I SA/Lu 680/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), WSA Wiesława Achrymowicz, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Starszy referent Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 listopada 2013r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...]. nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz K. B. kwotę 757(siedemset pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 116 § 1 i § 2, art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4, art. 108 § 1 i art. 53 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) – dalej powoływana jako O.p. oraz art. 14, art. 19 ust. 1 i art. 22 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 168 poz. 1186 z późn zm.) w związku z art. 201 § 1 i 204 § 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037) po rozpatrzeniu odwołania K. B., od decyzji wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta C. nr [...] z dnia [...] w sprawie odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych - utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Wydziału Finansowego działając z upoważnienia Prezydenta Miasta C. określił odpowiedzialność K. B. – jako Prezesa Zarządu za zaległości podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych A Spółki z o.o. z siedzibą w L. przy ul. [...] w kwocie 15.414,80 zł. Wydając zaskarżoną decyzję, organ pierwszej instancji powołał się na art. 116 § 1 i § 2, art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4, art. 108 § 1, art. 210 § 1, art. 53 § 1 i § 4 w związku z art. 207 O.p. Od powyższej decyzji K. B. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., wnosząc o uchylenie jej w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ i podnosząc, że w dniu 16 czerwca 2006 r. złożył w spółce pisemną rezygnację z funkcji prezesa zarządu, a następnie wyjechał za granicę. Podkreślał, iż nie miał możliwości sprawdzenia, czy jego rezygnacja została przekazana do sądu rejestrowego, jednakże dowodem jej złożenia jest stempel dzienny spółki, potwierdzający wpływ pisma. Ponadto, K. B. powołał się na art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 2001 r. o podatkach i opłatach lokalnych, na podstawie którego zobowiązany do zapłaty podatku od środków transportu, płaci go w ratach do 15 lutego i do 15 września 2006 r. W związku z rezygnacją z funkcji Prezesa Zarządu w czerwcu 2006 r., nie może on ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe, które powstały po dacie złożenia rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Zajmując stanowisko w trybie art. 227 § 1O.p. organ I instancji podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Powołał się na Centralną Ewidencję Krajowego Rejestru Sądowego, z której wynika, iż w okresie powstawania zaległości podatkowych A Sp. z o.o. z tytułu podatku od środków transportowych za okres od 15 lutego 2008 r. do 15 września 2012 r. Zarząd wyżej wymienionej spółki był jednoosobowy, a obowiązki Prezesa Zarządu pełnił K. B. Ponadto, egzekucja z majątku wyżej wymienionej spółki okazała się bezskuteczna, a skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej: SKO) rozpatrując niniejszą sprawę wskazało w pierwszej kolejności na art. 107 § 1 w związku z art. 107 § 2 pkt 1, 2 i 4 O.p. Wyjaśniło, że odpowiedzialność osób trzecich ma charakter akcesoryjny i następczy. Oznacza to, iż może ona powstać dopiero po uprzednim powstaniu obowiązku wobec dłużnika podatkowego. Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej uwarunkowana jest wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji dopuszczalne jest jedynie w przypadku, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W dalszej kolejności SKO podało, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Następnie SKO odwołało się do wyroku WSA w OpoIu w sprawie sygn. akt SA /Op 43/12 z dnia 30 marca 2012 r., w którym sąd, na tle art. 116 O.p. wyraził pogląd, że skoro egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, nie zgłoszono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego i stało się to nie bez winy członka zarządu, który nie wskazał takiego mienia spółki, z którego egzekucja była możliwa, orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe odpowiada prawu. Wyjaśniło, że organ podatkowy wszczął postępowanie z tytułu zaległości w podatku od środków transportowych przeciwko A Sp. z o.o. z siedzibą w L. przy ul. [...], w wyniku którego wystawione zostały tytuły wykonawcze na wymienione zaległości. Jednakże w związku z niemożliwością wyegzekwowania żądanych świadczeń, postępowanie zostało umorzone, jako bezskuteczne. W związku z powyższym, mając na uwadze treść art. 116 § 1 O.p., organ podatkowy postanowieniem nr [...] z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności K. B. jako członka zarządu wyżej wymienionej spółki za zaległości podatkowe podatku od środków transportowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Ponadto, art. 116 § 2 O.p. mówi jednoznacznie, iż odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepis art. 116 § 1 O.p., określając odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe, statuuje jego odpowiedzialność za podatek tejże spółki, który nie został zapłacony w terminie płatności. Oznacza to, że za zaległość podatkową spółki odpowiada ten członek zarządu, za którego kadencji przypadał termin zobowiązania podatkowego, którego w tym terminie nie uiszczono, co równocześnie spowodowało powstanie zaległości podatkowej (por. wyrok NSA sygn.akt I FSK 1490/11 z dnia 8 sierpnia 2012 r.) Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że termin wyżej wymienionego zobowiązania podatkowego przypadał na okres trwania kadencji K. B. Za koniec kadencji piastowania funkcji członka zarządu w spółce należy bowiem przyjąć chwilę wykreślenia danej osoby z Centralnej Ewidencji Krajowego Rejestru Sądowego, a nie moment złożenia wniosku do zarządu spółki z żądaniem o wykreślenie. W przypadku rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu Spółki z o.o. skarżący powinien był złożyć stosowny wniosek do KRS o wykreślenie go z pełnienia wyżej wymienionej funkcji. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, wpis do rejestru dokonywany jest na wniosek, chyba że przepis szczególny przewiduje wpis z urzędu. Jak wynika z treści art. 22 wyżej wymienionej ustawy, wpis do Rejestru powinien być złożony nie później niż w terminie 7 dni od dnia zdarzenia uzasadniającego dokonanie wpisu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Mając powyższe na względzie, w oparciu o art. 14 ustawy o KRS, podmiot zobowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze, na dane, które nie zostały wpisane do rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Dla podmiotu podlegającego obowiązkowi rejestracji, wiążący jest stan prawny, wynikający z danych ujawnionych w KRS. Brak możliwości powołania się na dane nieujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym oznacza, że w stosunkach pomiędzy podmiotem, na którym ciążył obowiązek złożenia wniosku o wpis lub wykreślenie wpisu, a osobami trzecimi, takie dane uważane są za nieistniejące (por. wyrok w sprawie I ACa 102/12 z dnia 12 marca 2012 r.). Jak wynika z akt sprawy, w wypisie z Centralnej Ewidencji Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 28 lutego 2013 r., strona w dalszym ciągu figuruje jako Prezes Zarządu A Sp. z o.o. z siedzibą w L. przy ul. [...]. Bezspornym zatem jest fakt, że jako Prezes Zarządu wyżej wymienionej spółki w przypadku niewyegzekwowania zaległej należności z majątku spółki strona ponosi z nią solidarną odpowiedzialność całym swoim majątkiem. Odnosząc się do zawartego w odwołaniu wyjaśnienia K. B., że w dniu 16 czerwca 2006 r. złożył w spółce pisemną rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu, a następnie wyjechał do Niemiec i nie miał możliwości sprawdzenia, czy jego rezygnacja została przekazana do sądu rejestrowego, w związku z czym nie może ponosić odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowej, która powstała po dacie złożenia rezygnacji, SKO wskazało na treść art. 200 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, zgodnie z którym zarząd spółki prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją. Ponadto, art. 204 § 1 K.s.h. stanowi, że prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych. Jak wynika z akt sprawy, K. B. był jedynym członkiem zarządu spółki, w związku z czym, mając na względzie treść powyższego przepisu, obowiązany był do dokonania wpisu do KRS, dotyczącego rezygnacji ze stanowiska Prezesa Zarządu spółki. Przeczy to tym samym słowom skarżącego, jakoby nie wiedział, iż stosowny wpis nie został dokonany. W wypisie Centralnej Ewidencji Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 9 maja 2013 r. skarżący figuruje jako Prezes B Sp. z o.o., również mającego siedzibę w L. przy ul. [...]. Jak wynika z tego dokumentu, A jest wspólnikiem wyżej wymienionej spółki. Powyższe również przeczy słowom skarżącego, jakoby nie wiedział o dokonaniu stosownego wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym. SKO wskazało nadto, że odpowiedzialność członków zarządu nie jest uzależniona od tego, czy faktycznie zajmują się oni sprawami spółki, czy też zajmują bierną postawę (wyrok WSA w Gliwicach III SA/GI 332/12 z dnia 3 lipca 2012 r.). Dla odpowiedzialności podatkowej nie ma zatem znaczenia, jak przebiegało rzeczywiste wykonywanie związanych z tą funkcją czynności, które jest zależne jedynie od woli takiej osoby oraz zapisów w statucie. Tym samym, twierdzenie skarżącego zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, że nie pełnił żadnych funkcji w zarządzie spółki jest bezzasadne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie K. B. zarzucał wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem: - art.116 O.p. poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że jako członek Zarządu A odpowiada za jej zobowiązania, mimo iż wykazał, że winien być zwolniony z odpowiedzialności na skutek wszczęcia we właściwym czasie postępowania układowego; - art. 121 i 122 O.p. poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji naruszenie zasad zaufania do organu oraz dążenia do wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 