I SA/Lu 602/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2009 r. sprawy ze skargi S. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych I. oddala skargę; II. przyznaje radcy prawnemu [...] od Skarbu Państwa (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie) wynagrodzenie w kwocie 292,80 zł (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote osiemdziesiąt groszy), w tym VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków w kwocie 17 (siedemnaście) złotych. Zaskarżoną decyzją z dnia 29 sierpnia 2008 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania S. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 30 maja 2008r., znak [...], odmawiającej umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za lata 2000, 2001, 2002, 2003 i 2004 w wysokości 64.042,40 zł oraz odsetek za zwłokę od wskazanych zaległości w wysokości 43.870,75 zł – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu wskazano, że skarżący pismem z 27 lutego 2008r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek od zadłużenia stanowiącego na dzień 31 grudnia 2007r. - wg jego wyliczeń kwotę - 117.711 zł, z uzasadnienia, iż spłata zaległości podatkowych w kwocie 29.700,48 zł (w tym należność główna 14.403 zł) spowodowała wzrost odsetek o około 38.000 zł. Jednocześnie odwołał się on do swojego pisma z dnia 1 lutego 2007r., w którym opisał swoją sytuację finansową, podnosząc, że zadłużenie wynika z niezapłaconych należności za wykonanie usługi w 2000r., "co pociągnęło niemożliwość odprowadzenia podatków do US." Wyjaśnił, że dochodzenie należności przed sądem było kosztowne (wpis 8% wartości sporu, adwokat 3.660 zł, opinia biegłego 3.000 zł) i ciągnęło się 4 lata. W tym czasie zadłużenie w US i ZUS ciągle rosło, gdyż, dochody osiągane z innych zleceń musiał przeznaczyć na zapłatę kosztów sądowych i utrzymanie rodziny składającej się z sześciu osób. Sytuacja materialna w roku 2007 stała się tragiczna, z uwagi na zajęcie egzekucyjne 50% wynagrodzenia. Ponadto podał, iż na dojazdy do Z. do pracy wydaje 350 zł, na utrzymanie rodziny pozostaje tylko 410 zł miesięcznie, a z emeryturą żony (1.172,40 zł) - 1.582,40 zł. Stałe opłaty miesięczne tymczasem wynoszą: 500 zł - czynsz za mieszkanie, 150 zł - światło i gaz, 400 zł - czesne za studia syna, potrzeby związane z wyżywieniem - 532,40 zł oraz, że ta sytuacja zmusiła go do zaciągnięcia kredytów, co wiąże się z dodatkowymi wydatkami miesięcznymi. W odpowiedzi na wezwanie organu I instancji z dnia 13 marca 2008r., skarżący wskazał, że opłata za c. o. wynosi 322,40 zł, spłata kredytu - 109,60 zł, opłata za energię elektryczną 158,00 zł, opłata za telefon -110,43 zł, opłata za czesne syna - 390 zł, koszt dojazdu do pracy - 352 zł, co stanowi razem 1442,43 zł. Podał, że jego wynagrodzenie za pracę wynosi 842,84 zł, a emerytura żony - 1.172, 40 zł, z czego wynika, że na utrzymanie 4 osobowej rodziny pozostaje kwota 572,81 zł. Organ I instancji stwierdził, iż z przedstawionych dokumentów wynika nadto, iż strona sprzedała w czerwcu 2007r. samochód marki FIAT 125P rocznik 1979r. za kwotę 200 zł, nie posiada żadnych rzeczy ruchomych ani praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Posiada natomiast udział (50 %) w nieruchomości położonej w [...], gmina T., (grunty orne) o powierzchni 0,5854 ha. Zgodnie z zeznaniem PIT 37 w roku 2006 dochód podatnika wyniósł 28.705,92 zł., a jego żony 17.676,22 zł, razem 46.382, 15 zł, zaś w roku 2007 z kolei dochód jego wyniósł 29.271,04 zł, żony 16.930,08 zł, razem 46.201,12 zł. Wezwany do uaktualnienia danych dotyczących sytuacji finansowej w piśmie z 1 sierpnia 2008r., skarżący wyjaśnił, iż od 8 maja 2008r. (data sporządzenia protokołu o stanie majątkowym) jego sytuacja życiowa oraz osób wspólnie zamieszkujących nie uległa radykalnej zmianie. Z protokołu tego wynikało, że: 1/podatnik utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w wysokości 842 zł ( po potrąceniu należności z tytułu zajęcia komorniczego), żona posiada świadczenie emerytalne w wysokości 1.247,31 zł, rodzina nie korzysta z pomocy osób trzecich, ani nie posiada innych dochodów; 2/wspólnie ze stroną zamieszkują żona Z. M. – 57l. (dochody