I SA/Lu 67/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wiśniewski, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, Asesor WSA Jerzy Drwal (spr.), Protokolant Stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 maja 2008 r. sprawy ze skargi Z. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [... ] nr [...] w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego - oddala skargę. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia [...] (uzupełnionym pismem z dnia [...] ) Z. H. (dalej zwany skarżącym ) wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie stosowania art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. - w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.d.o.f. lub ustawy podatkowej) oraz sposobu księgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztów dotyczących dochodów zwolnionych i podlegających opodatkowaniu uzyskanych z prowadzonej działalności. Skarżący podał, że od 1998 r. prowadzi Prywatne Liceum Ogólnokształcące w Z. oraz dodatkową działalność gospodarczą ( między innymi kursy języków obcych, wynajem sal lekcyjnych ), wyjaśniając przy tym, że szkoła finansowana jest poprzez wpłaty czesnego, dotacje z budżetu Państwa, dobrowolne zapisy i darowizny oraz wskazaną dodatkową działalność gospodarczą, z której dochód jest przeznaczany na edukacyjną, wychowawczą i opiekuńczą funkcję tej placówki oświatowej . W tych okolicznościach skarżący zapytał, które z wyżej wymienionych źródeł przychodu generują dochody ustawowo zwolnione z opodatkowania oraz jak wyodrębnić w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów koszty dotyczące dochodów zwolnionych od podatku i tych podlegających opodatkowaniu, a przedstawiając swoje stanowisko w tej sprawie wskazał, że przychody z tytułu czesnego, dotacji i darowizn ( zapisów ) generujące dochód z działalności oświatowej podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f. Postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ) uznał stanowisko skarżącego za niezgodne z przepisami prawa podatkowego oraz wskazał na sposób ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków pokrytych dochodem zwolnionym. Na powyższe postanowienie skarżący złożył w dniu [...] zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia działań w celu dokładanego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wadliwej interpretacji przepisów art. 21 ust. 1 pkt 36 i art. 44 ust. 1 u.p.d.o.f. Po rozpoznaniu przedmiotowego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] zmienił zaskarżone postanowienie w zakresie wskazanym w uzasadnieniu, a odnosząc się do prezentowanych przez skarżącego zarzutów i wniosków wyjaśnił, że postępowanie w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest specyficznym postępowaniem, w trakcie którego organy podatkowe oceniają stan faktyczny podany we wniosku, nie gromadzą natomiast dowodów przed wydaniem rozstrzygnięcia. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, iż organ I instancji wezwał do usunięcia braków złożonego wniosku, informując skarżącego o obowiązku wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy. W konsekwencji podjęte przez ten organ działania zmierzające do usunięcia braków wniosku o interpretację stanowią realizację zasady o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy przyznał, że zarzuty dotyczące kwestii merytorycznych są częściowo uzasadnione, bowiem rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji może budzić wątpliwości z uwagi na niedostatecznie precyzyjne uzasadnienie postanowienia. Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, ze zm.), osoby fizyczne mogą zakładać szkoły niepubliczne, po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół. Argumentował, że na gruncie przepisów oświatowych, szkoły mogą być jednostkami organizacyjnie wyodrębnionymi od organów je prowadzących, a organem prowadzącym szkołę może być obok ministra, jednostki samorządu terytorialnego, także osoba fizyczna. Wskazał, iż w myśl art. 83 a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, prowadzenie szkoły nie jest działalnością gospodarczą. Zauważył, że w doktrynie prawa wskazuje się, że z regulacji tej wynika, iż działalność prowadzona w formie szkoły nie jest działalnością gospodarczą, co skutkuje wyłączeniem w odniesieniu do tego rodzaju działalności stosowania zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 137, poz. 1807 ze zm.), a to oznacza, że osoba fizyczna prowadząca szkołę niepubliczną nie ma obowiązku wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż powołany przepis ustawy o systemie oświaty nie zwalnia osoby prowadzące szkoły niepubliczne od obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, wskazując, że przepis art. 5 a pkt 6 u.p.d.o.f. definiuje