187 O.p. przez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Wnosił o uchylenie wydanych decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podnosił, że Dyrektor Wydziału Finansowego UM C. ustalił, że A sp. z o.o. nie uiściła należnych zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji nr [...] z dnia [...] oraz że postępowanie egzekucyjne stało się bezskuteczne. Następnie stwierdzając, że w okresie powstania ww. zaległości podatkowych skarżący pełnił funkcję prezesa Zarządu A sp. z o.o. na podstawie art. 116 O.p., orzekł o jego odpowiedzialności podatkowej z tytułu ciążących na spółce zaległości podatkowych. Organ podatkowy nie uwzględnił oświadczenia skarżącego o jego rezygnacji ze stanowiska prezesa zarządu A sp. z o.o., która to rezygnacja została złożona w formie pisemnej w czerwcu 2006 roku, a jej wpływ został potwierdzony stemplem dziennym i firmowym spółki. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że za koniec kadencji członka zarządu należy przyjąć chwilę wykreślenia danej osoby z Centralnej Ewidencji Krajowego Rejestru Sądowego. Jednocześnie organ podatkowy nie zauważył wpisu w Dziale 6 o otwarciu postępowania układowego w stosunku do spółki, co także zwalnia skarżącego z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Świadczy to o braku obiektywizmu zarówno w trakcie postępowania decyzyjnego jak i odwoławczego. Ponadto, jako prezes zarządu A, w dniu 7 grudnia 2004 roku złożył w Sądzie Rejonowym w L. wniosek o upadłość spółki, jednakże w trakcie postępowania przed organem podatkowym nie podnosił tego faktu przypuszczając, że pisemna rezygnacja ze stanowiska prezesa zarządu, której kopię przesłał organowi podatkowemu będzie wystarczająca przesłanką zwalniającą go od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Jako załączniki do skargi złożył: Wydruk z Centralnej Informacji KRS, kopię wniosku o ogłoszenie upadłości A. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wnosiło o jej oddalenie, podnosząc że de facto skarżący złożył rezygnację z pełnionej funkcji sam do siebie i nie może zasłaniać się niewiedzą co do dalszych jej losów. Ponadto otworzenie postępowania układowego i wniosku o upadłość nie skutkuje zwolnieniem z odpowiedzialności przewidzianej w art.116. W piśmie procesowym z dnia 6 listopada 2013r. pełnomocnik skarżącego w trybie art. 106 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej powoływana jako P.p.s.a.) wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentów w nim wskazanych na okoliczność wygaśnięcia mandatu skarżącego jako Prezesa Zarządu A Sp. z o.o. w L. z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w L. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 23 września 2005r. (sygn. akt [...]) oraz na okoliczność braku pełnienia przez skarżącego obowiązków Prezesa Zarządu ww. Spółki w okresie od 15 sierpnia 2008r. do 15 września 2012r. Sąd postanowił dopuścić dowód z ww. dokumentów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, iż - jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji - przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie było określenie skarżącemu, jako członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości A Sp. z o.o. z siedzibą w L. z tytułu podatku od środków transportowych za okres od 15 sierpnia 2008 r., do 15 września 2012 r., oraz odsetek za zwłokę i kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 15.414,80 zł. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności sięgnąć do regulacji prawnej zawartej w art. 107 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej O.p., zgodnie z którą za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Osoby trzecie odpowiadają również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność osób trzecich została w ordynacji podatkowej ukształtowana w sposób specyficzny. W tym zakresie wskazać można na jej solidarny, akcesoryjny, posiłkowy i osobisty charakter. Solidarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej wynika wprost z art. 107, jest on jednak istotnie zmodyfikowany przede wszystkim przez subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej za należności podatnika; charakter ten nie pozwala na dowolny wybór podmiotu, w stosunku do którego kierowane będzie roszczenie, i wymaga w pierwszym rzędzie dochodzenia należności od podatnika. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter akcesoryjny i następczy, gdyż nie może powstać bez uprzedniego powstania obowiązku wobec pierwotnego dłużnika. Odpowiedzialność jest w tym zakresie ściśle powiązana z tym obowiązkiem. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy i środki zmierzające do realizacji zobowiązania podatkowego powinny być skierowane przede wszystkim przeciwko podatnikowi (wyrok NSA z dnia 14 maja 1997 r., SA/Sz 948/96, LEX nr 30782). "Wyjątkowość odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika wynika z faktu, że odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą więc odpowiedzialność za cudzy dług, a orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika (podatnika) od odpowiedzialności. Odpowiedzialność tej osoby ma zatem charakter posiłkowy (subsydiarny) i występuje dopiero w dalszej kolejności" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2007 r., III SA/Wa 275/07, LEX nr 328149). Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej warunkowana jest wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji dopuszczalne jest jedynie w przypadku, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Osoby trzecie odpowiadają za należności podatnika całym swoim majątkiem. Oznacza to, że ich odpowiedzialność ma charakter osobisty (Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, Komentarz do art. 107 Ordynacja podatkowa Wydanie V, Lex). Odpowiedzialność członków zarządu (byłych członków zarządu) spółek kapitałowych uregulowana jest w art. 116 O.p. Stosownie do art. 116 § 1 tej ustawy za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zgodnie z § 2 art. 116 O.p. w brzmieniu od 1.01.2009r. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, zaś do 31.01.2008r. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (por. art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa Dz. U. Nr 209, poz. 1218), przy czym w doktrynie i praktyce nie budzi wątpliwości, iż zmiana ta miała charakter doprecyzowujący. Mając na uwadze powyższe należy podnieść, iż wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzn. przesłanki egzoneracyjne. Jak wynika z akt sprawy decyzjami z dnia [...],[...],[...] i [...] oraz [...] Burmistrz Miasta C. określił A Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za lata odpowiednio: 2008, 2009, 2010, 2011 i 2012. Następnie, (na co wskazuje organ podatkowy, a skarżący temu nie zaprzecza) Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki jako bezskuteczne, a następnie organ egzekucyjny zwrócił wierzycielowi tytuły wykonawcze z informacją, że pod wskazanym adresem dłużnik (Spółka) nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest możliwe ściągnięcie należności objętych tytułami wykonawczymi. W oparciu o te ustalenia, a także wypis z KRS, w którym skarżący figuruje jako jednoosobowy zarząd – Prezes Zarządu A Sp. z o.o. oraz informację Sądu Rejonowego w L. – [...] Wydział Gospodarczy KRS organy przyjęły, że spełnione zostały przesłanki pozytywne do określenia odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki w podatku od środków transportu za okres wskazany w uzasadnieniu decyzji. W toku postępowania skarżący powoływał się na okoliczność, że w dniu 16 czerwca 2006r. złożył rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu i wnosił o wykreślenie go z KRS. i na tą okoliczność złożył dowód w postaci kserokopii tej rezygnacji (k.- 33), a zatem chciał wykazać, że w okresie, gdy upływał termin płatności podatku stanowiącego zaległość podatkową nie pełnił w Spółce funkcji członka zarządu ( art. 116 § 2 O.p.). Dokonując oceny tej okoliczności organ odwoławczy wskazał, iż: "K. B. był jedynym członkiem zarządu spółki, w związku z czym na podstawie art. 204 § 1 k.s.h. obowiązany był do dokonania wpisu do KRS dotyczącego rezygnacji ze stanowiska Prezesa Zarządu spółki. /.../. Za koniec kadencji piastowania przez członka zarządu w spółce należy bowiem przyjąć chwilę wykreślenia danej osoby z Centralnej Ewidencji KRS, a nie moment złożenia wniosku do zarządu spółki z żądaniem o wykreślenie. W przypadku rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu Spółki z o.o. skarżący powinien był złożyć stosowny wniosek do KRS o wykreślenie go z pełnienia ww. funkcji". Wskazać zatem należało, iż zarówno w doktrynie jak i praktyce ugruntowany jest pogląd, że sporny wpis do KRS ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny, stąd nie można zaaprobować stanowiska organu odwoławczego, że pismo skarżącego o jego rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu A Sp. z o.o. nie miało znaczenia w sprawie, a przesądzający był wpis do KRS. Sąd nie podziela też stanowiska organu, iż w przypadku złożenia przedmiotowej rezygnacji, na skarżącym ciążył obowiązek złożenia do KRS wniosku o wykreślenie go z tego Rejestru. Organ odwoławczy uchylił się od rozważenia, czy i jaki skutek wywarło ww. pismo w kontekście ustalenia istotnej w sprawie przesłanki wskazanej art. 116 § 2 O.p. Należy również podkreślić, że do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu (byłego członka zarządu), konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, tj. bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, ale także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Wskazany wyżej art. 116 § 1 O.p. wymaga od strony szczególnej aktywności odnośnie wykazania istnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność, jednak nie zwalnia to organu podatkowego z obowiązku przeprowadzenia dowodów w tym zakresie. Wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, m. in. art. 187 § 1 O.p., nakładający na organ obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. Skoro zatem w art. 116 § 1 O.p. mowa jest o wykazaniu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) oraz że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, należy przyjąć, iż ocena