które nie dają podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. W treści decyzji organu podatkowego wskazano na powiązania osobowe pomiędzy spółkami. Wspólnikiem spółek "B" sp. z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K., jest "B" sp. z o.o. w likwidacji, gdzie funkcję prezesa zarządu pełnią - J. S. i B. S., którzy wraz K. S. i P. S. byli wspólnikami "B" sp. z o.o. w likwidacji. P. S. był też prokurentem w "B" sp. z o.o. w okresie od 10 kwietnia 2017 r. do 6.06.2023 r. Likwidatorem "B" sp. z o.o. został Ł. R.. Organ uznał, że wskazane powiązania osobowe pozwoliły państwu S. posiadać wiedzę umożliwiającą wystawianie faktur w ilościach i kwotach odpowiadających obrotom tej spółki. Wystawcy faktur po rozpoczęciu działalności, bez pozycji na rynku i doświadczenia, w krótkim okresie czasu osiągali wysokie obroty. Kapitał zakładowy spółek nie był wysoki i wynosił kilka lub kilkanaście tysięcy złotych. Sprzedaż dokonywana w 2021 r. prowadzona w zdecydowanej większości na rzecz podatnika ("C" 98,42%, "E" 98,86%, "D" 78,50%, "B" 69,12%). Pomimo podjętych prób nie było możliwości uzyskania dokumentacji, wyjaśnień od zlikwidowanych spółek dotyczących transakcji handlowych ze Spółką. Spółki zostały zlikwidowane w krótkim okresie czasu od ich powstania. Po rozpoczęciu procedury likwidacji w ich miejsce wchodziły inne spółki powiązane osobowo przez członków rodziny S. z poprzednimi spółkami. Spółki nie posiadały własnych aktywnych stron internetowych - informacje ograniczają się do danych rejestrowych. Organ uznał, że wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują, że celem powstania i funkcjonowania wystawców pustych faktur było ich dostarczanie z podatkiem naliczonym dla Spółki. Organ wskazał także na wysokość zaległości podatkowych "B" sp. z o.o. S.K., "C" sp. z o.o. S.K., "D" sp. z o.o. S.K., "E" sp. z o.o. S.K., które na 30 listopada 2023 r. wynosiły łącznie 23 296 475,92 zł w tym zaległość w podatku od towarów i usług 16 349 039,13 zł. Spółki posiadały również zaległości w podatku dochodowym (CIT, PIT, PPR) oraz zaległości w ZUS. Natomiast skarżąca nie dokonywała na ich rzecz należnych płatności wynikających z faktur zakupu usług podwykonawstwa wystawionych w okresie wrzesień-grudzień 2021 r. Wartość zakupu usług podwykonawstwa była wyższa od przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez Spółkę z tytułu sprzedaży usług wykonanych za pomocą wynajętych pracowników. Nadto w treści decyzji wskazano wydatki skarżącej nie związane z jej pracownikami i czynnościami opodatkowanymi. Organ uznał, że przyjmowanie przez Spółkę faktur zawierających usługi i towary, które zostały wykorzystane w działalności innych podmiotów jest niezrozumiałe i nieracjonalne z punktu widzenia celów takiej działalności gospodarczej, czyli osiągania zysków przedsiębiorstwa. W ocenie organu podatkowego ustalenia poczynione w toku kontroli celno-skarbowej, a zwłaszcza współpraca podatnika z powiązanymi podmiotami, których jedynym celem było zaniżanie należnych zobowiązań w podatku od towarów i usług, podważyły domniemanie rzetelności Spółki jako podatnika i dają podstawy do przyjęcia, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania przez Spółkę przyszłych zobowiązań podatkowych, a tym samym, że zaistniała przesłanka do wydania decyzji zabezpieczającej. Za przemawiał także fakt, iż ustalenia organu celno- skarbowego zamykały się znaczną kwotą tj. 15 484 864 zł plus odsetki, z czego prawie cały zakwestionowany podatek naliczony pochodzi z "pustych" faktur. Organ odwoławczy podzielając stanowisko organu podatkowego odniósł się nadto do wysokości majątku skarżącej i w tym zakresie wskazał, że przewyższa on wprawdzie wartość ewentualnych przyszłych zobowiązań. Nie jest to jednak nadwyżka, która mogłaby stanowić samodzielną przesłankę powodującą odstąpienie od zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Nadto potwierdzeniem