dla swoich potrzeb pojęcie działalności gospodarczej. Jest nią działalność zarobkowa, między innymi wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. W konsekwencji prowadzenie szkoły niepublicznej (działalność stricte edukacyjna) należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą w zakresie świadczenia - swego rodzaju usług. W tej sytuacji prowadzenie szkół przez osoby fizyczne stanowi źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.do.f. ( "Podatek dochodowy od osób fizycznych. Rok 2007. Komentarz", pod red. J. Marciniuka, Warszawa 2007, s. 410, teza 192). Podkreślił jednak, że zakwalifikowanie edukacyjnej działalności szkoły do pozarolniczej działalności gospodarczej nie przesądza o obowiązku zapłaty przez osobę fizyczną – prowadzącą szkołę zapłaty zaliczek (jak również podatku) od dochodów z tytułu prowadzenia tej szkoły. Prowadzenie szkoły niepublicznej jest szczególnym (wyodrębnionym) rodzajem działalności gospodarczej i w odniesieniu do dochodów osiąganych tylko i wyłącznie z tego wyodrębnionego "źródła" ma zastosowanie zwolnienie podatkowe z art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy podatkowej ( wyrok WSA z dnia 25 stycznia 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 471/05, niepublikowany). Przepis ten stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym. Rodzaje wydatków, których poniesienie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia zostały określone w art. 21 ust. 7 u.p.d.o.f. Ze złożonego wniosku wynika, iż działalność szkoły finansowana jest z wpłat czesnego, dotacji z budżetu państwa, dobrowolnych darowizn i zapisów, a także z dodatkowej ( pozaoświatowej )działalności gospodarczej podatnika, tj. najmu lokali, prowadzenia siłowni, barku i kursów językowych. Należy przyjąć należy, że dochodami z tytułu prowadzenia szkoły zwolnionymi z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - pod warunkiem wystąpienia przesłanek określonych w art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f. - są dochody z wpłat czesnego, dotacji państwowych, dobrowolnych darowizn i zapisów. W konsekwencji w odniesieniu do tych wskazanych dochodów na podatniku nie ciąży w ciągu roku podatkowego obowiązek zapłaty zaliczek na podatek dochodowy, natomiast po jego zakończeniu obowiązek zapłaty podatku. Jednakże warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia będzie wydatkowanie tych dochodów w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele szkoły wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 36 w związku z art. 21 ust. 7 u.p.d.o.f.. Zgodnie z tym ostatnim przepisem ( art. 21 ust. 7 ), za wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy podatkowej, poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, uważa się wydatki na: 1) zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły, 2) wydatki związane z organizowaniem wypoczynku wakacyjnego uczniów, w części stanowiącej wynagrodzenie personelu wychowawczego i obsługi, jeżeli nie zostało pokryte przez wpłaty rodziców. Dochód, który w całości lub w części zostanie przeznaczony na w/w cele szkoły, zgodnie z powołanymi przepisami będzie zwolniony od podatku dochodowego. W sytuacji, gdy dochód z działalności edukacyjnej szkoły zostanie wydatkowany na inne cele niż te które określa przepis art. 21 ust. 1 pkt 36 w związku z art. 21 ust. 7 u.p.d.o.f.., bądź jego wydatkowanie nie nastąpi najpóźniej w roku następującym po roku podatkowym, to wówczas przedmiotowe zwolnienie podatkowe nie będzie miało zastosowania. W takiej sytuacji dochód z edukacyjnej działalności szkoły będzie podlegał opodatkowaniu jako dochód z działalności gospodarczej, a na podatniku będzie ciążył obowiązek skorygowania zeznania podatkowego za rok w którym osiągnięto "dochód zwolniony" oraz obowiązek zapłaty zaległego podatku wraz z odsetkami za zwłokę a także obowiązek zapłaty odsetek od zaliczek nieuregulowanych w prawidłowej wysokości. Dyrektor Izby Skarbowej zastrzegł, iż w przypadku, gdy wskazane we wniosku dotacje z budżetu państwa będą dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, to do tego szczególnego rodzaju dochodu (dotacji) będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f. , zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zaznaczył, że stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów - wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy podatkowej i wyjaśnił, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, stosownie do jej art. 44 ust. 1 pkt 1, na podatniku ciążyć będzie obowiązek zapłaty zaliczek z pozaoświatowej działalności szkoły, polegającej na wynajmie lokali, prowadzeniu siłowni, barku i kursów językowych. Wyjaśnił ponadto, że osoba fizyczna prowadząca szkołę niepubliczną