I SA/Lu 627/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (spr.), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Starszy inspektor Magdalena Futyma, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lutego 2007 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8. poz.60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania H. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2006r., Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w kwocie - 1.622,00 zł – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że skarżący w 2004r. prowadził wraz ze Z. Z. działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą "[...]" z siedzibą w C., przy ul. O. w zakresie produkcji i handlu zabawkami, handlu hurtowego i detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi, komis w/w artykułami, małej gastronomii opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Organ I instancji uznał tą okoliczność za wykluczającą możliwość wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w 2004r. łącznie z małżonkiem. Nie zgadzając się z tym stanowiskiem, skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając jej niezgodność ze stanem faktycznym poprzez nieuwzględnienie składanych wyjaśnień oraz wybiórcze stosowanie przepisów prawa. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, iż organ podatkowy nie uwzględnił okoliczności, że skarżący nie prowadził działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, ponieważ nie istniała ona prawnie już od 30 marca 2001r., w której to dacie została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej Urzędu Miasta. Skarżący wywodził także, iż w takiej sytuacji nie podlegał obowiązkowi podatkowemu z tytułu ryczałtu, a w konsekwencji tego przekonania za 2004r. złożył zeznanie podatkowe PIT-36. W rozpoznaniu tych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej, powołując przepis art.6 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 z późn. zm.) – wskazał, że generalnie małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Od tej zasady powołana ustawa przewiduje odstępstwo dla małżonków, którzy łącznie spełniają następujące warunki: podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, istnieje między nimi wspólność ustawowa, pozostają w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, złożą wniosek o łączne opodatkowanie dochodów wyrażony w zeznaniu rocznym. W takim przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków. Organ odwoławczy wskazał jednak, iż powyższy preferencyjny sposób opodatkowania małżonków nie znajduje jednak zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z nich w roku podatkowym miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz.930 z późn. zm.), co oznacza, że z możliwości wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w 2004r. nie mogą skorzystać małżonkowie, jeżeli którykolwiek z nich w tym roku podatkowym dla przychodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał zryczałtowaną formę opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił stanowiska skarżącego, iż warunkiem stosowania przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest faktyczne uzyskiwanie przychodów przez podatnika. Wskazano, że w okresie od 28 marca 1995r. do 17 grudnia 2004r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą P.H.U. "[...]" s.c., opodatkowaną zgodnie ze złożonym w dniu 3 stycznia 2003r. do Urzędu Skarbowego oświadczeniem o wyborze na 2003r. ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Organ odwoławczy powołując się na przepis art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, podkreślił, iż do dnia 20 stycznia 2004r. skarżący nie zgłosił likwidacji tej działalności, ani też nie wybrał innej formy opodatkowania, co jest równoznaczne z tym, iż zaistniały podstawy do uznania, że podatnik nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Organ II instancji zaznaczył przy tym, iż w sytuacji, gdy prowadzenie działalności ma miejsce w formie spółki, oświadczenie, o którym mowa w ust.1 - składają wszyscy wspólnicy naczelnikom urzędów skarbowych w/g miejsca zamieszkania / art. 9 ust. 2 cyt. ustawy /. Dalej organ odwoławczy wskazał, iż skarżący w dniu 19 stycznia 2005r. złożył zeznanie o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych PIT-28 za 2004r., w którym wykazał przychód w wysokości - 0 zł. W tym stanie rzeczy – w jego ocenie – skoro nie została zlikwidowana działalność gospodarcza, skarżącego w świetle przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne należy uznać go za osobę prowadzącą działalność, do której mają zastosowanie przepisy tej ustawy, co wyklucza możliwość opodatkowania dochodów za rok 2004 wspólnie z małżonką. Za bez znaczenia została uznana okoliczność, iż skarżący z tego tytułu nie uzyskiwał dochodu oraz to, że zeznania podatkowe PIT-28, jak wyjaśniał składane były dla pozoru. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż takie okoliczności, jak: - wpis do ewidencji działalności gospodarczej, - oświadczenie o wyborze ryczałtowej formy opodatkowania z dnia 3 marca 2003r. dla działalności w formie spółki cywilnej PHU "[...]"; - zeznanie PIT-28 o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2004r.; - umowa z dnia 17 grudnia 2004r. o rozwiązaniu i likwidacji spółki cywilnej -jednoznacznie świadczą o tym, iż skarżący podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i nie miał prawa do opodatkowania dochodów za 2004r. łącznie z żoną. Od tej decyzji H. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zarzucając: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie: a) art. 194 § 1 i 2 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji Podatkowej, poprzez błędne przyjęcie wbrew treści zebranego w toku postępowania materiału dowodowego, iż nie ma znaczenia decyzja administracyjna Urzędu Miejskiego nr [...] z dnia [...] marca 2001r. wykreślająca z ewidencji działalności gospodarczej wpis dokonany w dniu 1 lipca 1995r. pod nr 7639 dotyczący działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej; b) utrzymywanie tylko identyfikacji podatkowej wewnętrznej przez Urząd Skarbowy, który nie wykreślił ze swojej ewidencji spółki cywilnej pomimo, że otrzymał wcześniej decyzję administracyjną z Urzędu Miasta nr [...] o jej wykreśleniu; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego kodeksu cywilnego; 3. nie dostosowanie się do przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101 poz.1178 z późniejszymi zmianami ); 4. nie dostosowanie się do przepisów ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r.- przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. 121 poz.770 z późniejszymi zmianami); 5. wybiórcze stosowanie przepisów prawa podatkowego według własnej interpretacji na szkodę podatnika i wprowadzanie w błąd co do przysługujących uprawnień wynikających z Ordynacji podatkowej; 6. naruszenie zasady zaufania do organów władzy publicznej poprzez działanie niezgodne z przepisami prawa i w granicach prawa, nie stosując się do art. 7 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Formułując powyższe zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji organu I Instancji oraz umorzenie postępowania, ewentualnie – o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I Instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi, skarżący dokonując polemiki ze stanowiskiem organów podatkowych i przedstawiając własne wywody na poparcie swojego odmiennego poglądu w niniejszej sprawie, podkreślał, że organy podatkowe nie wzięły pod uwagę, iż działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej prowadził od dnia 1 lipca 1995r. do dnia 1 lutego 1999r., bowiem w okresie od dnia 1 lutego 1999r. do dnia 30 marca 2001r. tj. do dnia wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Urząd Miasta nr [...] spółka zawiesiła swoją działalność. Organ I instancji został powiadomiony o powyższym wykreśleniu, albowiem Urząd Miasta przesłał mu do wiadomości w/w decyzję. Skarżący wskazał także, że był zmuszany pod groźbą kary grzywny do składania oświadczeń o wyborze formy opodatkowania i składania PIT- 28 za lata 2001 – 2004 oraz podnosił, iż wobec niemożności pisemnego rozwiązania umowy spółki, gdyż wspólnik mieszkał w W. i często przebywał poza granicami kraju, dopiero w dniu 17 grudnia 2004r. doszło do dokonania tej czynności i jej formalnego zgłoszenia w Urzędzie Skarbowym. Skarżący podtrzymywał swoje poprzednie twierdzenie, że oświadczenia i PIT- y – 28, w których wykazywał przychody zerowe, składał tylko dla pozoru z obawy przed grożącą mu karą finansową, a także podkreślił, iż co roku składał PIT – 36, w którym rozliczał się wspólnie z żoną, co było akceptowane przez organ, a nadto, że otrzymywał zwrot nadpłaty podatku. Dodatkowo, w jego ocenie w decyzji nr [...] z dnia [...] maja 2006r. wydanej przez Urząd Skarbowy, od której złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej celowo w pouczeniu zawarto niedomówienie wprowadzające go w błąd, a mianowicie podano, że wniesienie odwołania nie wstrzymuje terminu wykonania decyzji zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej, bez jednoczesnego pouczenia o treści przepisu art. 224a Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. / - stwierdzić na wstępie należy, iż spór pomiędzy stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w roku podatkowym 2004 małżonkowie J. i H. K. mogli skorzystać z preferencyjnego wspólnego opodatkowania osiągniętych dochodów. Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zasadą jest, iż małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów. Jednakże, w myśl art. 6 ust. 2 tej ustawy, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu /.../, między którymi istnieje wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków /.../. Przepis ust.8 powołanego przepisu art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2004r. – stanowi, iż sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c lub ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz.930 z późn. zm.). Oczywiste jest zatem, iż z możliwości wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w 2004r. nie mogli skorzystać małżonkowie, jeżeli którykolwiek z nich w tym roku podatkowym dla przychodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał zryczałtowaną formę opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W jego też kontekście należy ocenić, czy do H. K. w roku 2004, w którym nie osiągnął on przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej /okoliczność bezsporna / miały zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Strona skarżąca i organy podatkowe obu instancji prezentują w tej kwestii całkowicie odmienne poglądy. O ile bowiem skarżący wywodzi, iż w sytuacji, gdy w roku podatkowym 2004 nie osiągnął przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, co więcej – nie prowadził jej od 1 lutego 1999r., to nie doszło do wyłączenia możliwości skorzystania z preferencyjnego wspólnego opodatkowania dochodów, o tyle organy podatkowe twierdzą, iż skoro H. K. za rok 2004 złożył PIT-28 wykazując sumę przychodów "0", to jest to równoznaczne z oceną, że w roku tym prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a zatem podlegał przepisom ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ta właśnie okoliczność, a nie brak przychodów pozbawiła go możliwości wspólnego opodatkowania z żoną. Sąd zauważa, iż ustawodawca jako przesłankę wyłączającą wspólne opodatkowanie małżonków wskazał, iż jeden z nich musi być osobą, do której mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, co oznacza, że okoliczność uzyskiwania, bądź nie uzyskiwania przez takiego współmałżonka przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej nie ma znaczenia, na co trafnie zwrócono uwagę w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odmienny w tej kwestii pogląd skarżącego nie ma żadnego uzasadnienia. Z przepisu art. 9 ust.1, zdanie drugie powołanej wyżej ustawy wynika, że jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Odnosząc powyższą regulację do stanu faktycznego sprawy, wskazać należy, iż skarżący w dniu 3 stycznia 2003r. złożył do Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze na 2003r. opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych / k – 3 akt podatkowych / od działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, natomiast nie złożył takiego oświadczenia co do roku 2004. Jeśli zatem w myśl art. 9 ust.1 zdanie pierwsze, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, to za zasadny należy uznać pogląd organów podatkowych, iż skarżący posiadał na jego gruncie w 2004r. status podatnika prowadzącego działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych / art. 9 ust.2 zdanie drugie /. Potwierdzeniem tego stanu rzeczy było złożenie przez skarżącego w dniu 19 stycznia 2005r. zeznania o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych PIT-28 za 2004r., w którym wykazał przychód w wysokości - 0 zł / k – 2 akt podatkowych /, a także zawarta w dniu 17 grudnia 2004r. / k – 10 akt podatkowych / "umowa o rozwiązaniu spółki cywilnej", a wreszcie - pismo skarżącego złożone do Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 stycznia 2005rr. k – 10 akt podatkowych / informujące o "całkowitej likwidacji spółki". Odnosząc powyższe do twierdzeń H. K., iż organy podatkowe nie wzięły pod uwagę, że działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej skarżący prowadził od dnia 1 lipca 1995r.do dnia 1 lutego 1999r., bowiem w okresie od dnia 1 lutego 1999r. do dnia 30 marca 2001r. tj. do dnia wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Urząd Miasta nr [...], spółka zawiesiła działalność i nie były w tym czasie wykonywane żadne czynności cywilno-prawne, o czym Naczelnik Urzędu Skarbowego został powiadomiony poprzez doręczenie odpisu zaświadczenia Urzędu Miasta z dnia 30 marca 2001r. / k – 5 akt podatkowych /, zważyć należy, iż ta ostatnia okoliczność nie ma żadnego przełożenia na obowiązek skarżącego wynikający z treści przepisu art. 9 ust.1, zdanie drugie powołanej ustawy. To bowiem jego rzeczą, jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej było zgłoszenie faktu likwidacji działalności gospodarczej do organu I instancji, do dnia 20 stycznia danego roku podatkowego. Żaden bowiem z przepisów prawa podatkowego nie daje organowi skarbowemu kompetencji do działania w tym przedmiocie z urzędu. Z tych też względów zaświadczenie Urzędu Miasta z dnia 30 marca 2001r., nr [...], przesłane do wiadomości Urzędu Skarbowego nie mogło zastąpić wykonania przez podatnika obowiązku wynikającego z art. 9 ust.1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Podkreślić jeszcze można, iż sam skarżący w uzasadnieniu skargi przyznaje, iż "dopiero podpisanie w dniu 17 grudnia 2004r. pisma formalnie rozwiązującego spółkę cywilną, umożliwiło zgłoszenie tego aktu w Urzędzie Skarbowym". Co się zaś tyczy jego twierdzeń o "zmuszaniu go przez organ I instancji pod groźbą kary grzywny do składania oświadczeń o wyborze formy opodatkowania i składania PIT- 28 za lata 