obawy, że Spółka dobrowolnie nie wykona wynikających z zaskarżonej decyzji zobowiązań podatkowych jest również fakt, że wobec niej prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego 17 maja 2024 r. przez Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K., dotyczącego zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2024 r. (należność główna 1.061.364 zł, odsetki 9.276 zł). Dodatkowo wobec Spółki jest prowadzone postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do kwoty 300 zł, wcześniej również kwoty 150 zł z tytułu opłaty dodatkowej za nieuiszczenie opłaty w Strefie Płatnego Parkowania. Należy wskazać, że zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.) w ramach wykonywanej kontroli celno-skarbowej naczelnik urzędu celno-skarbowego może, w drodze decyzji, dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego oraz należności celnych na majątku kontrolowanego. Przepisy art. 33-33g i art. 200 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Przepisów art. 165 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej nie stosuje się. Stosownie do art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Natomiast zgodnie z art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej przed wydaniem decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zwrotu podatku. Stosownie do art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego organ orzeka w formie decyzji. Należy wskazać, że w decyzji tej organ nie rozstrzyga o wielkości zobowiązania podatkowego. Istotą tego rozstrzygnięcia jest określenie wielkości zabezpieczenia i stworzenie podstawy prawnej do jego dokonania. Jeśli chodzi o określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego to ma ona charakter "szacunkowy". Na tym etapie nie musi być znana dokładna wielkość zobowiązania podatkowego. Przybliżona kwota zobowiązania podatkowego powinna być wyliczona z uwzględnieniem wszystkich znanych elementów prawnopodatkowego stanu sprawy w ten sposób, aby wymiar dokonany przez organ podatkowy na potrzeby zabezpieczenia był jak najbardziej zbliżony do rzeczywistej wysokości podatku. W orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, że określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. W szczególności nie oznacza to, że jest to kwota rzeczywiście obciążającego podatnika zobowiązania, tę określi bowiem dopiero decyzja wymiarowa. Decyzja wydawana na podstawie art. 33 Ordynacji podatkowej jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą treści decyzji wymiarowej. Istotą tej decyzji jest dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego. (zob. Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, publ. LEX/el.2021). Odnosząc się do zarzutów skargi należy podkreślić, że ostateczne rozstrzygnięcie tej kwestii na podstawie całego zebranego materiału dowodowego dokona się w ramach postępowania wymiarowego, zakończonego odrębną decyzją, na którą będzie przysługiwał odrębny środek zaskarżenia. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania (por. np. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3449/14). Nadto podkreślić należy, że w sprawie zabezpieczenia niedopuszczalne jest dowodzenie, że rozliczenia podatku były wadliwe lub prawidłowe. Takie podejście w istocie zacierałoby różnicę między decyzją o zabezpieczeniu wydaną w toku postępowania podatkowego, a decyzją kończącą definitywnie takie postępowanie, tj. określającą kwotę zobowiązania (por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 577/15). W decyzji o zabezpieczeniu nie bada się zatem poprawności ustaleń organu kontrolnego, nie analizuje i nie ocenia dowodów zebranych w tym zakresie. W decyzji o zabezpieczeniu wystarczy, że organ podatkowy przywoła ustalenia poczynione dotychczas w toku postępowania wymiarowego, bądź kontroli podatkowej, wynikające ze zgromadzonego materiału dowodowego i przedstawi oparte na ich podstawie wyliczenie co do