ta powinna być dokonana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego stosownie do ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. r.,). Zgodnie z art. 10 i 11 ust. 1 i 2 tej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Mając na uwadze powyższe należy podnieść, iż w przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie daje podstawę do pociągnięcia członka zarządu do odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu zachodzi, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości w dacie pełnienia przez niego tej funkcji. Członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy tego obowiązku nie wypełnił w terminie lub też, gdy ponosi winę za jego niewypełnienie. Dlatego w każdym przypadku należy ustalić, że taki obowiązek na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w tym okresie (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, organ podatkowy zobowiązany jest respektować zasady postępowania wyrażone w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej - Postępowanie podatkowe, w tym m.in. w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. To w tym postępowaniu, zgodnie z treścią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, członek zarządu może "wykazać" istnienie przesłanek egzoneracyjnych. Istnienie tych przesłanek stanowi jedną z zasadniczych okoliczności przesądzających o dopuszczalności wydania decyzji na podstawie tego przepisu. Sąd podziela zawarte w uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09 (LEX nr 509153) obszerne rozważania dotyczące uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w czasie pełnienia funkcji członka zarządu, poprzez wykazanie, że w czasie pełnienia tej funkcji nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o głoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości. Okoliczność ta nie była przedmiotem ustaleń faktycznych organów podatkowych, a błędny jest, w świetle ww. rozważań, pogląd zawarty w odpowiedzi na skargę, iż była ona prawnie obojętna. Ze znajdującego się w aktach wypisu z KRS wynika, iż w stosunku do Spółki w sprawie [...] wszczęte zostało postępowanie układowe i brak jest dalszych informacji o jego toku. Organy podatkowe nie podjęły żadnych kroków w celu ustalenia, kiedy, przez kogo i w jakich okolicznościach wniosek ten został złożony i jaki jest wynik tego postępowania, co narusza powołane wyżej przepisy postępowania. W skardze skarżący powołuje się też na okoliczność, że złożył wniosek o upadłość Spółki. Okoliczność ta winna być również zbadana, pod kątem przesłanki egzoneracyjnej wymienionej w art. 116 O.p. Ponownie rozpoznając sprawę należy mieć na uwadze wyżej wskazane rozważania prawne i uzupełnić materiał dowodowy w stopniu niezbędnym do oceny zarówno przesłanek pozytywnych jak i egzoneracyjny warunkujących odpowiedzialność skarżącego na podstawie art. 116 O.p. Dokonując oceny rezygnacji skarżącego z funkcji Prezesa Zarządu z dnia 16 czerwca 2006r. należały zważyć na treść art. 202 § 4 k.s.h., który reguluje nagłe przypadki wygaśnięcia mandatu. Mowa jest w tym przepisie o tym, że mandat wygasa wskutek rezygnacji. Rezygnacja jest jednostronną czynnością prawną członka zarządu, podobnie jak odwołanie jest jednostronną czynnością prawną spółki. Rezygnacja może nastąpić "z dniem" albo też w terminie w rezygnacji wskazanym. Jednakże oświadczenie woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki wymaga zakomunikowania go tej spółce, zatem do czynności tej odnosi się regulacja wynikająca z art. 61 k.c. Zgodnie z powołanym przepisem oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Stojąc konsekwentnie na stanowisku, że osoba prawna zgodnie z art. 38 k.c. działa poprzez swoje organy należy wskazać, że oświadczenie takie winno być złożone organowi spółki. Niezbędna będzie zatem ocena, czy złożenie przez skarżącego rezygnacji z dnia 16 czerwca 2006r. wobec Spółki było prawnie skuteczne. Odnosząc się do złożonych przez pełnomocnika skarżącego przy piśmie z dnia 6 listopada 2013r. dowodów podnieść należy, iż nie mogły one mieć wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji, jako że wynikające z nich okoliczności nie były znane organowi podatkowemu na dzień wydania zaskarżonej decyzji, co wynika z treści ww. pisma oraz dołączonych dokumentów. Dokumenty te winny jednak podlegać ocenie organu podatkowego w toku ponownego postępowania. Konkludując, wskazać należy, iż dopiero wyjaśnienie w toku ponownego postępowania podatkowego wszystkich powyższych okoliczności, także w kontekście dowodów złożonych przy piśmie procesowym z dnia 6 listopada 2013r. pozwoli na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Na marginesie tylko wspomnieć należy, że w aktach brak jest jakiegokolwiek dowodu, z którego wynikałoby, iż wobec Spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne, a egzekucja była bezskuteczna. Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2012, 270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie w punkcie drugim wyroku uzasadnia treść art. 152 tej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 205 § 2 tej ustawy.