2001 – 2004", to pomijając ich gołosłowność, można jedynie wskazać, iż takie okoliczności, jak brak komunikacji z drugim wspólnikiem /zamieszkującym w W. i często przebywającym za granicą / nie są tymi, które powinny leżeć w sferze zainteresowań organów podatkowych, zaś teza o "składaniu oświadczeń o wyborze formy opodatkowania i PIT– 28 – dla pozoru" świadczy o świadomym działaniu skarżącego w tej kwestii. Jak wynika z akt sprawy, a okoliczności tej skarżący w żaden sposób nie kwestionuje zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 i NIP-D wraz z umową o zaprzestaniu działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej "[...]" skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w dniu 19 stycznia 2005r. / k - 11 akt podatkowych/. Zasadnie zwraca uwagę organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, iż decyzja administracyjna Urzędu Miejskiego nr [...] z dnia [...] marca 2001r. wykreślająca z ewidencji działalności gospodarczej wpis dokonany w dniu 1 lipca 1995r. pod nr [...] dotyczący działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, do której skarżący przykłada tak dużą wagę, w sferze jego obowiązków prawnopodatkowych nie wywołała żadnych skutków. Można jedynie zauważyć, iż wykreślenie to było konsekwencją, co zresztą wynika z jej uzasadnienia "dostosowania formy wykonywanej działalności do wymogów ustawy Prawo działalności gospodarczej". Potwierdza to również zaświadczenie wydane przez Urząd Miasta z dnia 30 marca 2001r., Nr [...] o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, gdzie jako przedsiębiorcę wskazano H. K. oraz zaznaczono, iż jest to "działalność przejęta ze spółki cywilnej PHU "[...]" prowadzonej od 1 lipca 1995r. / k - 5 akt podatkowych /. Tak więc data wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej spółki cywilnej PHU "[...]" pokrywa się z datą dokonania w niej wpisu H. K. jako przedsiębiorcy, którym był w rozumieniu przepisu art. 2 ust.3 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej ( Dz. U. Nr 101, poz.1178 z późn. zm. ), w związku ze zmianą wprowadzoną przepisem 1a ust. 1 i 3 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. Nr 121, poz. 770 ze zm.). Odnosząc się do wywodu skarżącego w kwestii niedomówienia wprowadzającego go w błąd, a mianowicie podania w decyzji nr [...] z dnia [...] maja 2006r., że wniesienie odwołania nie wstrzymuje terminu wykonania decyzji zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej, bez stosownego pouczenia wynikającego z treści art. 224a Ordynacji podatkowej, a także, iż było to "złośliwe i ograniczyło możliwość skorzystania z przysługujących mu uprawnień", wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 210§1 Ordynacji podatkowej, decyzja powinna zawierać: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) datę jej wydania; 3) oznaczenie strony; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) uzasadnienie faktyczne i prawne; 7) pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie; 8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Analiza decyzji organu I instancji wskazuje, iż odpowiada ona powołanym wymogom, stąd też nie można jej przypisać żadnych wadliwości procesowych. Z treści powołanego wyżej przepisu nie wynika zatem w żaden sposób, aby organ miał obowiązek pouczania o treści przepisu art. 224§1 Ordynacji podatkowej, ale skoro już takie pouczenie zawarł, to istotnie powinien przytoczyć go w całości, a mianowicie, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a Ordynacji podatkowej, który w dacie wydawania decyzji stanowił, iż "wykonanie zaskarżonej decyzji wydanej na podstawie art. 24b lub decyzji utrzymującej w mocy decyzję wydaną na tej podstawie podlega wstrzymaniu z mocy prawa - do czasu rozpatrzenia skargi przez sąd". Nie ma to jednak żadnego znaczenia, albowiem decyzja organu I instancji nie została wydana na podstawie art. 24b Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego podkreślić trzeba, iż w odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący zawarł wniosek o wstrzymanie jej wykonania, który został rozpoznany postanowieniem z dnia [...] czerwca 2006r., Nr [...] / k – 19 akt podatkowych / w trybie przepisu art. 224§ 2 Ordynacji podatkowej. Nie zostało zatem naruszone żadne jego prawo, niezależnie co on sam uważa w tej kwestii. Reasumując, na aprobatę zasługuje pogląd organów podatkowych obu instancji, iż na gruncie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne H. K. był uważany w roku 2004 za prowadzącego nadal działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Pogląd Sądu wyrażony w niniejszym uzasadnieniu ma swoje oparcie również w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego /por. wyrok w sprawie II FSK 1355/05 oraz w sprawie IIFSK 1260/05 nie publikowane /. W tym stanie rzeczy, nie stwierdzając po stronie organów podatkowych naruszenia przepisów tak prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, Sąd na zasadzie przepisu art. 151 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.