ma obowiązek prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, lub księgi rachunkowe, o ile za poprzedni rok podatkowy przychód netto wyniósł co najmniej równowartość w walucie polskiej 800.000 euro. Jeśli przychód nie przekroczył tej wartości, to osoba tak nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, bo przyznawane przez budżety jednostek samorządu terytorialnego dotacje lub subwencje nie mają charakteru zadań zleconych, o których mowa w art. 2 ust. 7 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694). Odnosząc się do kwestii prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż po stronie przychodów należy wykazać przychody związane z prowadzoną działalnością, a po stronie kosztów wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, zaznaczając, że kwoty czesnego, subwencje, darowizny oraz inne wpływy są co do zasady (z przedstawionymi wyjątkami) przychodami i podlegają ewidencjonowaniu w takiej księdze. Powołując się na treść art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. organ odwoławczy wyjaśnił, że w sytuacji kiedy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę powyższą stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 i ust. 2 (art. 22 ust. 3a ustawy podatkowej). Zasada ta będzie miała zastosowanie do rozliczania wydatków, które są związane zarówno z dochodem zwolnionym (z działalności edukacyjnej) jak i opodatkowanym (z działalności pozaoświatowej). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. H. zarzucił, że powyższa decyzja nie zawiera jednoznacznego rozwiązania kwestii merytorycznych dotyczących art. 21 ust.1 pkt 36 u.p.d.o.f. w zakresie zapłaty zaliczek w trakcie roku i zapłaty podatku dochodowego w przypadku nie wykorzystania dochodów zwolnionych na cele szkoły w rozumieniu art. 21 ust. 7, szczególnie w zakresie braku rozstrzygnięcia co do sposobu postępowania w przypadku nie wykorzystania całości dochodu zwolnionego w danym roku podatkowym oraz nie określenia zasad sporządzenia korekty w przypadku, gdy uzyskiwano dochody zarówno zwolnione jak i opodatkowane. Podniósł przy tym, że zobowiązanie do zapłaty odsetek od niezapłaconych zaliczek w przypadku nie wykorzystania dochodu zwolnionego na cele szkoły jest niezgodne z przepisami prawa podatkowego. Przyznał, iż decyzja w sposób zadawalający wskazuje na sposób rozliczenia kosztów, ale nie udziela pełnej interpretacji co do zastosowania art. 21 ust.1 pkt 36 u.p.d.o.f. Skarżący zgodził się z koniecznością dokonania korekty zeznania rocznego. Zwrócił jednocześnie uwagę, że przepis ten nie zawiera zapisu nakazującego zapłatę odsetek w przypadku utraty zwolnienia, zarzucając iż organ nie podał przepisów, nakładających obowiązek zapłaty odsetek, jak również nie wyjaśnił w jaki sposób obliczyć moment powstawania tych zaliczek ( i ewentualnych odsetek). Obowiązek zapłaty odsetek – zdaniem skarżącego – wynika na przykład z art. 21 ust. 5 c/ w przypadku utraty zwolnienia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ( zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 63 a ). W ocenie skarżącego, skoro cała prowadzona przez niego działalność ma wpływ na szkołę, to zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 36 powinno mieć zastosowanie do wszystkich dochodów ( z tytułu czesnego, darowizn i zapisów, jak też dochodów z siłowni, barku i innych źródeł ), gdyż w rzeczywistości dochody te mogą być przeznaczone na cele szkoły w zakresie określonym ustawą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Z uwagi na charakter prowadzonego między stronami należy przypomnieć, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym. Rodzaje wydatków, których poniesienie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia określa treść art. 21 ust. 7 ustawy podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, za wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36, poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, uważa się wydatki na: 1) zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły, 2) wydatki związane z organizowaniem wypoczynku wakacyjnego uczniów, w części stanowiącej wynagrodzenie personelu wychowawczego i obsługi, jeżeli nie zostało pokryte przez wpłaty rodziców. Skarżący podał, że działalność szkoły finansowana jest z wpłat czesnego, dotacji z budżetu państwa, dobrowolnych darowizn i zapisów, a także z pozaoświatowej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie szkoły ( z tytułu najmu lokali, prowadzenia siłowni, barku i kursów językowych) . W przedstawionym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, że prowadzenie szkoły niepublicznej przez osobę fizyczną jest szczególnym (wyodrębnionym) rodzajem działalności gospodarczej i w konsekwencji w odniesieniu do dochodów osiąganych