z renty) oraz syn L., lat 26, i córka M. 17l.), - pozostający na utrzymaniu rodziców; 3/rodzina zamieszkuje w mieszkaniu obciążonym kredytem 69.248, 92 zł, w którym znajduję się sprzęt RTV, AGD, wg podatnika posiadający wartość 1.500 zł oraz meble posiadające wartość 1.000 zł; koszty związane z utrzymaniem lokalu są równe: a) spłata kredytu mieszkaniowego - 109,60 zł; b) centralne ogrzewanie - 322, 40 zł, energia elektryczna - 158 zł, czynsz za mieszkanie - 200 zł, 4/podatnik posiada udział w nieruchomości o pow. 0,5854 ha, zabudowanej domem murowanym, którego wartość, wg oświadczenia, wynosi ok. 5.000 zł, 5/działalność gospodarczą prowadził od maja 1993r., do końca grudnia 2004r., którą zakończył z powodu wypadku samochodowego oraz trudności finansowych; poniósł nadto koszty związane z próbą odzyskania pieniędzy od dłużników, a mianowicie: 8.400 zł - koszt wpisu sądowego, 3.000 zł - opinia biegłego sądowego, 3.660 zł - koszt obsługi prawnej, 6/żona podatnika zaciągnęła kredyt konsumpcyjny w firmie A. w L. - miesięczna rata wynosi 310 zł, pozostało do spłaty 10.757,68 zł; kredyt konsumpcyjny w B. SA, miesięczna rata - 500 zł, pozostało do spłaty 16.000 zł; kredyt gotówkowy w C. SA w W., zaciągnięty 28 lutego 2008r., spłata od marca 2008r., miesięczna rata 293,14 zł, 7/ wypadek jakiemu uległ w grudniu 2004r. uniemożliwił mu dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, ponadto w styczniu 2007r. przeszedł operację ucha, co wymaga wizyt kontrolnych w poradni laryngologicznej oraz zakupu leków ( ok. 100 zł), zarówno on, jak i zona cierpią na nadciśnienie tętnicze, żona przeszła nadto operację ginekologiczną w marcu 2008r, wizyty kontrolne pociągają za sobą wydatki rzędu 200 zł co półtora miesiąca, zaś syn K. w 2006r. przeszedł skomplikowaną operację kręgosłupa, 8/podatnik równocześnie oświadczył, że zmienia treść i zakres wniosku, w tym w zakresie podatku od towarów i usług, tj. wnosi o umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za lata 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 w łącznej kwocie 64.042,40 zł - stanowiących należność główną oraz odsetek w kwocie 43.871 zł. Od negatywnej decyzji organu I instancji, odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej instancji, skarżący wniósł odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej, w jego rozpoznaniu, powołując się na przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, podkreślił, że organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może, m. in. umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zaległości w podatku od towarów i usług dotyczą lat od 2000 do 2004. Podobnie rzecz się przedstawia w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w należnościach ZUS. Powyższe świadczy, że skarżący całkowicie zaprzestał regulowania swoich zobowiązań począwszy od 2000r. do końca prowadzenia działalności gospodarczej, tj. do 31 grudnia 2004r. Odnosząc się do twierdzenia skarżącego, że zadłużenia te wynikają z niezapłacenia przez kontrahentów należności za usługi wykonane w 2000r., organ odwoławczy zauważył, iż po 2000 roku prowadził on dalej działalność gospodarczą, jednakże z uzyskiwanych kwot nie regulował zobowiązań wobec budżetu państwa, w tym z tytułu podatku od towarów i usług. Tym samym nie uznano za wiarygodne jego wyjaśnienia, iż kwoty osiągane ze zleceń w latach 2001 - 2004 przeznaczał w całości na zapłatę kosztów sądowych i utrzymanie rodziny. W podobny sposób, ocenione zostały wywody skarżącego, że przyczyną powstania zaległości był brak zapłaty za usługi wykonane w 2000r., z argumentacją, że każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko gospodarcze, które może zminimalizować podejmując samodzielne decyzje gospodarcze, między innymi, przez właściwy dobór partnerów w interesach. Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, iż wymienione przyczyny nie mają charakteru wyjątkowego bądź losowego, albowiem tego typu problemy nie są odosobnione, zaś podjęcie jakiejkolwiek działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem gospodarczym, które w całości ponosi podatnik. Zwrócił nadto uwagę, iż ulgi w spłacie należności budżetowych stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co z kolei oznacza, że okoliczności uzasadniające ich zastosowanie muszą mieć wyjątkowy charakter i w żadnym razie nie mogą prowadzić do uprzywilejowania części podmiotów, a w konsekwencji do naruszenia zasady równego traktowania, sformułowanej w art. 32 Konstytucji RP, w myśl którego wszyscy są wobec prawa równi i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Uzyskanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych niewątpliwie leży w interesie podatnika, co nie oznacza, iż jest to równoznaczne z wystąpieniem przesłanki "ważnego interesu podatnika", o której mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej. Ważny interes wymaga wykazania zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności w sytuacji życiowej podatnika, zdarzeń obiektywnie niezależnych od jego postawy i zachowania, na które nie mógł on mieć wpływu nawet przy dołożeniu należytej staranności, a których wystąpienie doprowadziło do zachwiania jego pozycją na rynku. Z kolei kategoria interesu publicznego oznacza, że za zastosowaniem ulgi powinna przemawiać konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość i bezpieczeństwo. W powyższym kontekście, organ odwoławczy stwierdził, iż jak wynika z materiału dowodowego, skarżący nie tylko nie opłacił należności z tytułu podatku od towarów i usług należnych za 2000r., co było spowodowane nieuzyskiwaniem zapłaty za wykonanie usługi, ale też nie zapłacił należności z tytułu VAT za lata następne. Analizując ponoszone wydatki stwierdzono, że począwszy od marca 2005r. (zajęcie komornicze), skarżący pobiera wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę w wysokości ok. 824,84 zł. Świadczenie emerytalne żony aktualnie wynosi 1.247,31 zł. Razem dochody rodziny (rodzina nie korzysta z pomocy osób trzecich) wynoszą zatem 2.090,15 zł. Wydatkami na podstawie protokółu o stanie majątkowym z 8 maja 2008r. pozostają: - spłata kredytu - 109,60 zł - centralne ogrzewanie - 322,40 zł - energia elektryczna - 158 zł - czynsz za mieszkanie - 200 zł - rata kredytu konsumpcyjnego - "A" - 310 zł - rata kredytu konsumpcyjnego - "B" - 500 zł - rata kredytu gotówkowego - "C" - 293,14 zł, co oznacza, ze razem sprowadzają się one do kwoty 1.893,14 zł. Organ II instancji podkreślił, iż w powyższym zestawieniu nie zostały ujęte wydatki wskazane w piśmie z 20 marca 2008r. tj. opłata za telefon 110,43 zł miesięcznie, czesne syna - 390 zł oraz dojazd do pracy - 352 zł miesięcznie oraz związane ze spłatą kredytów konsumpcyjnych. Opierając się na złożonym zeznaniu do protokołu o stanie majątkowym, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że na wydatki żywnościowe czteroosobowej rodziny podatnik wydaje miesięcznie 197,01 zł, natomiast dodając tylko niektóre wartości wskazane w piśmie z 20 marca 2008r., nieujawnione w protokole o stanie majątkowym, np. dojazdy do pracy w wysokości 352 zł, bilans wydatków i dochodów osiągnie wartość ujemną, co oznacza, że jego wydatki przewyższają dochody. Dodał, że w sytuacji, gdy ze złożonego przez skarżącego oświadczenia wynika, iż rodzina - nie korzysta z pomocy osób trzecich, to wyliczenie ponoszonych wydatków wskazuje na nierzetelność zeznań podatnika, w szczególności w zakresie osiąganych dochodów pozostających w dyspozycji rodziny. W tym stanie rzeczy, wniosek o umorzenie zaległości podatkowych nie mógł zostać rozpatrzony pozytywnie, gdyż odmiennego rozstrzygnięcia w tej sprawie nie sposób byłoby pogodzić z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP), zwłaszcza że w przeszłości, mając na uwadze poziom osiąganych przychodów: 298,027 zł w 2000r., 77.713 zł w 2001 r., 159.337 zł w 2002r., 170.198 zł w 2003r., 111.600 zł w 2004r., oraz 21.555 zł w 2005r., sytuacja skarżącego umożliwiała jemu i żonie spłatę innych zobowiązań niż budżetowe. Organ odwoławczy nadto podkreślił, iż umorzenia zaległości podatkowych nie można uzasadniać zadłużeniem kredytowym, bez względu na jego charakter oraz wskazał, że rozpatrując zgromadzony materiał dowodowy wzięto również pod uwagę sytuację zdrowotną rodziny i jej wpływ na sytuację finansową. Wydatki strony na leki to około 100 zł (brak danych