przybliżonej kwoty zobowiązania. Wbrew zarzutom skargi należy wskazać podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2058/14, że organ podatkowy, dokonując zabezpieczenia nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której mowa w art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, ale może ograniczyć się do posiadanych przez siebie danych. Stwierdzono w tym orzeczeniu, że regulacja instytucji zabezpieczenia znajduje się poza Działem IV Ordynacji podatkowej zatytułowanym "Postępowanie podatkowe". Określenie bowiem przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie ma charakteru definitywnego stanowiska organu podatkowego, zaś podatnik zachowuje prawo do czynnego udziału we właściwym postępowaniu podatkowym. Należy, wobec tego zaznaczyć, że przedmiotem postępowania w sprawie zabezpieczenia nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik posiada określoną zaległość podatkową. Wystarczające jest uprawdopodobnienie w oparciu o przeprowadzone w danym postępowaniu dowody, że organ miał podstawy, aby żywić uzasadnione przypuszczenia co do istnienia zaległości, jak i obawę co do ich wykonania. Taka sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. W ocenie Sądu przedstawione przez organy podatkowe dane wynikające z akt sprawy wskazywały na możliwość wystąpienia nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych skarżącej w związku z odliczeniem podatku od towarów i usług z faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wątpliwości co do legalności tych transakcji zostały zawarte w uzasadnieniu decyzji w przedmiocie zabezpieczenia zarówno organu pierwszej jak i drugiej instancji. W związku z tym, organy podatkowe zasadnie kwoty z nich wynikające przyjęły jako podstawę określenia przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego. Zatem organy podatkowe, wydające rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, uprawdopodobniły istnienie zobowiązania podatkowego, jak również jego przybliżoną kwotę wraz z odsetkami. Organy dysponowały bowiem danymi, które były wystarczające do uprawdopodobnienia istnienia tego zobowiązania oraz jego przybliżonej kwoty na potrzeby decyzji wydanej w trybie art. 33 Ordynacji podatkowej. Kwoty zobowiązań podatkowych zabezpieczone na majątku Spółki uwzględniają zrealizowane (zapłacone) kwoty podatku do wpłaty wykazane przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 (dot. listopada i grudnia 2021 r.). Na dzień wydania zaskarżonej decyzji od kwot ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług należnych za ww. okresy zostały naliczone odsetki za zwłokę. W ocenie Sądu organy zasadnie przyjęły, że ustalenia kontroli wskazują na wysokie prawdopodobieństwo uczestnictwa Spółki w obrocie fakturami, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń. Podmioty wystawiające zakwestionowane faktury, służyły według ustaleń kontroli jedynie do "produkcji" VAT-u naliczonego dla Spółki bez odprowadzania przez nie VAT-u należnego. Po ich rozwiązaniu podmioty te posiadały duże zaległości w podatku od towarów i usług. Na miejsce zlikwidowanych spółek powoływane były kolejne (powiązane osobowo). Jak wskazał organ podatkowy według stanu na dzień 30 listopada 2023 r. łączna kwota zaległości z tytułu podatku od towarów i usług spółek: "C" sp. z o.o. sp.k., "E" sp. z o.o. sp.k., "D" sp. z o.o. sp.k., "B" sp. z o.o. sp.k. - wynosiła 16 349 039,13 zł (spółki posiadają również zaległości w CIT, PIT, PPR oraz ZUS). Nadto odnośnie do likwidacji spółek i wykreślenia ich z KRS, skarżąca stwierdziła w skardze, że nie było żadnej podstawy by utrzymywać przy życiu spółki w złej sytuacji ekonomicznej, a z drugiej strony, że podmioty te zajmowały się outsourcingiem pracowników, co jest dochodowym przedsięwzięciem. W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że Spółka we współpracy z innymi powiązanymi osobowo i kapitałowo spółkami doprowadziła świadomie