tylko i wyłącznie z tego źródła w grę może wchodzić zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f., pod warunkiem, że dochody te zostaną wydatkowane na cele szkoły – określone w art. 21 ust. 7 u.p.d.o.f. - w roku podatkowym lub po nim następującym. Zatem tylko dochody z edukacyjnej działalności szkoły ( czesne, dotacje, darowizny i zapisy ) są dochodami, które podlegają zwolnieniu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy podatkowej, jeśli osoba prowadząca szkołę wydatkuje je zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 7. W przeciwnym razie dochody uzyskane z edukacyjnej działalności szkoły, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36, nie będzie przysługiwało. W konsekwencji dochód z takiej działalności podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a to wiąże się z koniecznością dokonania nie tylko korekty zeznania podatkowego za ten rok, w którym dochód ten wydatkowany został niezgodnie z warunkami wskazanymi w art. 21 ust. 7 u.p.d.o.f., ale również zapłaty zaległego podatku z odsetkami za zwłokę oraz zapłaty odsetek od zaliczek na podatek dochodowy. Stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Przepis ten w § 2 stanowi, że za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek. W myśl art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę. Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, zaś kwestię składania zeznań podatkowych i płatności różnic pomiędzy podatkiem należnym od dochodu, a sumę należnych zaliczek za dany rok podatkowy reguluje art. 45 ustawy podatkowej. W świetle powyższych uregulowań, nieusprawiedliwiony jest zarzut skarżącego, że zobowiązanie do zapłaty odsetek od niezapłaconych zaliczek w przypadku nie wykorzystania dochodu zwolnionego na cele szkoły jest niezgodne z przepisami prawa podatkowego. Podobnie należy ocenić zarzut, że brak jest podstaw do naliczania odsetek od zaległości podatkowej, wynikającej z korekty zeznania rocznego, dokonanej w związku z utratą zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f. Mimo, że przepis ten nie wprowadza obowiązku zapłacenia odsetek, to nie można wywodzić, jak to czyni skarżący, iż brak jest podstaw do zapłacenia odsetek w takim przypadku. Zaakceptowanie stanowiska prezentowanego przez skarżącego pozostawałoby w sprzeczności z treścią art. 51 § 1 i 2 oraz art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy podkreślić, że skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie podziela zarówno pogląd prawny wyrażony w prawomocnym wyroku WSA w Lublinie z dnia 25 stycznia 2005 r. oddalającym skargę Z. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie określenia odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, że nie wywiązywanie się podatnika z obowiązku deklarowania i wpłacania zaliczek na podatek skutkuje naliczaniem odsetek za zwłokę, jak i stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowane w wyroku z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt II FSK 566/06 -oddalającym skargę kasacyjną od w/w wyroku, że skarżący nie może skutecznie kwestionować w postępowaniu dotyczącym określenia odsetek od niezapłaconych na poczet podatku zaliczek, w sytuacji, gdy decyzja w przedmiocie opodatkowania dochodu w roku podatkowym, zyskała już walor prawomocności (oba wyroki dołączono do akt rozpoznawanej sprawy : k. 7/1 – 7/12 oraz k. 8/1 – 8/20 akt adm.). Wbrew stanowisku skarżącego, uregulowania ustawy podatkowej normujące prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 63 a/ u.p.d.o.f. i skutków utraty takiego zwolnienia, określonych w art. 21 ust. 5 c/ w związku z art. 21 ust. 5 b/ u.p.d.o.f. ) nie mogą stanowić podstawy do twierdzeń o braku obowiązku zapłaty odsetek od zaległości podatkowych wynikających z utraty zwolnienia określonego w analizowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 36. Ubocznie należy stwierdzić, że brak jest podstaw prawnych, aby całość dochodów uzyskiwanych przez szkołę, z działalności oświatowej (edukacyjnej ) i pozaświatowej ( wynajmu sal lekcyjnych, prowadzenia kursów językowych) - jak tego chce skarżący - była zwolniona z opodatkowania na mocy powołanych wyżej przepisów. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja prawidłowo wyjaśnia na mocy art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. sposób rozliczania kosztów ( wydatków ) odnoszących się do dochodów zwolnionych i opodatkowanych. Podnoszona zaś przez skarżącego szczegółowa problematyka łącząca się z ewidencjonowaniem poszczególnych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wykraczała poza granice i ramy postępowania w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego. Z tych też względów i na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.