w jakim okresie), żony 200 zł raz na półtora miesiąca, natomiast co do poniesionych kosztów rehabilitacji zdrowotnej syna w 2006r., wskazał, że nie zostały one udokumentowane. Odnosząc się do zarzutu braku odpowiedzi na wniosek strony z 1 lutego 2007r. w sprawie przejęcia przez Naczelnika US należnych stronie płatności, ustalonych prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy w L., organ II instancji wyjaśnił, iż wierzytelności te były poddane bezskutecznym próbom ściągnięcia przez komornika sądowego i firmy windykacyjne. Biorąc pod uwagę ustalenie okoliczności stanu faktycznego, organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie braku podstaw do stwierdzenia wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, uzasadniających zastosowanie wnioskowanej ulgi, mając także na uwadze zasadę wynikającą z art. 84 Konstytucji RP - powszechności opodatkowania, polegającą na opłacaniu podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo oraz respektowaniu reguły, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe powinny być stosowane w sytuacjach wyjątkowych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, udzielenie skarżącemu ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych polegającej na umorzeniu zaległości w podatku od towarów i usług za lata 2000-2004 oraz odsetek od tych zaległości byłoby szczególnym i nie uzasadnionym uprzywilejowaniem go wobec podatników, którzy rzetelnie spełniają swoje obowiązki wobec budżetu państwa. Na powyższą decyzję S. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Nie precyzując wniosków, zarzucił organom podatkowym nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi, skarżący wyjaśnił, iż nie jest prawdą stwierdzenie, że zaprzestał on płacenia zobowiązań począwszy od 2000r. do czasu zakończenia działalności gospodarczej, dodając, że brak środków na utrzymanie rodziny jest uzupełniany coraz to nowymi kredytami, które zaciąga jego żona. W końcowej części skargi wniósł o umorzenie zaległego podatku wraz z należnymi odsetkami. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.), odnosząc się w pierwszej kolejności do wniosku skarżącego "o umorzenie zaległego podatku wraz z należnymi odsetkami", wskazać należy, iż wojewódzkie sądy administracyjne nie mogą orzekać co do istoty sprawy, czyli w tym wypadku w przedmiocie umorzenia podatku, albowiem z mocy powołanych na wstępie przepisów, wykracza to poza ich kognicję. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 67a§1pkt.3 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W sprawie nie jest sporne, że wydane rozstrzygnięcie podjęte zostało w warunkach uznania administracyjnego, co oznacza, iż nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może - mimo istnienia przesłanek - odmówić uwzględnienia wniosku strony. W sposób szczególnie wyrazisty przedstawił rolę sądów administracyjnych w orzecznictwie w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00 (LEX nr 46473) stwierdzając, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Stwierdzenie, że decyzja nie jest dowolna, bo ma oparcie w zebranym materiale dowodowym i jego ocenie, wyklucza ingerencję sądu w swobodny wybór dokonany przez organ podatkowy (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 31 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 636/06, niepubl., a także wyrok WSA w Warszawie z 9 listopada 2005r., III SA/Wa 1264/05, M. Podat. 2005/12/4). W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji rozważyły argumenty skarżącego w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wzięły pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób, jak też charakter prowadzenia postępowania wyjaśniającego w danej sprawie, a także ocena argumentów skarżącego pod kątem przywołanych wyżej ustawowych przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, znalazła swój wyraz w uzasadnieniu decyzji. Zdaniem Sądu, ustalony stan faktyczny w sposób wyczerpujący przedstawia sytuację skarżącego i to zarówno pod względem jego statusu majątkowego i materialnego, sytuacji rodzinnej, jak i stanu zdrowia. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie skoncentrował się na przyczynach powstania zaległości oraz sytuacji skarżącego, jako tych elementach, które miały znaczenie dla treści rozstrzygnięcia. Wskazać przy tym należy, iż organ nie zakwestionował powołanych przez stronę okoliczności, ale zasadnie podniósł, że kryteria te nie są wystarczające do zastosowania ulgi. W ocenie organu II instancji, sytuacja strony nie mogła zadecydować o udzieleniu ulgi w żądanym zakresie ze względu na konieczność wyważenia interesu publicznego z indywidualnym interesem strony. Sąd w pełni podziela przyjęte przez organ stanowisko, że umorzenie zaległości podatkowych w niniejszej sprawie byłoby w rzeczywistości usankcjonowaniem niezgodnych z prawem działań strony kosztem interesu publicznego. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że przyczyny powstania zaległości skarżącego w podatku od towarów i usług nie miały charakteru wyjątkowego, losowego. Trudna sytuacja finansowa spowodowana została okolicznościami, które chociaż niepożądane, są charakterystycznym, w pewnym sensie typowym, źródłem utraty płynności finansowej przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Ryzyko niepowodzenia działalności gospodarczej dotyczy każdego przedsiębiorcy, obciążając właśnie jego, co zasadnie podnosiły organy podatkowe i nie można go przenieść na Skarb Państwa, a tak właśnie by się stało w przypadku uwzględnienia wniosku skarżącego o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług. Należy wskazać, iż osoba podejmująca się działalności gospodarczej powinna być świadoma tego, że obowiązana jest uwzględnić w programie działania obowiązujący system podatkowy i przyswoić sobie wynikające z ustaw podatkowych obowiązki. Skarżący prowadząc działalność gospodarczą przez okres kilku lat, powinien zdawać sobie sprawę, iż skoro otrzymuje określone przychody będzie musiał regulować również podatki. Uwagi te należy odnieść również do zaległości wobec ZUS, wskazując, iż ponoszenie tych należności winno być wkalkulowane w plan działalności przedsiębiorcy. Powoływany natomiast przez skarżącego fakt ponoszenia obciążeń związanych z dochodzeniem roszczeń od swoich kontrahentów na drodze sądowej nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie odmowy udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy zasadnie podkreślił, iż w latach 2000 – 2004 sytuacja skarżącego umożliwiała mu spłatę zobowiązań, skoro osiągał on niemałe przychody z prowadzonej działalności gospodarczej / 298,027 zł w 2000r., 77.713 zł w 2001 r., 159.337 zł w 2002r., 170.198 zł w 2003r., 111.600 zł w 2004r., oraz 21.555 zł w 2005r./. Jeśli zatem skarżący z własnego wyboru, zamiast regulować podatki, przyjął inne priorytety finansowe, doprowadzając do powstania wysokiego zadłużenia z tego pierwszego tytułu, to trafny jest wniosek, że było to wynikiem jego osobistych decyzji i nie stanowi okoliczności o charakterze nadzwyczajnym, niezależnym od jego sposobu postępowania. Podobnie, w odniesieniu do wykazanych zobowiązań o charakterze prywatnoprawnym nie można stwierdzić, aby powstały z przyczyn niezależnych od strony / kredyt konsumpcyjny w firmie "A" w L., kredyt konsumpcyjny w "B", kredyt gotówkowy w "C" w W./. Ustosunkowując się natomiast do trudnej sytuacji zdrowotnej skarżącego, należy zaakceptować stanowisko organów podatkowych, iż ponoszenie wydatków na zakup leków w związku ze złym stanem zdrowia, także nie uzasadnia udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Prowadziłoby to bowiem do nieuzasadnionego w ramach systemu podatkowego uprzywilejowania podatnika będącego osobą z dolegliwościami zdrowotnymi, tym bardziej, ze wydatki ponoszone z tego tytułu nie są zbyt wygórowane, skoro sięgają średnio kwoty 200zł miesięcznie. Mając na względzie ustalony powyżej stan faktyczny i prawny sprawy nie można zarzucić organowi podatkowemu, aby wydając zaskarżoną decyzję, naruszył przepisy Ordynacji podatkowej. Stąd też ocena zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w powyższym stanie faktycznym jest prawidłowa. Wobec tego, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa tak procesowego, jak i materialnego, na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi skargę należało oddalić.