do nieprawidłowości podatkowych poprzez nieuprawnione pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur niedokumentujących zdarzeń gospodarczych, które rzeczywiście miały miejsce pomiędzy podmiotami wymienionymi w zakwestionowanych fakturach (Spółką i jej podwykonawcami). Spółka odliczała również podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup wydatków (mięso, wędliny, usługi prania odzieży), które nie miały związku ze sprzedażą opodatkowaną oraz odliczyła podatek VAT naliczony z faktury VAT wystawionej na inny podmiot. Kontrola wykazała, że naruszono przepisy w zakresie podatku naliczonego zadeklarowanego do odliczenia od podatku należnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a, art. 124, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto odnośnie do majątku skarżącej organ podatkowy prawidłowo wskazał na jego stan na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji, gdzie łączna wartość majątku ruchomego i nieruchomego wyniosła ponad 23 629 363,46 zł. Odniesiono się też do zmiany stanu posiadania przez Spółkę majątku trwałego, która nastąpiła w toku postępowania odwoławczego. Wymienił również, nieruchomość położoną w B., obciążoną hipoteką przymusową. Organ odwoławczy zauważył również, że w zawartym w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji zestawieniu zakupionych przez Spółkę pojazdów w 2021 r. 40 pozycji dotyczy zakupu pojazdów od powiązanego "B" sp. z o.o. sk, wobec którego prowadzonych było w tym okresie szereg postępowań egzekucyjnych i który to posiada zaległości w spłacie zobowiązań podatkowych za 2020 r. i 2021 r. (PIT, PPR, VAT) w łącznej kwocie 9 080 170,43 zł. W aktach sprawy znajdują się także wydruki z baz danych odnoszące się do majątku trwałego Spółki. Organ wskazał, że wartość jej majątku przewyższa wartość ewentualnych przyszłych zobowiązań, ale aktywa trwałe (w szczególności nieruchomości) posiadają najniższy wśród aktywów stopień płynności (a więc zdolności do szybkiej, łatwej i bez nadmiernej straty zamiany aktywów na środki pieniężne). Zatem prawdopodobieństwo spłaty zaległości środkami uzyskanymi z ewentualnej sprzedaży aktywów trwałych w tym obciążonych hipotekami i wykorzystywanych w działalności gospodarczej jest niskie. Organ wskazał także, że wobec Spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego 17 maja 2024 r. przez Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K., dotyczącego zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2024 r. (należność główna 1 061 364,00 zł, odsetki 9 276,00 zł). Według stanu na dzień wydania zaskarżonej decyzji wobec Spółki było również prowadzone, na podstawie tytułu wykonawczego, postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do kwoty 300,00 zł (wcześniej również co do kwoty 150 zł na podstawie tytułu wykonawczego) z tytułu opłaty dodatkowej za nieuiszczenie opłaty w Strefie Płatnego Parkowania. W ocenie Sądu organ zasadnie podkreślił, że konieczność egzekwowania od Spółki w sposób przymusowy stosunkowo niewielkich kwot potwierdza uzasadnioną obawę, że nie wykona ona tym bardziej (w sposób dobrowolny) zobowiązań w znacznie większej kwocie objętej zaskarżoną decyzją. Dlatego uznać należało, że kompleksowa ocena wszystkich wskazanych w zaskarżonej decyzji okoliczności, a przede wszystkim charakter uchybień wykazanych w toku kontroli, relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do ewentualnych przyszłych zobowiązań, konieczność dochodzenia nawet nieznacznych stosunkowo kwot w toku egzekucji, wątpliwości odnośnie możliwości dobrowolnej spłaty zobowiązań pomimo posiadanego przez Spółkę majątku trwałego, nierzetelności ksiąg podatkowych stanowił wystarczające potwierdzenie uzasadnionej obawy niewykonania przez Spółkę zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Mając na uwadze powyższe Sąd na postawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) skargę jako bezzasadną oddalił.